이 건 신탁계약에 따르면, 쟁점주택의 처분 권한이 이 건 위탁자에게 유보되어 있어서, 해당 계약을 신탁법에 따른 신탁으로 볼 수 없으므로, 청구인이 신탁법에 따른 위탁자 지위를 취득했다고 보기 어려움

이유 1. 처분개요 가. AAA 주식회사는 2020.5.14. 경기도 용인시 수지구 OOO(이하 “쟁점주택”이라 한다)를 취득하여 소유하다가, 2021.5.1. 수탁자를 AAA 주식회사의 대표이사이자 청구인의 부(父)인 BBB(이하 “이 건 수탁자”라 한다)으로, 위탁자 겸 수익자를 AAA 주식회사(이하 “이 건 위탁자”라 한다)로 하여 쟁점주택에 대한 부동산 신탁계약(이하 “이 건 신탁계약”이라 한다)을 체결하였고, 2021.5.4. 위탁자 지위 이전 계약(이하 “이 건 변경계약”이라 한다)을 체결하여 위탁자의 지위를 청구인으로 이전하였다. 나. 처분청은 청구인이 2021.5.18. 쟁점주택에 대한 위탁자 지위를 이전받아 취득세 납세의무가 성립하였음에도 취득세 등을 신고ㆍ납부하지 않은 것으로 보아, 2025.5.7. 청구인에게 쟁점주택의 시가표준액 OOO원을 과세표준으로 하고 「지방세법」 제13조의2 제2항의 세율(1천분의 120)을 적용하여 산출한 취득세 OOO원(가산세 포함), 지방교육세 OOO원(가산세 포함) 합계 OOO원(이하 “이 건 취득세 등”이라 한다)을 부과ㆍ고지하였다. 다. 청구인은 이에 불복하여 2025.6.2. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 이 건 신탁계약에 따르면, 수탁자는 쟁점주택에 대하여 소유권 명의를 갖는 것 외에 아무런 관리ㆍ처분권을 갖지 못하는바, 이 건 신탁계약으로 쟁점주택에 대한 실질적 권한이 수탁자에게 이전된 것은 아니고 실질적 권한이 이 건 위탁자에게 귀속되므로, 이 건 신탁계약 및 이에 따른 이 건 변경계약은 「신탁법」에 따른 목적 달성이 불능인 신탁으로서 무효이다(서울행정법원 2024.11.27. 선고 2024구단51434 판결, 같은 뜻임). (2) 실체적인 법률관계에 있어서 그 소유권을 취득한 것이라고 볼 수 없는 원인무효의 등기명의자는 취득세의 납세의무자가 될 수 없고(대법원 1964.11.24. 선고 64누84 판결, 같은 뜻임), 이 건 신탁계약 및 이 건 변경계약이 형식적으로 유효하다 하더라도 「지방세기본법」 제17조에 따른 실질과세 원칙에 따라 실체적 소유권 변동이 없는 경우를 과세대상으로 삼을 수 없는바, 이 건 신탁계약은 소유권 명의만을 변경한 것이고, 2021.7.26. 이 건 위탁자로 소유권이 복원될 때까지 이 건 위탁자는 쟁점주택에 대한 실질적인 관리ㆍ처분권이 박탈된 적이 없으며, 이 건 변경계약에 따른 대가로 OOO원을 지급한 것에 비추어 보더라도 실질적인 소유권 이전을 목적으로 이루어진 것이 아니다. (3) 이 건 위탁자를 쟁점주택의 실질적 소유자로 인정하여 종합부동산세를 부과하면서, 처분청이 위탁자 지위를 이전받은 청구인을 쟁점주택의 취득자로 보아 이 건 취득세 등을 부과하는 것은 모순이다. (4) 따라서 이 건 신탁계약 및 이 건 변경계약은 「신탁법」상 무효로서 청구인은 취득세 부과의 전제가 되는 적법한 취득 자체가 없었고, 설령 이 건 신탁계약 및 이 건 변경계약이 유효하다 하더라도 이 건 위탁자에서 청구인으로 실질적인 소유권 변동이 없었으므로, 처분청이 청구인을 쟁점주택의 취득자로 보아 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 위법ㆍ부당하다. (5) 한편, 처분청은 「민법」 제108조에 따라 통정한 허위의 의사표시는 선의의 제3자에게 대항하지 못한다는 규정에 따라 이 건 신탁계약 및 이 건 변경계약이 무효라 하더라도 그 의사표시의 무효를 이유로 처분청에게 대항하지 못한다고 주장하고 있으나, 이 건 신탁계약 및 이 건 변경계약은 신탁의 목적이 불능인 경우에 해당하여 무효인 것이지 통정한 허위의 의사표시라서 무효인 경우가 아니고, 「민법」 제108조 제2항에 따른 제3자는 허위의 의사표시를 기초로 하여 새로운 법률상 이해관계를 가지게 된 자를 의미하는 것이므로, 발생한 법률관계를 토대로 세금을 부과하는 처분청은 거래 당사자가 아님은 물론 새로운 이해관계를 형성한 제3자에 해당한다고 볼 수도 없다. (6) 또한, 종합부동산세는 이 건 위탁자를 실질적 소유자로, 취득세는 청구인을 취득자로 보아 과세한 것에 대해 처분청은 종합부동산세와 취득세의 과세요건이 다르다는 피상적인 답변만 할 뿐, 구체적인 답변을 하지 못하고 있는바, 이는 실질과세의 원칙을 자의적으로 적용한 것으로 보이고, 처분청도 계약의 형식적 명의와 관계없이 쟁점주택에 대한 실질적 소유권이 이 건 위탁자에게 있음을 인정한 것이다. 나. 처분청 의견 (1) 「지방세법」 제7조 제15항에서 「신탁법」 제10조에 따라 신탁재산의 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에는 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 보되, 위탁자 지위의 이전에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다고 규정하고, 「지방세법 시행령」(2020.12.31. 대통령령 제31343호로 개정된 것, 이하 같다) 제11조의2 제2호에서 “대통령령으로 정하는 경우란” 제1호에 준하는 경우로서 위탁자 지위를 이전하였음에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권의 변동이 없는 경우를, 같은 조 제1호에서 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 부동산집합투자기구의 집합투자업자가 그 위탁자의 지위를 다른 집합투자업자에게 이전하는 경우를 말한다고 규정하고 있다. 한편, 「민법」 제108조 제1항에서 상대방과 통정한 허위의 의사표시는 무효로 한다고 규정하고, 같은 조 제2항에서 전항의 의사표시의 무효는 선의의 제삼자에게 대항하지 못한다고 규정하고 있다. (2) 2021.5.18. 쟁점주택에 대한 위탁자의 지위를 이 건 위탁자에서 청구인으로 이전한 사실이 확인되므로, 「지방세법」 제7조 제15항에 따라 새로운 위탁자인 청구인이 쟁점주택을 취득한 것으로 간주되는데, 청구인은 위탁자 지위 이전에 따른 쟁점주택 취득에 대하여 취득세를 신고ㆍ납부하지 않았으므로, 처분청이 보통징수의 방법으로 청구인에 대하여 이 건 취득세 등을 징수하는 것은 당연하다. (가) 「지방세법」 제7조 제15항은 2016.1.1. 시행되었는데, 해당 규정은 「신탁법」(2011.7.25. 법률 제10924호로 전부개정된 것) 제10조에 따라 신탁을 종료하지 않고서도 위탁자의 지위 이전이 가능하게 되면서, 새로이 위탁자의 지위를 이전받았음에도 취득세를 과세할 수 없는 문제가 발생하게 되어 신탁재산에 대한 위탁자 간 지위 이전도 종전과 같이 취득으로 보는 것이 취득세 본질에 부합하고, 이를 통해 조세회피를 방지하여 납세자 간의 과세형평을 제고할 필요가 있으므로, 이를 과세하기 위한 정책적 취지에서 위탁자 간의 지위 이전에 대해 일반적인 취득의 경우와 같이 거래행위가 존재한다고 간주하여 취득으로 의제하기 위하여 신설되었다. (나) 대법원에서도 「지방세법」 제7조 제15항은 위탁자 지위의 이전이 있는 경우 취득세를 부과함으로써 과세 공백을 메우기 위하여 특별히 마련된 조항으로서 창설적 규정(대법원 2018.2.8. 선고 2017두67810 판결, 같은 뜻임)으로 판단하여 취득의 개념과 특성에 부합되는 신탁재산의 위탁자 지위 이전에 대해 원칙적으로 취득세 과세대상으로 판단하고 있다. (3) 위탁자 지위 이전 계약에 따른 위탁자 지위 이전을 「지방세법」 제7조 제15항 단서에서 정하고 있는 ‘신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우’로 볼 수 없다. (가) 「지방세법」 제7조 제15항 및 같은 법 시행령 제11조의2의 법령 체계 등에 비추어 보면, ‘위탁자 지위의 이전에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우’에 원칙적으로 취득세 부과대상에서 제외된다는 취지가 아니라, ‘위탁자 지위의 이전에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우’ 중에서 ‘「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 부동산집합투자기구의 집합투자업자가 그 위탁자의 지위를 다른 집합투자업자에게 이전한 경우’ 및 ‘그에 준하는 경우’에 한하여 취득세 부과대상에서 제외되고, 그렇지 않는 경우에는 취득세 부과대상에 해당한다는 취지로 해석하는 데 어려움이 없다 할 것이다(대법원 2024.9.12. 선고 2024두43294 판결, 같은 뜻임). (나) 청구인 및 이 건 위탁자가 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 부동산집합투자기구의 집합투자업자가 아닌 이상 이 건 변경계약에 따른 위탁자의 지위 이전이 「지방세법 시행령」 제11조의2 제1호에 해당하지 않음은 명백하고, 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」의 적용을 받지 않는 부동산 신탁에 있어서 집합투자기구의 신탁구조에 준한다고 평가할 수 있는 경우란 상정하기 쉽지 않으므로(이에 2021.12.31. 대통령령 제32293호로 개정된 「지방세법 시행령」은 「지방세법 시행령」 제11조의2 제2호의 규정을 삭제하였다), 이 건 변경계약에 따른 위탁자 지위의 이전이 「지방세법 시행령」 제11조의2 제2호에서 말하는 ‘제1호에 준하는 경우로서 위탁자 지위를 이전하였음에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권의 변동이 없는 경우’에 해당한다고 볼 수도 없다(대법원 2025.2.13. 선고 2024두59275 판결, 같은 뜻임). (다) 청구인이 이 건 변경계약으로 쟁점주택에 대한 실질적인 소유권 변동이 있었다고 보기 어렵다고 주장하는 것은 「지방세법 시행령」 제11조의2 제2호 규정의 ‘제1호에 준하는 경우’라는 문언을 간과함으로써 발생한 단순한 법령의 부지 내지 오해에 불과한 것으로 보인다. (4) 이 건 신탁계약 및 이 건 변경계약을 당연무효라고 인정하기 어렵다. (가) 청구인은 이 건 신탁계약 및 이 건 변경계약이 조세회피를 목적으로 한 위법한 계약이므로 이는 당연무효에 해당한다고 주장하나, 청구인은 이 건 신탁계약 및 이 건 변경계약이 조세회피 목적이라는 사유로 당연무효에 해당한다는 판결 등 이를 입증할 만한 자료를 제출하지 않았고, 청구인의 주장만으로 이 건 신탁계약 및 이 건 변경계약을 당연무효라고 인정하기 어렵다. (나) 취득세 납세의무의 성립은 외형적ㆍ형식적 사실관계를 기준으로 판단해야 하고, 청구인의 주장과 같이 신탁의 실질이나 효력을 사후적으로 다투는 것으로 과세를 면할 수 있다고 본다면, 납세자는 외형상 신탁등기를 경료한 후 언제든지 그 효력을 부정함으로써 조세를 회피할 수 있게 되고, 이는 조세평등주의 및 과세형평을 근본적으로 훼손하는 결과를 초래하게 된다. (다) 설령 이 건 신탁계약 및 이 건 변경계약이 무효라고 하더라도 이 건 위탁자, 이 건 수탁자, 청구인이 스스로 선택한 “신탁”이라는 법형식에 따른 법률관계임에도 불구하고 기대와 달리 종합부동산세 부과처분이 이루어지자 이를 번복하여 이 건 신탁계약 및 이 건 변경계약이 종합부동산세를 회피하기 위한 조세회피 목적으로 체결된 계약이었다는 청구주장은 세법상 과세요건을 해석함에 있어 실질과세 원칙을 고려해야 할 여지는 있을 수 있어도 신의칙 및 정의 관념에 비추어 용인될 수 없는바, 이 건 신탁계약과 이 건 변경계약은 무효이므로 청구인에게 취득세 납세의무가 없다는 청구주장은 받아들이기 어렵다. (5) 이 건 변경계약이 통정한 허위의 의사표시라 하더라도 선의의 제3자인 처분청에게는 그 무효를 주장할 수 없으므로, 이 건 변경계약의 효력 유무와는 상관없이 이 건 취득세 등 부과처분은 적법하다. (가) 「민법」 제108조 제2항에서 의사표시의 무효는 선의의 제3자에게 대항하지 못한다고 규정하고 있는데, 여기서의 제3자는 특별한 사정이 없는 한 선의로 추정할 것이므로, 제3자가 악의라는 사실에 관한 주장ㆍ입증책임은 그 허위표시의 무효를 주장하는 자에게 있다(대법원 2006.3.10. 선고 2002다1321 판결, 같은 뜻임). (나) 청구인과 이 건 위탁자, 이 건 수탁자 사이의 통정한 허위표시에 의하여 외형상 형성된 법률관계에 기초하여 처분청이 청구인에게 취득세 납세의무가 성립한다고 보아 취득세를 부과한 경우, 처분청은 허위표시에 기초하여 새로이 법률상 이해관계를 가지게 된 제3자에 해당한다고 할 것이고, 「민법」 제108조 제2항에 따른 제3자는 특별한 사정이 없는 한 선의로 추정되고, 달리 처분청이 악의임을 인정할 증거가 없다. (6) 취득세와 종합부동산세는 각각 “취득”과 “소유”의 과세요건을 가지고 있는바, “부동산의 취득”이란 부동산의 취득자가 실질적으로 완전한 내용의 소유권을 취득하는지 여부에 관계없이 소유권 이전의 형식에 의한 부동산 취득의 모든 경우를 포함하고(대법원 2002.6.28. 선고 2000두7896 판결, 같은 뜻임), 취득세는 재산의 이전이라는 일시적 사실에 대하여 과세하는 유통세로서 외형적 취득 사실을 기준으로 하는 반면, 종합부동산세는 일정 시점의 보유 상태를 과세하는 보유세로서 실질적 귀속을 기준으로 하는바, 과세대상 물건을 둘러싼 법률관계에 따라 동일한 과세대상 물건이라 하더라도 그 납세의무자는 서로 다를 수 있다. (7) 따라서 처분청이 이 건 변경계약에 따라 청구인이 쟁점주택을 취득하였다고 보아 이 건 취득세 등을 부과한 데에는 달리 잘못이 없다 할 것이다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 이 건 신탁계약이 무효이므로 취득세 납부의무가 없다는 청구주장의 당부 나. 관련 법령 : <별지> 참조 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인 및 처분청이 제출한 자료에 따르면, 다음과 같은 사실이 나타난다. (가) 쟁점주택 등기사항전부증명서에 따르면, 2020.5.14. 매매를 원인으로 하여 이 건 위탁자 명의로 소유권이전등기가 접수되었고, 이 건 신탁계약에 따라 2021.5.18. 이 건 수탁자 명의로 소유권이전등기가 접수되었다. (나) 이 건 신탁계약은 다음과 같다(일부 발췌). ○○○ (다) 이 건 변경계약은 다음과 같다(일부 발췌). ○○○ (라) 신탁원부(OOO)에 따르면, 2021.5.18. 이 건 변경계약에 따라 이 건 위탁자에서 청구인으로 위탁자 지위의 변경이 있었다. ○○○ (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다. (가) 「지방세법」 제7조 제15항에서 「신탁법」 제10조에 따라 신탁재산의 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에는 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 보되, 위탁자 지위의 이전에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다고 규정하고, 「지방세법 시행령」 제11조의2에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 부동산집합투자기구의 집합투자업자가 그 위탁자의 지위를 다른 집합투자업자에게 이전하는 경우(제1호) 및 제1호에 준하는 경우로서 위탁자 지위를 이전하였음에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권의 변동이 없는 경우(제2호)를 말한다고 규정하고 있다. 한편, 「신탁법」 제5조 제1항에서 선량한 풍속이나 그 밖의 사회질서에 위반하는 사항을 목적으로 하는 신탁은 무효로 한다고 규정하고, 같은 조 제2항에서 목적이 위법하거나 불능인 신탁은 무효로 한다고 규정하고 있다. (나) 처분청은 이 건 변경계약에 따라 청구인이 쟁점주택을 취득하였다고 보아 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 정당하다는 의견이다. (다) 그러나, 이 건 신탁계약에 따르면 수탁자는 수익자(이 건 위탁자)의 서면 동의 없이 일절 처분 및 관리행위를 할 수 없고, 신탁의 대가로 지급받는 보수도 없으며, 수익자는 쟁점주택에 관한 일체의 관리ㆍ처분권을 갖고 언제든지 신탁계약을 종료할 수 있는바, 이 건 신탁계약 체결 이전과 마찬가지로 쟁점주택에 대한 처분 권한이 이 건 위탁자에게 유보되어 있다고 평가할 수 있어, 이 건 신탁계약은 그 명칭과 달리 신탁의 본질에 전혀 부합하지 않아 「신탁법」에 따른 신탁에 해당한다고 볼 수 없는 점, 신탁에 해당하지 않는다면 청구인이 이 건 변경계약에 따라 쟁점주택에 관한 위탁자 지위를 유효하게 이전받거나 취득한 것이 아니라고 볼 여지가 큰 점 등을 종합하면, 처분청이 청구인에게 이 건 취득세 등을 부과한 처분은 위법ㆍ부당하다고 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「지방세기본법」 제96조 제7항과 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 지방세법 제7조(납세의무자 등) ⑮ 「신탁법」 제10조에 따라 신탁재산의 위탁자 지위의 이전이 있는 경우에는 새로운 위탁자가 해당 신탁재산을 취득한 것으로 본다. 다만, 위탁자 지위의 이전에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권 변동이 있다고 보기 어려운 경우로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다. 제13조의2(법인의 주택 취득 등 중과) ② 조정대상지역에 있는 주택으로서 대통령령으로 정하는 일정가액 이상의 주택을 제11조 제1항 제2호에 따른 무상취득(이하 이 조에서 “무상취득”이라 한다)을 원인으로 취득하는 경우에는 제11조 제1항 제2호에도 불구하고 같은 항 제7호 나목의 세율을 표준세율로 하여 해당 세율에 중과기준세율의 100분의 400을 합한 세율을 적용한다. 다만, 1세대 1주택자가 소유한 주택을 배우자 또는 직계존비속이 무상취득하는 등 대통령령으로 정하는 경우는 제외한다. (2) 지방세법 시행령(2020.12.31. 대통령령 제31343호로 개정된 것) 제11조의2(소유권 변동이 없는 위탁자 지위의 이전 범위) 법 제7조 제15항 단서에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다. 1. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 부동산집합투자기구의 집합투자업자가 그 위탁자의 지위를 다른 집합투자업자에게 이전하는 경우 2. 제1호에 준하는 경우로서 위탁자 지위를 이전하였음에도 불구하고 신탁재산에 대한 실질적인 소유권의 변동이 없는 경우 (3) 민법 제108조(통정한 허위의 의사표시) ① 상대방과 통정한 허위의 의사표시는 무효로 한다. ② 전항의 의사표시의 무효는 선의의 제삼자에게 대항하지 못한다. (4) 신탁법 제5조(목적의 제한) ① 선량한 풍속이나 그 밖의 사회질서에 위반하는 사항을 목적으로 하는 신탁은 무효로 한다. ② 목적이 위법하거나 불능인 신탁은 무효로 한다. ③ 신탁 목적의 일부가 제1항 또는 제2항에 해당하는 경우 그 신탁은 제1항 또는 제2항에 해당하지 아니한 나머지 목적을 위하여 유효하게 성립한다. 다만, 제1항 또는 제2항에 해당하는 목적과 그렇지 아니한 목적을 분리하는 것이 불가능하거나 분리할 수 있더라도 제1항 또는 제2항에 해당하지 아니한 나머지 목적만을 위하여 신탁을 유지하는 것이 위탁자의 의사에 명백히 반하는 경우에는 그 전부를 무효로 한다. 제10조(위탁자 지위의 이전) ① 위탁자의 지위는 신탁행위로 정한 방법에 따라 제3자에게 이전할 수 있다. ② 제1항에 따른 이전 방법이 정하여지지 아니한 경우 위탁자의 지위는 수탁자와 수익자의 동의를 받아 제3자에게 이전할 수 있다. 이 경우 위탁자가 여럿일 때에는 다른 위탁자의 동의도 받아야 한다. ③ 제3조 제1항 제2호에 따라 신탁이 설정된 경우 위탁자의 상속인은 위탁자의 지위를 승계하지 아니한다. 다만, 신탁행위로 달리 정한 경우에는 그에 따른다.