이유
1. 사실
청구인들(OOO, OOO, OOO, OOO)은 OO특별시 은평구 OO동 OOOOO에서 거주하고 있는 사람들로서, 86.8.10 피상속인 OOO의 사망으로 상속이 개시되어 피상속인 소유의 주식등을 상속받았음에도 법정신고기한내에 상속세 신고를 하지 않아 OO지방국세청의 상속재산 조사결과에 따라 88.12.9 처분청이 상속세 2,299,217,230원 및 동방위세 418,039,490원을 부과처분하자, 청구인들은 이에 불복, 89.2.8 심사청구를 거쳐 89.6.1 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장
청구인등은 피상속인 OOO의 처와 자녀들로서 동인이 86.8.10 사망함에 따라 처분청이 상속재산을 주식, 골프회원권 및 퇴직소득등 합계 6,215,739,600원으로 평가하고 이 건 부과처분하였는 바,
청구1) 피상속인이 대표이사로 재직한 바 있는 주식회사 OO기업의 주식 660,000주(액면가 1,000원)는 상속개시일이 속하는 동법인의 86.12.31 현재로 평가하면 1주당 가액 888.84원인데도 상속재산의 평가기준을 상속개시일이 아닌 조사결정일을 기준, 1주당 912.12원으로 평가한 601,999,200원으로하여 과세하였으나 당초 피상속인이 동사 주식을 인수함에 있어서 피상속인의 자금으로 인수한 것이 아니고 차입자금으로 인수하였으므로 위 주식은 상속재산에서 제외하여야 할 것이고,
청구2) 청구인들의 상속재산으로 본 OO기업주식회사의 주식중 100주는 70.11.30 피상속인의 모친으로부터 피상속인이 상속받은 주식이나, 28,358주는 피상속인 부친으로부터의 명의신탁주식으므로, 피상속인에게 명의신탁된 주식을 피상속인의 재산으로 간주하여 과세하였음은 부당하며, 또한 81.12.28 OO기업주식회사의 채무담보를 위해 OOOO은행등 채권은행에 질권설정하면서 양도증서 및 처분승락서와 명의개서등에 대한 백지위임장을 교부한 피상속인 소유주식 299,242주와 이에 상응하는 무상배정주 161,135주 합계 460,377주는 이미 81.12.28 자로 OOOO은행에 넘어간 것이므로 상속재산에서 제외하여야 하고, 또한 84.1.20 일자로 피상속인이 청구외 OOO으로 부터 양수한 것으로 주주명부상 명의개서되어 있는 329,317주 및 이에 상응하는 무상배정주 177,330주 합계 506,647주는 계속해서 OOO 소유주식이므로 상속재산에서 제외하여야 하고,
청구3) 골프회원권 2점에 대하여, 처분청은 88년 하반기 고시가격을 근거로 평가하여 OO칸트리클럽 골프회원권 1점의 가액을 17,700,000원으로, OO칸트리클럽 골프회원권 1점의 가액을 29,000,000원으로 각각 평가하여 과세하였으나, 동 회원권은 이미 매각하여 상속인들의 생활비에 충당하였으므로 동 처분가액으로 평가하든지 또는 명의개서일(양도일)현재의 고시가격을 기준으로 위의 골프회원권을 평가하여야 함에도 부과당시 현재의 고시가격을 기준으로 평가과세하였음은 부당하며,
청구4) 또 OO기업주식회사의 상속주식 967,024(액면가 1,000원)에 대하여 상속개시일이 속하는 86.12.31 자로 평가하면 1주당 가액이 1,503.04원인데도 상소재산의 평가를 처분청이 부과당시로 평가하고 이에 따라 주식을 1주당 3,504.32원으로 평가하여 주식가액을 3,308,769,280원으로 보아 이 건 부과처분하였음은 부당하다는 주장이다.
3. 국세청장 의견
청구1)에 대하여 보면, 청구인은 피상속인이 주식회사 OO기업의 주식을 취득함에 있어서 자기자금으로 인수한 것이 아니고, 개인차입금으로 인수하였으므로 피상속인 소유주식이 아니라 하고 있으나 취득자금이 차입근이라 하더라도 이는 피상속인 소유주식이므로 청구주장 이유없으며,
청구2)에 대하여 보면, 피상속인의 소유주식중 28,358주는 피상속인 부친으로부터 명의신탁받은 주식이므로 상속재산으로 간주함은 부당하다고 하나, 동 주식이 명의신탁주식이라면 그 명의신탁된 사실을 입증할 수 있는 객관적인 증빙제시도 없이 막연히 주장만 하고 있을 뿐이며, 한편 OO기업주식회사가 보관하고 있는 주주명부와 동 법인이 관할세무서에 제출한 법인세 신고서에 첨부된 주주명부에도 피상속인의 소유로 명기되어 있어 이부분 청구주장도 받아들일 수 없고,
청구3)에 대하여 보면, 청구인은 상속개시일로 부터 6개월이내에 상속세 신고를 하지 않았기 때문에,
상속세법 제9조
제2항에 의거 상속개시일 이후 매각되거나 그 형태가 변형된다 하더라도 상속개시일 현재의 현황에 의하여 상속세 부과당시의 가액으로 평가하도록 되어 있어(국세청예규재산 1264-2697, 84.8.21), 상속세 신고가 되어 있지 않은 상속재산 골프회원권 2점이 양도되었다 하더라고 부과당시의 국세청 기준고시가격에 의해 평가하여 과세하였음은 정당하며,
청구4)에 대하여 보면,
상소세법 제20조
의 규정에 의거 신고를 하지 아니하거나 신고에 누락된 재산은
상속세법 제9조
제2항에 의거 부과당시의 가액에 의하여 평가하는 것이며 비상장법인의 주식평가도 부과당시를 기준으로 평가하는 것이고 근저당권이 설정된 재산은 채권최고액으로 평가하는 것이므로 주식평가의 전제가 되는 비상장법인의 재산평가가 있어서 근저당권이 설정된 법인의 부동산을 채권최고액으로 평가하고 이에 따라 주식을 평가하여 과세하였음은 정당하다는 의견이다.
4. 쟁점
이 건의 다툼은
(1) 피상속인 차입금으로 취득한 주식도 상속재산인지 여부,
(2) 피상속인 명의의 주식중 28,358주가 피상속인의 부친이 피상
속인에게 명의신탁하여던 주식인지 여부 및 채무담보를 위해 피상속인 소유주식을 81.12.28 채권은행에 질권설정하면서 양도증서 및 처분승락서 등을 첨부한 경우 상속재산에서 제외하여야 하는지 여부와 피상속인 소유주식중 주주명부상 84.1.20 청구외 OOO으로부터 양수받은 것으로 되어 있는 주식과 동 주식에 대한 무상배정주가 상속재산인지 여부,
(3) 상속재산중 골프회원권의 가액 평가가 적정한지 여부,
(4) 상속재산인 주식의 가액 평가가 적정한지 여부를 가리는 데 있다 하겠다.
5. 심리 및 판단
먼저 이 건 과세처분경위를 보면, 주식회사 OO기업의 대표이사인 OOO가 86.8.10 사망함에 따라 상속이 개시되었으나 상속인들은 청구인들인 청구인 OOO,같은 OOO,같은 OOO,같은 OOO은 법정신고기한내에 상속세신고를 하지 않아 88.5경 OO지방국세청에서 상속재산을 조사하였고, 처분청은 위 조사결과에 따라 88.12.9 청구인들에 상속세 2,570,472,940원 및 동방위세 467,358,710원을 부과처분하였다가 청구인들의 이의제기에 따라 상속재산가액에서 채무 2,606,668,789원을 공제하여 89.3.16 상속세 2,299,217,230원 및 동방위세 418,039,490원으로 경정하였는 바,
처분청의 상속재산가액평가내용을 보면, 피상속인 OOO가 대표이사로 재직하였던 주식회사 OO기업의 피상속인 OOO 소유 주식 660,000주를 88.10.31 을 기준으로 1주당 912.12원인 601,999,200원으로, 86.8.10 현재 주주명부상 피상속인 OOO 명의로 되어 있던 인천직할시 서구 OO동 OOOOOO 소재 OO기업주식회사의 주식 967,024주를 88.9.30 을 기준으로 1주당 3,504.32원인 3,388,769,280원으로, 86.8.10 현재 피상속인이 소유하고 있던 OO컨트리크럽골프회원권 1점과 OO컨트리크럽골프회원권 1점을 88.6.25 국세청 기준시가인 17,700,000원과 29,000,000원으로 각각 평가하였고, 주식회사 OO기업에 대한 피상속인의 퇴직금 2,687,500원과 피상속인의 채권 2,175,583,620원을 상속재산으로 인정하여, 상속재산가액을 6,215,739,600원으로 결정한후,
상속세법 제4조
제1항의 규정에 의하여 피상속인이 상속인인 청구인 OOO에게 증여한 OO특별시 성동구 OO동 OOO소재 OOOOOO OOOOOOO의 취득자금 98,000,000원을 상속재산가액에 가산하고, 피상속인 채무, 인적공제액등 2,659,068,789원을 공제하여 상속세 과세표준을 3,654,670,811원으로 결정하여 이 건 부과처분하였음을 알 수 있고, 이에 대하여 청구인 위 처분이 부당하다고 주장하고 있으므로 쟁점별로 청구주장의 당부를 살펴본다.
먼저 쟁점(1)에 대하여 보면, 청구인들은 피상속인이 차입금으로 취득한 주식회사 OO기업의 주식 660,000주는 상속재산이 아니라고 주장하고 있으나, 주식회사 OO기업의 주주명부에 피상속인의 소유로 되어 있고 처분청이 조사한 바에 따르면 주식청약 및 주금납입내역서가 피상속인 명의로 되어 있음을 알 수 있는 바, 주식취득자금이 차입금이라 하더라도 그 차입금을 채무로서 공제하는 것은 별론으로 하더라도 피상속인 명의의 주식이 피상속인 소유가 아니라는 주장은 그 주장을 뒷받침할 수 있는 구체적인 입증자료의 제시도 엇어 청구주장을 받아들일 수 없다 할 것이고, 더욱이나 이 건에서는 피상속인의 채무 2,606,668,789원을 처분청이 상속재산가액에서 공제하여 상속세 과세표준을 결정하였음이 처분청의 경정결의서에 의하여 확인되고 있으므로 이부분 청구주장은 이유 없다 하겠다.
다음으로 쟁점 (2)에 대하여, 먼저 OO기업주식회사의 주주명부상 피상속인 OOO의 주식취득내용을 보면, 70.11.30 피상속인은 상속주 100주를 취득하였고 72.10.31-75.3.28 까지 신주 33,100주를 취득하고 75.9.2 자본감소로 인하여 4,742주가 감소되어 75.9.2 현재 피상속인 소유주식은 28,458주가 되었고, 80.8.5-81.9.5 사이에 163,500주를 취득하고 183,916주를 무상배정 받았다가 자본감소로 인하여 76,632주가 감소되어 81.9.5 현재 피상속인 소유주식은 299,242주가 되었으며, 84.1.20 청구외 OOO으로 부터 329,317주를 양수받아 628,559주로 증가되었고 84.12.24 위 주식에 대한 무상주 338,465주를 배정받아 상속개시일인 86.8.10 현재 OO기업주식회사의 주주명부상 피상속인 OOO의 소유주식수 967,024주가 되었음을 알 수 있고, 처분청은 위 주식을 1주당 3,504.32원인 3,388,769,280원으로 평가하여 과세하였음을 알 수 있다.
청구인들은 75.9.2 현재 피상속인 소유주식 28,458주중 상속 받은 주식 100주를 제외한 28,358주는 피상속인의 부친이 피상속인의 부친이 피상속인에게 명의신탁한 주식이므로 상속재산에서 제외하여야 한다고 주장하나, 명의신탁하였다는 사실을 입증할 수 있는 증빙의 제시도 없이 피상속인의 소유주식이 아니라고 하는 청구주장은 받아들일 수 없다고 하겠고, 또한 청구인들은 86.8.10 현재 주주명부상 피상속인 명의로 되어 있는 OO기업주식회사의 주식 967,024주중 피상속인이 상속개시전인 81.12.28 OO기업주식회사에 대한 채권은행들인 OOOO은행, OO은행, OO은행, OO은행, OO신탁은행에 위의 OO기업주식회사의 채무담보를 위하여 피상속인 소유주식에 대한 질권을 설정하면서, 동 주식을 주거래은행인 OOOO은행에 양도함에 있어 양도증서 및 주식처분승락서, 명의변경등 일체의 행위에 대한 백지위임장을 첨부하여 주권을 양도한 299,242주와 동주식에 대한 84.12.24 자 무상배정주 161,135주 합계 460,377주는 상속인들인 청구인들이 권리행사를 할 수 없는 주식이므로 상속재산에 제외하여야 한다고 주장하고 있으나, 주식이 채무담보를 위하여 제공된다고 하더라도 소유권에 변동을 가져오는 것은 아니며, 주식처분승락서등은 채무자인 OO기업주식회사가 채무불이행시 채권은행에게 이를 처분할 수 있는 권한을 부여한 것일 뿐이고, 상속개시일 현재까지도 채권은행이 이를 처분한 사실도 없어 채무가 변재된다면 결국 이는 다시 상속인들에게 그 점유가 이전될 것이므로 이러한 주식이 상속재산이 아니라고 하는 주장도 이유없다 하겠다.
또한 청구인들도 청구외 OOO이 81.12.28 동인 소유주식 369,317주를 OO기업주식회사의 채권은행들인 OOOO은행등에 질권설정하면서 양도증서 및 주식처분승락서, 백지위임장 등을 첨부하여 주권을 주거래은행인 OOOO은행에 양도한 후인 84.1.20 피상속인이 청구외 OOO으로 부터 양수한 것으로 되어 있는 329,317주와 동 주식에 대한 무상배정주 177,330주 합계 506,647주는 주식의 양도·양수에 관한 계약을 한 사실도 없고, 동 주권은 질권설정되면서 OOOO은행이 계속점유하고 있어 주권의 교부도 이루어진 사실이 없으므로 주주명부상 피상속인 OOO명의로 되어 있다 하더라도 이는 사실과 다르게 작성된 주주명부로서 실질소유자는 청구외 OOO이므로 위 주식 506,647주는 상속재산에서 제외되어야 한다고 주장하고 있는 바, 이에 대한 사실관계를 보면, 청구외 OOO은 81.12.28 소유주식 369,317주를 OO기업주식회사의 재무담보를 위하여 채권은행들인 OOOO은행외 4개 은행에 질권설정하면서 주식처분승락서를 작성교부한 사실과 동 주식을 OO기업주식회사의 주거래은행인 OOOO은행에 양도하면서 담보제공증서, 주식양도증서 및 명의변경등 일체의 행위에 대한 백지위임장을 작성교부하였음이 확인되고 있는데 반하여, OO기업주식회사의 관련서류에 의하면 위 주식중 329,317주는 84.1.20 자로 주주명부상 피상속인 OOO가, 40,000주는 청구외 OOO가 각각 양수받은 것으로 명의개서 되어 있음이 확인되며, 84.12.24 위 주식중 329,317주에 대하여는 177,330주의 무상주, 40,000주에 대하여는 21,527주의 무상주배정이 있었음이 관계증빙자료에 의하여 확인되고 있다.
한편, 주식양도에 관한 규정인
상법 제336조
와
동법 제337조
를 보면, 주식의 양도에 있어서는 주권을 교부하여야 하며, 기명주식의 이전을 회사에 대항하기 위하여 취득자의 성명과 주소를 주주명부에 기재하여야 한다고 규정되어 있음을 알 수 있는 바, 주식의 양도에 있어서는 당사자간에 주식양도에 관한 의사표시가 있어야 할 것이고 이러한 의사표시가 없었다면 주식의 양도는 흠있는 양도행위로서 취소 또는 무효의 대상이 된다고 할 것이므로 이 건의 경우 청구외 OOO과 피상속인간에 주식 양도·양수에 관한 의사표시가 있었는지와 그에 따른 주권의 교부가 있었는지 문제된다 할 것이다.
살피건대, 청구인외 OOO의 소유주식 369,317주는 81.12.28채권은행에 질권설정되면서 양도되어 채권은행중 주 거래은행인 OOOO은행 OOOO지점이 계속보관하고 있음을 98.9.26 자 OOOO은행장이 확인하고 있고, 자산평가에 따른 재평가차액 9,153,487,361원중 273,841,241원을 이월결손금에 보전한 후의 재평가적립금 8,879,649,120원중 35억원을 84.12.24 OO기업주식회사가 84.1.1자로 자본전입하면서 무상배정한 주식 350만주는 주권이 발행되지 않았음이 89.10.16 자 채권은행인 OO외환은행 OO지점장의 사실확인서에 의하여 확인되고 있으며, 당심에서 청구외 OOO에 대하여 89.9.25과 89.10.14 직접조사한 바에 의하면 청구외 OOO은 81.12.28 동인의 주식을 질권설정양도한 후 83.12 말경 OO기업주식회사를 퇴사하였으며, 소유주식의 은행담보를 제공되어 있었으므로 주주명부상 소유자가 변경되었는지를 확인하지 않았다고 하고 있고, 피상속인 OOO나 청구외 OOO에게 주식을 양도한 사실이 없으므로 퇴사당시의 소유주식 369,317주중 주주명부상 84.1.20 피상속인 OOO에게 양도된 것으로 기재되어 있는 329,317주와 청구외 OOO에 양도된 것으로 기재되어 있는 주식 40,000주는 청구외 OOO 본인 소유주식이며 이에 대한 무상주도 동인소유주식이라고 진술하고 있고, OO기업주식회사는 89.9.26 청구외 OOO이 요구한 주주명부오류정정요구에 대하여 89.10.4 주주명부상 피상속인 OOO가 양수받은 것으로 기재되어 있는 주식 329,317주와 동 주식에 대한 84.12.12 자 무상배정주 177,330주 합계 506,647주와 청구외 OOO가 양수받은 것으로 되어 있는 주식 40,000주와 동주식에 대한 무상배정주 21,527주 합계 61,527주를 청구외 OOO 소유로 주주명부를 정정하였음이 청구외 OOO의 최고서 및 OO기업주식회사의 회신문 및 주주명부 원본에 의하여 확인되고 있다.
사실이 위와 같다면 상속개시일 현재 OO기업주식회사의 주주명부상 피상속인 OOO 소유 주식으로 기재되어 있던 506,647주는 주식의 양도가 이루어진 사실이 없어 피상속인 OOO가 양수받은 주식이라 볼 수 없고 청구외 OOO 소유주식이라고 할 것이어서 동 주식을 상속재산에서 제외하여야 한다는 이부분 청구인들의 주장은 이유 있다고 할 것이다.
쟁점(3)에 대하여 보면, 청구인은 골피회원권 2점의 평가는 상속개시일 현재의 국세청 기준시가에 의하여 평가하거나, 상속개시일 이후에 처분하였으므로 실제처분된 가액으로 평가하여야 한다고 주장하고 있으나, 청구인들은 법정신고기한내에 상속세 신고를 하지 않았음이 확인되고 있는 바,
상속세법 제20조
의 규정에 의하여 신고를 하지 아니하거나 신고에서 누락된 상속재산을
동법 제9조
제2항의 규정에 의하여 평가하는 경우 그 상속재산이 상속개시일 이후 매각되거나 그 형태가 변형되었다 하더라도 상속개시일 현재 현황에 의하여 상속세 부과당시의 가액으로 평가하여야 하는 것이므로(동지, 재무부 예규, 조법 1264-766, 84.7.23), 이부분 청구주장은 받아들일 수 없다 할 것이고,
쟁점(4)에 대하여 보면, 청구인들은 주식평가의 전제가 되는 비상장법인의 재산평가에 있어서 상속개시일이 속하는 86.12.31 자로 평가하여야 한다고 주장하고 있으나, 이 건과 같이 상속세신고가 없는 경우에는 주식 평가의 전제가 되는 비상장법인의 재산 평가도
상속세법 제9조
제2항의 규정에 의하여 상속세 부과당시의 가액으로 평가하여야 할 것이고 더욱이 담보제공된 재산가액의 평가에 있어서
상속세법 제9조
제4항 및
상속세법 시행령 제5조의2
제1항의 규정에 따라 저당권이 설정된 재산의 가액은 상속세 부과당시의 가액과 당해 재산이 담보하는 채권액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 하도록 하고 있으므로, 처분청이 주식회사 OO기업의 부동산을 88.10.31 현재의 기준시가인 1,925,957,OOO원과 채권최고액 5,000,000,000원중 큰 금액인 5,000,000,000원으로, OO기업주식회사의 부동산 등 재산을 88.9.30 현재의 기준시가인 17,165,180,143과 채권최고액 57,789,619,819원중 큰 금액인 57,789,619,819원으로 각각 평가하여 주식회사 OO기업의 주식을 1주당 912.12원으로 평가하고 OO기업주식회사의 주식을 1주당 35,043.32원으로 평가하여 과세한 처분은 정당하다고 할 것이어서 이부분 청구주장도 받아들일 수 없다고 판단된다.
6. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 일부 이유 있다고 인정되므로
국세기본법 제81조
및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.