청구인을 2021년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 이 건 환지예정지가 아닌 종전토지의 재산세 납세의무자로 보는 것이 타당하다고 판단됨. / 처분청이 청구인에게 2022~2024년도 재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단됨.

이유 1. 처분개요 가. 청구인 소유의 경기도 화성시 OOO외 1필지 토지(이하 “종전토지”라 한다)는 ○○○ 도시개발사업의 시행으로 2019.10.22. 경기도 화성시 OOO4블록 1롯트 768.9㎡로 환지예정지(이하 “이 건 환지예정지”라 한다) 지정ㆍ공고되었다. 나. 처분청은 이 건 환지예정지를 「지방세법」 제106조 제1항 제3호 사목에 따른 분리과세대상 토지가 아닌 같은 조 제1항 제1호의 종합합산과세대상 토지로 구분하여 2021년도∼2024년도 재산세(수시분)OOO원, 지방교육세 OOO원, 합계 OOO원(이하 “이 건 재산세 등”이라 한다)을 2026.1.6. 청구인에게 부과ㆍ고지하였다. 다. 청구인은 이에 불복하여 2026.2.23. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 처분청 의견 가. 청구인 주장 (1) 2021년도 재산세와 관련하여, 2019.10.22. <○○○ 도시개발사업 환지예정지 지정 공고>에서 환지예정지의 효력발생일을 2019.10.23.로 정하면서 지장물이 있는 토지의 경우 지장물 철거 다음날을 환지예정지 효력발생일로 정하고 있는바, 환지예정지 지정 공고 당시 청구인의 종전토지 지상에는 건축물이 존재하였고 2021.6.21. 및 2021.6.23.이 되어서야 건축물 대장에서 말소되었으므로 청구인은 2021년 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 종전토지의 소유자이고 종전토지를 기준으로 재산세를 부과해야 함에도 이 건 환지예정지를 기준으로 재산세를 부과하는 것은 위법ㆍ부당하다. (2) 2022∼2024년 재산세와 관련하여, 이 건 환지예정지는 대규모 절토 및 성토 작업(정지공사)이 진행 중이었고 환지예정지 지정 공고에서도 사용ㆍ수익이 불가하다고 명시하였음에도 이 건 환지예정지를 사용하지 않았다고 하여 나대지로 보아 종합합산과세대상으로 구분하는 것은 신의성실의 원칙에 반하는 위법한 처분이다. 나. 처분청 의견 (1) 2021년도 재산에 대해서는, 환지 방식으로 도시개발사업을 시행하는 과정에서 환지예정지 지정의 효력이 발생한 경우, 종전토지 소유자는 재산세 과세기준일 당시 환지예정지를 사실상 소유하고 있는 자로서 재산세 납세의무를 부담하고, 이러한 경우 종전토지가 아니라 재산세 과세대상 물건인 환지예정지의 현황에 따라 재산세가 부과되어야 하는 것으로서 지목, 위치, 면적, 토지 이용 상황 등에 비추어 이 건 환지예정지는 종전토지와 별개의 토지로서 종전토지 지상의 건물의 존재 여부는 고려 요소가 아니라 할 것인바(대법원 2023.4.27. 선고 2023두30529 판결 참조), 이 건 환지예정지는 준주거용지로써 「지방세법 시행령」 제102조 제7항 제4호에 따른 도시개발사업에 제공하는 주택건설용 토지에 해당하지 않으므로 종합합산과세대상 토지로 봄이 타당하다. (2) 2022∼2024년도 재산세에 대해서는, 「지방세법」 제106조에서 분리과세대상이나 별도합산과세대상을 구분 규정한 것은 정책적 고려에 따라 중과세 또는 경과세의 필요가 있는 토지에 대하여 예외적으로 별도의 기준에 의하여 분리과세함으로써 종합합산과세에서 오는 불합리를 보완하고자 한다던가, 이용상황에 비추어 사업 내지 경제활동에 정상적으로 활용되고 있는 토지로서 과다보유의 우려가 없는 한도 내의 토지에 대하여 예외적으로 별도 합산함으로써 종합합산과세의 획일적 적용에서 오는 불합리를 보완하고자 하는 데 그 취지가 있는 것으로서 예시적 규정이 아닌 한정적 규정으로 보아야 할 것(대법원 2023. 9. 14. 선고 2021두40027 판결 등)인바, 「도시개발법」에 따른 환지예정지 중 주택건설용 토지와 산업단지용 토지 이외의 토지를 분리과세대상 또는 별도합산과세대상으로 규정하고 있지 않은 이상 도시개발사업 시행으로 토지 사용이 제한되었는지에 관계없이 이 건 환지예정지를 종합합산과세대상이라고 봄이 타당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 2021년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 청구인을 이 건 환지예정지의 납세의무자로 보아 재산세를 부과한 처분의 당부 ② 2022∼2024년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 이 건 환지예정지를 종합합산과세대상으로 구분하여 재산세를 부과한 처분의 당부 나. 관련 법령 : <별지> 기재 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 확인된다. (가) 등기사항전부증명서 따르면, 청구인은 1995.10.5. 및 2000.3.22. 종전토지를 매매를 원인으로 취득하여 소유권이전등기를 경료하였다. (나) ○○○ 도시개발사업 환지예정지 지정공고(2019.10.22.)의 내용은 아래 [표1]와 같다. [표1] ○○○ 도시개발사업 환지예정지 지정 공고 ○○○ (다) 청구인 소유의 종전토지 및 환지예정지 지정내역은 아래 [표2]와 같다. [표2] 종전토지의 환지예정지 지정조서 주요내용 (단위 : ㎡) ○○○ (라) 일반건축물대장(갑)에 따르면, 이 건 환지예정지에는 1984.7.7. 공장이 신축되었고 2022.2.7. 건축물대장에서 말소 처리된 것으로 나타난다. (마) 처분청이 제출한 토지이용계획도(화성시 고시 제OOO호)에 따르면, 이 건 환지예정지의 용도는 준주거용지로 확인된다. < 토지이용계획도 > ○○○ (바) 처분청은 이 건 환지예정지가 준주거용지임을 확인하고 분리과세대상에서 종합합산과세대상으로 변경하여 이 건 재산세 등을 부과ㆍ고지하였다. [표3] 이 건 환지예정지에 대한 재산세 과세 내역 ○○○ (2) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 이 건에 대하여 살펴본다 「도시개발법」 제35조 제1항에서 시행자는 도시개발사업의 시행을 위하여 필요하면 도시개발구역의 토지에 대하여 환지 예정지를 지정할 수 있다고 규정하고 있고 같은 조 제3항에서 시행자가 제1항에 따라 환지 예정지를 지정하려면 관계 토지 소유자와 임차권자 등에게 환지 예정지의 위치ㆍ면적과 환지 예정지 지정의 효력발생 시기를 알려야 한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제36조 제1항에서 환지 예정지가 지정되면 종전의 토지의 소유자와 임차권자 등은 환지 예정지 지정의 효력발생일부터 환지처분이 공고되는 날까지 환지 예정지나 해당 부분에 대하여 종전과 같은 내용의 권리를 행사할 수 있으며 종전의 토지는 사용하거나 수익할 수 없다고 규정하고 있고 같은 조 제2항에서 시행자는 제35조 제1항에 따라 환지 예정지를 지정한 경우에 해당 토지를 사용하거나 수익하는 데에 장애가 될 물건이 그 토지에 있거나 그 밖에 특별한 사유가 있으면 그 토지의 사용 또는 수익을 시작할 날을 따로 정할 수 있다고 규정하고 있으며 같은 조 제3항에서 환지예정지 지정의 효력이 발생한 경우 해당 환지예정지의 종전 소유자는 이를 사용하거나 수익할 수 없으며 제1항에 따른 권리의 행사를 방해할 수 없다고 규정하고 있다. 또한, 「지방세법 시행령」 제102조 제7항에서 법 제106조 제1항 제3호 사목에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 다음 각 호에서 정하는 토지를 말한다고 규정하고 있고 같은 항 제4호에서 「도시개발법」 제11조에 따른 도시개발사업의 시행자가 그 도시개발사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다)를 규정하고 있다. (가) 먼저, 쟁점①에 관하여 살펴본다. 이 건 환지예정지는 「도시개발법」 제36조의 ‘지장물이 있는 토지’에 해당하는 것으로 보이는 점, ○○○ 도시개발사업 환지예정지 지정 공고(2019.10.22.)에 따르면 환지예정지 지정의 효력발생일을 2019.10.23.로 정하면서 ‘지장물이 있는 토지’의 경우 그 효력발생일을 지장물 철거 다음날로 정하고 있는 점, 2021년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 이 건 환지예정지에 건축물이 존재하고 있었던 것이 건축물대장을 통해 확인되므로 2021년도 재산세 과세기준일(6.1.) 당시 이 건 환지예정지에는 환지예정지 지정의 효력이 발생하지 않은 것으로 보이는 점 등에 비추어 청구인을 2021년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 이 건 환지예정지가 아닌 종전토지의 재산세 납세의무자로 보는 것이 타당하다고 판단된다. (나) 다음으로, 쟁점②에 관하여 살펴본다. 재산세는 보유하는 재산에 담세력을 인정하여 부과하는 조세로서 그 본질은 재산소유 자체를 과세요건으로 하는 것이므로 재산세에 있어 당해 재산을 그 본래의 용도에 따라 사용ㆍ수익하였는지 여부는 그 과세요건이 아니라 할 것이고, 「지방세법 시행령」 제102조 제7항 제4호에서 도시개발사업에 공여하는 주택건설용 토지를 분리과세대상으로 규정한 입법취지는 도시개발사업의 보다 효율적 수행을 위하여 공익적인 목적으로 사용되는 토지를 종합합산과세대상에서 제외하여 예외적으로 저율의 분리과세를 함으로써 조세부담을 경감하여 주는데 있고, 분리과세대상인 ‘도시개발사업에 제공하는 주택건설용 토지’라 함은 주택건설에 필수불가결하게 수반되는 시설용 토지를 말한다(대법원 2010.2.11. 선고 2009두15760 판결, 같은 뜻임) 할 것인바, 청구인은 종전토지의 소유자로서 환지예정지 지정의 효력이 발생하면 종전토지 소유자는 그 환지예정지를 사용ㆍ수익할 수 없을 뿐, 사실상 해당 토지의 경제적 가치 증가분을 반영하여 처분할 수 있는 점, 이 건 환지예정지는 주택용지가 아닌 준주거 및 상업용지로 지정되었고, 이러한 준주거용지 등은 주거기능을 중심으로 하되 이를 지원하는 상업ㆍ업무기능이 일부 허용되는 지역으로서 주택건설에 필수불가결하게 수반되는 시설용 토지가 아니므로 이 건 환지예정지는 재산세 분리과세대상에 해당한다고 보기 어려운 점(조심 2018지112, 2018.2.27., 같은 뜻임) 등에 비추어 처분청이 청구인에게 2022∼2024년도 재산세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 「지방세기본법」 제96조 제7항과 「국세기본법」 제80조의2 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. <별지> 관련 법령 (1) 지방세법 제106조(과세대상의 구분 등) ① 토지에 대한 재산세 과세대상은 다음 각 호에 따라 종합합산과세대상, 별도합산과세대상 및 분리과세대상으로 구분한다. 1. 종합합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 별도합산과세대상 또는 분리과세대상이 되는 토지를 제외한 토지 2. 별도합산과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지 가. 공장용 건축물의 부속토지 등 대통령령으로 정하는 건축물의 부속토지 나. 차고용 토지, 보세창고용 토지, 시험ㆍ연구ㆍ검사용 토지, 물류단지시설용 토지 등 공지상태(空地狀態)나 해당 토지의 이용에 필요한 시설 등을 설치하여 업무 또는 경제활동에 활용되는 토지로서 대통령령으로 정하는 토지 다. 철거ㆍ멸실된 건축물 또는 주택의 부속토지로서 대통령령으로 정하는 부속토지 3. 분리과세대상: 과세기준일 현재 납세의무자가 소유하고 있는 토지 중 국가의 보호ㆍ지원 또는 중과가 필요한 토지로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 토지 가. 공장용지ㆍ전ㆍ답ㆍ과수원 및 목장용지로서 대통령령으로 정하는 토지 사. 국토의 효율적 이용을 위한 개발사업용 토지로서 대통령령으로 정하는 토지 제107조(납세의무자) ① 재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다. (2) 지방세법 시행령 제102조(분리과세대상 토지의 범위) ① 법 제106조 제1항 제3호가목에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 다음 각 호에서 정하는 것을 말한다. ⑦ 법 제106조 제1항 제3호사목에서 “대통령령으로 정하는 토지”란 다음 각 호에서 정하는 토지(법 제106조 제1항 제3호다목에 따른 토지는 제외한다)를 말한다. 다만 제9호 및 제11호에 따른 토지 중 취득일로부터 5년이 지난 토지로서 용지조성사업 또는 건축을 착공하지 않은 토지는 제외한다. 4. 「도시개발법」 제11조에 따른 도시개발사업의 시행자가 그 도시개발사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다)와 종전의 「토지구획정리사업법」(법률 제6252호 토지구획정리사업법폐지 법률에 의하여 폐지되기 전의 것을 말한다. 이하 이 호에서 같다)에 따른 토지구획정리사업의 시행자가 그 토지구획정리사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다) 및 「경제자유구역의 지정 및 운영에 관한 특별법」 제8조의3에 따른 경제자유구역 또는 해당 단위개발사업지구에 대한 개발사업시행자가 그 경제자유구역개발사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다). 다만, 다음 각 목의 기간 동안만 해당한다. 가. 도시개발사업 실시계획을 고시한 날부터 「도시개발법」에 따른 도시개발사업으로 조성된 토지가 공급 완료(매수자의 취득일을 말한다)되거나 같은 법 제51조에 따른 공사 완료 공고가 날 때까지 (3) 도시개발법 제11조(시행자 등) ① 도시개발사업의 시행자(이하 “시행자”라 한다)는 다음 각 호의 자 중에서 지정권자가 지정한다. 다만, 도시개발구역의 전부를 환지 방식으로 시행하는 경우에는 제5호의 토지 소유자나 제6호의 조합을 시행자로 지정한다. 6. 도시개발구역의 토지 소유자(「공유수면 관리 및 매립에 관한 법률」 제28조에 따라 면허를 받은 자를 해당 공유수면을 소유한 자로 보고 그 공유수면을 토지로 본다)가 도시개발을 위하여 설립한 조합(도시개발사업의 전부를 환지 방식으로 시행하는 경우에만 해당하며, 이하 “조합”이라 한다) 제29조(환지 계획의 인가 등) ③ 행정청이 아닌 시행자가 제1항에 따라 환지 계획의 인가를 신청하려고 하거나 행정청인 시행자가 환지 계획을 정하려고 하는 경우에는 토지 소유자와 해당 토지에 대하여 임차권, 지상권, 그 밖에 사용하거나 수익할 권리(이하 “임차권등”이라 한다)를 가진 자(이하 “임차권자등”이라 한다)에게 환지 계획의 기준 및 내용 등을 알리고 대통령령으로 정하는 바에 따라 관계 서류의 사본을 일반인에게 공람시켜야 한다. 다만, 대통령령으로 정하는 경미한 사항을 변경하는 경우에는 그러하지 아니하다. ④ 토지 소유자나 임차권자등은 제3항의 공람 기간에 시행자에게 의견서를 제출할 수 있으며, 시행자는 그 의견이 타당하다고 인정하면 환지 계획에 이를 반영하여야 한다. 제35조(환지 예정지의 지정) ① 시행자는 도시개발사업의 시행을 위하여 필요하면 도시개발구역의 토지에 대하여 환지 예정지를 지정할 수 있다. 이 경우 종전의 토지에 대한 임차권자등이 있으면 해당 환지 예정지에 대하여 해당 권리의 목적인 토지 또는 그 부분을 아울러 지정하여야 한다. ② 제29조 제3항 및 제4항은 제11조 제1항 제5호부터 제11호까지의 규정에 따른 시행자가 제1항에 따라 환지 예정지를 지정하려고 할 때에 준용한다. ③ 시행자가 제1항에 따라 환지 예정지를 지정하려면 관계 토지 소유자와 임차권자등에게 환지 예정지의 위치ㆍ면적과 환지 예정지 지정의 효력발생 시기를 알려야 한다. 제36조(환지 예정지 지정의 효과) ① 환지 예정지가 지정되면 종전의 토지의 소유자와 임차권자등은 환지 예정지 지정의 효력발생일부터 환지처분이 공고되는 날까지 환지 예정지나 해당 부분에 대하여 종전과 같은 내용의 권리를 행사할 수 있으며 종전의 토지는 사용하거나 수익할 수 없다. ② 시행자는 제35조 제1항에 따라 환지 예정지를 지정한 경우에 해당 토지를 사용하거나 수익하는 데에 장애가 될 물건이 그 토지에 있거나 그 밖에 특별한 사유가 있으면 그 토지의 사용 또는 수익을 시작할 날을 따로 정할 수 있다. ③ 환지 예정지 지정의 효력이 발생하거나 제2항에 따라 그 토지의 사용 또는 수익을 시작하는 경우에 해당 환지 예정지의 종전의 소유자 또는 임차권자등은 제1항 또는 제2항에서 규정하는 기간에 이를 사용하거나 수익할 수 없으며 제1항에 따른 권리의 행사를 방해할 수 없다.