청구인과 특수관계자 무상사용에 대하여 처분청이 청구외 ○○이 갑부동산중 일부를 제3자에게 임대한 실례가액을 기초로 환산한 금액을 임대수입금액으로 보아 그 행위계산을 부인하고 종합소득세등을 과세한 당초처분이 정당하였는지의 여부(경정)

예규·판례

청구인과 특수관계자 무상사용에 대하여...

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심판청구

국심1990서2622

생산일자 1991-04-29

AI 요약

요지

특수관계에게 토지를 무상으로 사용하게 한 청구인의 토지임대용역에 대하여 전시 산식에 따라 획일적으로 그 임대료 상당수입금액을 계산한 당초처분은 합리적인 방법에 의하여 계산된 것이라고 볼 수 없으므로 부당하다고 판단되고, 청구인의 토지임대료 상당수입금액을 계산함에 있어서는 유사토지의 적정거래가액을 조사하여 종합적으로 검토하는 등 합리적인 방법에 따라야 함

상세내용

이유
1. 사실 청구인의 모 OOO(이하 “청구외 OOO”이라 한다)은 서울특별시 강동구 OO동 OOOOOO 대지 1,614.2평방미터(이하 “갑토지”라 한다)와 같은곳 OOOOOO 대지 705평방미터(이하 “을토지”라 한다)를 소유하고 있는 바, 전시 대지중 갑토지 위에는 청구인의 형 OOO(이하 “청구외 OOO”이라 한다)이 83년도에 병원건물 2,013.52평방미터(지하1층 및 지상4층 건물로 이하 “갑건물”이라 한다)를 을토지 위에는 청구인이 87년도에 건물 757.8평방미터(지하1층 및 지상3층 건물로 이하 “을건물”이라 한다)를 각각 신축하고 청구외 OOO이 전시 두부동산(갑토지 및 갑건물을 이하 “갑부동산”이라 하고, 을토지 및 을건물을 이하 “을부동산”이라 한다)을 이용하여 OOOO병원을 경영하고 있다(OOOO병원은 내과, 외과, 산부인과, 소아과, 정형외과, 성형외과, 이비인후과 및 신경외과의 진료과목을 개설한 종합병원이고, 이 병원건물중 일부면적을 청구외 OOO에게 임대하여 치과진료과목을 별도 경영토록 하고 있으며, 청구인은 동 병원의 기획관리실장직에 재직하고 있다). 위와 같은 사실에 대하여 처분청은 청구인이 “을건물”을 청구외 OOO에게 무상임대하고 있다 하여 소득세법 제55조 (부당행위계산) 제1항 및 동법시행령 제111조 의 규정에 의거 청구인의 행위계산을 부인(청구외 OOO과 치과의사인 청구외 OOO간에 체결된 임대차계약서상 임대실례가액을 기준으로 하여 청구인의 행위계산을 부인)하고 90.7.2 다음 명세와 같이 종합소득세 48,498,820원 및 동 방위세 9,847,810원을 결정고지하자 이에 청구인은 불복 90.8.29 심사청구를 거쳐 90.12.5 이 건 심판청구를 제기한 것이다. - 고 지 세 액 명 세 -

귀속년도

종합소득세

방위세

7,477,400원

22,793,670원

18,227,750원

1,526,890원

4,621,640원

3,699,280원

계

48,498,820원

9,847,810원

2. 청구 주장 청구외 OOO의 소유인 갑과 을토지 위에 청구외 OOO과 청구인이 갑과 을건물을 신축하고, 청구외 OOO이 위 두건물을 이용하여 병원사업을 경영하고 있는 사실에 대하여 처분청은 을건물을 특수관계 있는 청구외 OOO에게 무상임대한 것으로 보고 소득세법 제55조 제1항 및 동법시행령 제111조 규정에 의거 청구인의 행위계산을 부인하여 이 건 종합소득세등을 과세함에 있어서 청구외 OOO과 치과의사인 청구외 OOO간에 작성한 임대차계약서상 임대가액[보증금 8,000,000원에 월임대료 200,000원으로, 이에 대하여 처분청은 년간임대료를 3,200,000원으로 산정하였고, 사용면적은 7평(23.146평방미터)으로 인정하였음]을 임대실례가액으로 채택하였고, 동 임대실례가액을 기초로 하여 을부동산전체에 대한 년간 환산임대수입금액을 104,792,442원

[ 년간임대료(3,200,000원) ×

757.8㎡(을건물의 면적)

] 으로 계산한 후

23.1406㎡ (임대면적)

동 금액을 토지와 건물의 지방세법상 과세시가표준액의 비율로 안분하여 을건물면적에 대한 임대수입금액을 계산하였으나 청구외 OOO이 청구외 OOO에게 임대한 건물의 실제면적은 전용면적인 치과진료실(22.05㎡), 수술실(14㎡), 입원실(26.45㎡)외에도 공유면적인 응급실, 주사실, 주차장 및 식당 등이 있음에도 불구하고 처분청은 치과진료실면적만을 임대면적으로 적용하여 부동산의 년간환산수입금액을 계산한 부당함이 있었고, 쟁점건물에는 제3자에게 임대할 수 없는 지하실(동 지하실에는 건물의 필수시설인 냉난방용기관실이 설치되어 있음) 면적이 있음에도 동 면적을 감안하지 않고 건물전체면적에 포함하여 계산한 부당함도 있었으며, 또한 부동산의 임대가액은 층별로 각 각 상이하게 형성되는 것이 일반적인 상관행일뿐만 아니라 통념임에도 불구하고 처분청은 1층을 기준으로 하여 전체층에 대한 임대수입금액을 환산한 부당함과, 전시 방법에 의하여 계산한 년간 환산임대수입금액을 건물과 토지의 지방세법상 과세시가표준액의 비율로 안분한 금액을 쟁점건물의 년간 임대수입금액으로 하여 종합소득세 등을 과세한 당초처분은 합리성이 결여된 처분으로 이는 취소하여야 한다는 주장이다. 3. 국세청장 의견 소득세법 제55조 제1항에서 「정부는 부동산소득, 사업소득, 기타소득, 양도소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 대통령령이 정하는 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계있는 자와의 거래로 인하여 당해 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해년도의 소득금액을 계산할 수 있다」고 규정하고 있고, 특수관계에 있는 자로서 동법시행령 제111조 제1항 제1호에서 「당해 소득자 또는 그 배우자의 친족」을 규정하고 있는 바, 청구인과 OOO은 형제지간으로서 전시 법규정에 의거 특수관계 있는 자에 해당됨을 알 수 있고, OOO은 OOOO병원을 운영하고 있으며, 청구인은 부동산임대업 및 써비스주차장업을 영위하고 있는 사업자로 OOO 및 청구인은 소득금액을 기장에 의거 자진신고하는 서면조사결정자로서 서면결정을 받기 위하여는 건물임대료 상당액을 반드시 필요경비에 산입한다고 볼 수 없으며, 치과임대금액인 보증금 8,000,000원과 월세 200,000원은 같은 병원안에 있는 건물에 대한 임대실례가액이므로 달리 객관적인 가액이 없는한 동 임대가액을 토지 및 건물의 시가표준액에 의하여 안분계산한 이 건 임대수입금액의 산정방법에는 잘못이 없다는 의견이다. 4. 쟁점 이 건 심판청구의 다툼은 청구인과 특수관계 있는 청구외 OOO이 청구인 소유 을건물을 무상으로 사용하고 있는 사실에 대하여 처분청이 청구외 OOO이 갑부동산 일부를 제3자에게 임대한 실례가액을 기초로 환산한 부동산전체임대수입금액을 지방세법상 과세시가표준액의 비율로 안분하여 계산한 건물의 임대수입금액을 청구인의 임대수입금액으로 보아 청구인의 행위계산을 부인하고 종합소득세등을 과세한 당초처분이 정당하였는지의 여부를 가리는 데 있다 할 것이다. 5. 심리 및 판단 청구인과 청구외 OOO은 형제지간으로 세법상 특수관계가 성립되고, 청구외 OOO은 청구인소유 을건물에 대한 임대료를 부담하지 않고 무상사용하고 있는 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없는 바, 처분청은 전시 사실에 대하여 소득세법 제55조 제1항 및 동법시행령 제111조 규정에 의거 청구인의 소득금액계산행위를 부인함에 있어 갑부동산중 일부를 제3자에게 임대한 그 실례가액을 근거로 을부동산에 대한 년간환산 임대수입금액을 104,792,442원[년간임대료(3,200,000원)×

]으로 산정하고 동 환산임대수입금액을 다음 산식과 같이 을부동산의 토지와 건물의 지방세법상 과세시가표준액의 비율로 안분한 건물의 임대수입금액을 청구인의 임대수입금액으로 보아 동 금액에 정부가 정한 소득표준율을 곱하여 계산한 그 소득금액에 대하여 이 건 종합소득세등을 과세한 것임을 알 수 있다.

산 식

부동산의 년간환산임대수입금액 ×

건물의 지방세법상 과세시가표준액

토지와 건물의 지방세법상 과세시가 표준액

(예시) 89년도 과세기간의 경우 그 임대수입금액은 64,162,061원임

104,792,442원 ×

119,000원×757.8㎡(건물의 과세시가표준액)

(81,000원×705㎡) + (119,000원×757.8㎡)

이에 대하여 청구인은 부동산에 대한 환산임대수입금액을 계산함에 있어 그 기초가 되는 임대실례가액산정시 처분청이 같은건물이 아닌 갑부동산의 임대실례를 채택하였고, 채택한 그 임대실례는 사실상 면적을 반영하지도 않았으며, 제3자에게 임대할 수 없는 지하기관실면적까지도 건물전체면적에 포함하였고 그 가액 산정시 층별로 차등율을 적용하지 않은 부당함도 있었을 뿐만아니라 토지와 건물의 임대가액을 지방세법상의 과세시가표준액의 비율로 안분한 것은 합리성이 결여된 계산방법이라는 주장이다. 먼저, 처분청의 과세근거 및 청구인이 제시하는 증빙서류상 나타나 있는 사실관계를 보면, 처분청은 청구외 OOO과 OOO간에 작성된 임대차계약서를 근거로 임대평수는 7평(23.146㎡)으로, 임대가액은 보증금 8,000,000원에 월세금 200,000원으로 이에 대한 년간임대가액을 3,200,000원[8,000,000원×10% + (200,000원×12개월)]으로 계산한 것이나 전시 임대차계약서에 첨부된 별지특약에 의하면 「2층수술실 약 5평, 3층입원실 약 9평 및 응급실, 약국조제실, 주차장 등 치과진료에 필요한 제반시설을 사용하기로 한다」고 되어 있어 당 심판소에서 91.3.6 현지출장하여 조사한 바에 의하면 청구외 OOO이 사용하는 전용면적은 치과진료실 22.05㎡(4.5m×4.9m), 수술실 14.006㎡(2.98m×4.7m) 및 입원실 26.45㎡(5.75m×4.6m)로 그 합계면적은 62.506㎡로 처분청이 채택한 면적보다 훨씬 넓은 면적이고, 그 밖에 청구외 OOO은 약국조제실, 주사실, 응급실 및 주차장도 청구외 OOO과 함께 사용하고 있으며, 쟁점건물의 지하실에는 제3자에게 임대할 수 없는 기관실 면적이 있고, 을건물은 갑건물에 잇대어 신축된 것이나 갑건물은 도로변에 접하고 있는 반면, 을건물은 갑건물의 후면에 위치하고 있음이 확인된다. 다음으로, 이 건에 관련된 법령을 보면, 소득세법 제55조 제1항에서 「정부는 부동산소득, 사업소득, 기타소득, 양도소득 또는 산림소득이 있는 거주자의 대통령령이 정하는 행위 또는 계산이 그 거주자와 특수관계있는자와의 거래로 인하여 당해소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 때에는 그 거주자의 행위 또는 계산에 관계없이 당해년도의 소득금액을 계산할 수 있다」고 규정하고 동법시행령 제111조 제2항 제2호에서는 「특수관계있는 자에게 금전 기타자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율등으로 대부하거나 제공한 때」를 “조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 때”에 해당하는 것으로 규정하고 있다. 이 경우 사업자와 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 보아 이를 행위계산부인의 대상으로 하려면 특수관계에 있지 아니한 자간에 정상적인 사회통념 내지 상관행에 의하여 형성되는 객관적인 가격을 기준으로 삼아 판단하여야 할 것이므로(소득세법 기본통칙 3-15-1...5 동지), 부동산임대용역에 있어서는 사업자가 특수관계에 있지 아니한 자에게 유사한 조건의 부동산을 대여하고 그 임차인이 당해 부동산을 사용하는 경우에 형성되는 그 임대실례가격을 기준으로 삼아 판단하여야 할 것이고, 그와 같은 임대실례가 없는 경우에는 부동산의 위치, 주위환경, 이용상황, 인접 및 유사지역내의 부동산에 대한 적정거래가능가액과 개별요인등을 참작하여 합리적으로 산정한 가액을 기준으로 삼아야 할 것이다[대법원 86누863(87.5.12), 87누136(87.5.26) 동지임]. 또한 처분청은 갑과 을토지에 대한 연도별 임대수입금액을 산정함에 있어서 다음 산식에 의하여 계산하였으나

산 식

부동산의 년간환산수입금액 ×

건물의 지방세법상 과세시가표준액

토지와 건물의 지방세법상 과세시가 표준액

토지에 대한 임대료와 그 지상건물에 대한 임대료가 반드시 정비례하는 것은 아니므로 처분청의 위 계산방식과 같이 그 토지위에 건축된 건물의 임대료 총액이 그 토지임대료의 기준이 된다고 볼 합리적인 근거와 자료가 없을뿐만 아니라 건물의 시가표준액은 그 위치뿐만 아니라 그 건물의 용도·규모·구조등에 의하여도 상당한 영향을 받는 것임에도 위 계산방식은 토지자체와는 관계없이 건물자체의 요인에 의하여 결정되는 건물시가표준액부분까지 토지임대료가액 산정의 기초로 삼게 되어 부당함이 명백하다고 할 것이다. 따라서 이 건 건물임대용역에 대하여 전시 산식에 따라 획일적으로 그 임대료 상당수입금액을 계산한 당초처분은 합리적인 방법에 의하여 계산된 것이라고 볼 수 없으므로 부당하다고 판단되고, 청구인의 건물임대료 상당수입금액을 계산함에 있어서는 구체적인 당해 건물의 위치와 주위환경, 이용상황이나 사용가능범위 등 부동산의 거래가액(임대보증금 또는 임대료)을 형성하는 개별적인 요인은 물론 인접지역내 유사부동산의 적정거래가액을 조사하여 종합적으로 검토하는 등 합리적인 방법에 따라야 할 것이다[합동회의에서 결정된 국심 87서893(87.8.7)와 국심 87서995(88.2.5), 88서1530(89.3.17) 및 89서984(89.9.4)외 다수 동지)]. 6. 결론 이 건 심판청구 심리결과 청구인의 주장은 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.