이유
1. 사 실 청구인은 서울특별시 강남구 OO동 OOOOOO에 거주하는 사람으로서 서울특별시 강남구 OO동 OOOOO 소재 대지 1,000.2평방미터중 청구인 지분 350.07평방미터(이하 “쟁점토지”라 한다. 나머지 지분 650.13평방미터는 청구외 OOO지분임)를 청구외 OOO등이 영위하는 건물임대사업에 제공하는 동업계약을 체결(85.11.25)한 사실에 대하여, 처분청은 이를 청구인의 부동산임대업 사업자등록 신청일(86.12.26)에 모두 유상양도한 것으로 보아 89.8.17 양도소득세 119,891,910원 및 동방위세 23,978,382원을 결정고지하자 청구인은 이에 불복하여 89.9.25 심사청구를 거쳐 89.11.29 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 청구인은 77.5.10 쟁점토지를 취득하여 소유(청구인지분 189/540)하고 있는 바 동일 지번상의 청구외 OOO지분 토지상에 OOO등 5인이 84.1.25자 빌딩을 신축하여 임대업을 영위하던 중 청구인이 청구인 토지부분을 전시 5인의 빌딩임대사업에 사용할 것을 승락하고 이를 청구인을 포함한 6인이 공동으로 운영하여 임대수익금등을 배당하기로 85.11.25자로 동업계약을 체결하고 공증한 사실이 있으며, 위 동업계약에 대하여 처분청은 청구인 소유토지를 6인 공동사업체에 현물출자한 것으로서 사실상의 유상양도로 보아 이 건 양도소득세를 과세한 사실이 있는 바, 1. 주청구로서 쟁점토지는 청구인의 소유권을 현물출자한 것이 아니고 토지의 사용권을 출자하여 그 임대소득을 얻은데 불과한 것이며, 소유권이 원상회복될 수 없이 이전된 상태가 아니라 청구인이 소유권을 계속 소유하고 있으면서 임대중이므로 유상양도로 볼 수 없으며, 2. 예비적청구로서 가. 설령 유상양도로 본다 하더라도 쟁점토지의 양도당시에는 특정지역에 해당하나 취득당시는 일반지역이므로 양도 및 취득가액은 내무부과세시가표준액으로 산정하여야 하며 나. 쟁점토지는 환지이전에 취득하였으므로 취득시 면적인 624.79평방미터로 취득가액이 산정되어야 하며 쟁점토지제공에 따른 청구인지분에 상당하는 쟁점토지는 양도가 아니므로 타동업자지분 5/6만큼만 양도로 보아 과세하여 달라는 주장이다. 3. 국세청장 의견 일반적으로 등기·등록을 요하는 부동산(토지·건물등)은 등기·등록의 절차에 따라 당해 소유권이 타인에게 유상으로 이전되는 경우에 양도소득세의 과세대상임은 물론 소득세법 제4조 제3항의 규정에 의거 그 자산의 등기·등록에 관계없이 법인등에 대한 현물출자등으로 인하여 사실상 이전되는 경우에도 양도소득세의 과세대상으로서 실질과세의 원칙이 적용되는 것이다. 이와 관련된 국세청예규(재산 01254-1992, 87.7.24)에서「2인이상이 상호 출자하여 공동사업을 경영함에 있어서, 당해 출자자중 1인이 소유부동산을 출자함으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 경우에는 등기여부에 불구하고 그 출자계약을 체결한 날에 당해자산이 양도된 것으로 보아 과세하는 것임」이라고 해석하고 있다. 한편, 청구인과 건물주 5인이 85.11.25자 동업계약서상의 제4호(출자 및 배당)을 보면 “건물을 신축함에 있어 (갑) (청구인)은 대지를 제공하고 본 건물의 지상1층을 (갑)이 관리사용하기로 하여 신축운영하고 있었으나....”라고 기록된 사실로 보아 청구인이 동업계약이후 건물 임대사업에 참여한 것이 아니라 건물 준공직후 부터 이미 청구인의 토지 소유권을 6인 공동사업체에 이양하여 여기에서 발생한 임대수익의 일부를 배당받고 있었다고 보여지며 (86년 귀속분부터 소득금액 분배비율 1/6로 신고함) 공동소유인 쟁점토지 1필지 지상에 지하3층 지상 10층의 거대한 빌딩건물을 신축하여 건물이 존속하는 한 계속하여 공동으로 임대하기로 약정한 사실은 토지공동소유자가 이미 토지 및 신축건물 총체재산을 합유한 것이 되고 따라서 공동사업목적에 통제되는 청구인 지분 토지는 6인 공동사업체에 현물 출자된 사실상의 유상이전으로 보는 것이 타당하다고 보아지며, 다만, 처분청은 이건 결정시 양도일을 청구인의 사업자등록일인 86.12.26로 보았으나 이를 동업계약일인 85.11.25 또는 당초 건물소유자의 임대사업 개시일인 83.11.30로 하는 것은 별론으로 하고 또 당해 현물출자는 자기의 토지 소유지분에 대하여만 당해 토지의 소유권이 인정된다 할 것이고 타소유지분에 해당하는 부분은 동업계약시 평가한 금액을 기준하여 타소유지분에 상당하는 부분만을 유상양도한 것으로 계산하여야 할 것이나, 이 건 관련 부동산을 동업계약당시 평가한 사실등을 제시하고 있지 아니하므로 사실상의 소유지분등이 발생하여 결국 처분청이 국세청 기준시가에 의거 양도차익을 계산, 양도소득세를 과세한 당초처분은 일응 정당하다고 인정된다. 다음으로 청구인은 설령 쟁점토지를 현물출자한 것으로 인정한다 하더라도 양도당시는 특정지역이나 취득당시는 일반지역이므로 취득 및 양도가액을 공히 내무부 과세시가표준액으로 산정해 줄 것을 주장하고 있으나 취득 및 양도시 특정지역에 소재하고 있는 쟁점토지에 대하여 국세청장이 정하는 기준시가로 과세함은 타당하다는 의견이다. 4. 쟁 점 본 건 심판청구의 다툼은 1) 청구인이 쟁점토지를 청구외 OOO등이 영위하는 건물임대사업에 제공하고 청구인 지분에 상당하는 배당을 받기로 한 동업계약을 체결한 것을 현물출자에 해당하는 유상양도로 보아 과세할 수 있는지 여부와 유상양도라 하여 과세하더라도 청구인지분(1/6)도 양도된 것으로 볼 수 있는지 여부와 2) 쟁점토지가 양도시는 특정지역에 해당되나, 취득시는 특정지역에 속하지 않지만 배율이 정하여져 있는 경우 취득 및 양도가액을 배율에 의한 기준시가로 과세한 처분의 당부와 동 취득가액을 계산함에 있어 환지후 면적인 350.07평방미터를 기준으로 취득가액을 산정할 수 있는지 여부를 가리는데 그 다툼이 있다 하겠다. 5. 심리 및 판단 가. 쟁점1)에 대하여 본다. 이 건 과세경위를 보면, 처분청은 청구인이 쟁점토지를 청구외 OOO등이 영위하는 건물임대사업에 제공하는 동업계약을 체결하고 그 대가로 건물총임대수입금액의 1/6를 배당받기로 한 것은 자산의 유상양도에 해당하는 것으로 보아 이 건 양도소득세등을 과세하였음을 알 수 있으며 이에 대해 청구인은 쟁점토지를 위 OOO등의 건물임대사업에 제공하기로 하여 그 임대수입금액의 1/6를 배당받기로 한 것은 사실이나 이는 쟁점토지의 사용권을 제공한 것에 불과하고 소유권을 현물출자한 것이 아닐 뿐 아니라 청구인이 계속 소유권을 보유하고 있으면서 임대중이므로 유상양도로 볼 수 없다는 주장이다. 먼저 관련 법규정을 보면, 소득세법 제4조 제1항 제3호에 양도소득은 자산의 양도로 인하여 발생하는 소득이라고 규정하면서 동조 제3항에서 제1항 제3호에서 “양도라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다고 규정하고 있다. 살피건대, 청구인은 쟁점토지의 소유권은 계속 보유하고 있으면서 단지 쟁점토지의 사용권만을 청구외 OOO등 건물임대사업에 제공하였으므로 자산의 유상양도가 아니라고 주장하나 청구인은 85.11.25 청구외 OOO등과 동업계약을 체결하면서 쟁점토지를 제공하고 그 대가는 건물임대 총수입금액에서 경비를 제외한 수입금액을 동업자 6인이 공동분배(1/6씩)하기로 하는 약정을 하고 이에 따른 수입 및 소득금액을 신고납부한 사실이 주소지 관할세무서의 종합소득세 결정결의서등에서 확인되고 있으므로 이러한 경우 당해토지는 공동사업목적에 의하여 통제가 될 뿐 아니라 그 조합의 구성원인 조합원들의 합유재산이 되어 결국 당해 현물출자자는 자기의 소유지분에 대해서만 그 지분권이 인정된다 할 것이므로 이는 양도된 것으로 볼 수 없으며, 타조합원의 소유지분에 해당하는 부분은 공동사업계약체결(85.11.25)과 동시에 유상으로 사실상 이전된 것으로 보아야 할 것이다. (국심 82부335(82.5.28) 국심 87서214(87.5.23) 및 국세청 예규소득 1264-3439 (82.10.8) 동지) 따라서 쟁점토지의 출자를 양도로 보아 과세한 처분은 정당하며, 다만. 청구인 지분은 양도된 것이 아니므로 이부분은 과세표준계산에서 제외하고 양도일은 동업계약일인 85.11.25로 하여 양도차익을 산정함이 정당하다고 판단된다. 쟁점2)에 대하여 본다. 처분청은 쟁점토지는 양도당시는 특정지역이며 취득(77.5.10)시는 특정지역에 속하지 아니하였으나 국세청장이 78.2.15 제1차 특정지역을 고시하면서 쟁점토지의 배율을 정하여 77년 1/4분기부터 소급하여 적용하도록 하였으므로 취득시에도 특정지역에 해당된다고 보고 쟁점토지의 취득 및 양도가액을 배율에 의한 기준시가로 과세하였음을 결정결의서등에서 알 수 있다. 이에 대해 청구인은 양도시는 특정지역이나 취득시에는 특정지역 고시전이므로 취득 및 양도가액은 지방세법에 의한 과세시가표준액으로 과세하여 달라는 주장이다. 살피건대, 이 건 쟁점토지의 경우 취득당시에는 특정지역으로 고시되기 이전이므로 취득시의 배율이 정하여져 있다 하더라도 특정지역에 해당하는 것으로 보기는 어렵다고 판단되며(동지 88서 1545, 89.2.28) 양도일을 사업자등록일(86.12.26)이 아닌 동업계약일(85.11.25)로 보더라도 양도시에는 특정지역에 해당하므로 이 경우 취득가액 및 양도가액을 어떻게 산정하는지에 대하여 보면, 소득세법 제60조 와 동법시행령 제115조 제1항 내지 제2항의 규정을 종합하여 보면, 특정지역에 있는 토지건물의 기준시가는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 하고, 그 이외의 지역에 있는 토지건물의 기준시가는 지방세법상의 과세시가표준액을 기준시가로 한다고 규정하고 있고, 배율방법이라 함은 양도, 취득당시의 지방세법상의 과세시가표준액에 지역마다 그 지역에 있는 가격사정이 유사한 토지 및 건물의 매매실례가액을 기준으로 하여 국세청장이 정하는 배율을 곱하여 계산한 금액에 의하여 평가하는 방법을 말한다고 규정되어 있으며 쟁점토지 양도당시 시행되던(87.5.8 개정이전) 소득세법시행령 제115조 제3항의 규정은 특정지역에 있는 자산으로서 취득당시 특정지역에 대한 배율이 없는 것에 있어서는 재무부령이 정하는 방법에 따라 환산한 가액을 취득당시의 기준시가로 한다고 되어있어 그 문면의 내용이 불명하나, 위 규정은 취득당시에도 특정지역에 속하였으나 배율의 정함이 없는 경우에 환산가액에 의하도록 규정하고 있는 것으로 보는 것이 그 문면과 법적안정성의 견지에서 타당하다고 보이고, 이는 대법원이 87.1.20 전원합의부판결(86누576)이래 배율방법에 의하여 부동산의 양도차익을 계산하려면 그 부동산의 양도당시는 물론 취득당시에도 다같이 특정지역내에 소재하고 이에 대한 배율의 정함이 있어야 한다는 견해를 누차 밝혀온 것을 보아도 합당하다고 판단된다. 이 건의 경우 청구인이 쟁점토지를 양도할시에는 특정지역이나 취득시에는 특정지역이 아니므로 위에서 본바와 같이 쟁점토지의 양도로 인한 양도차익을 계산함에 있어 취득가액 및 양도가액을 지방세법상 과세시가표준액으로 결정하여 계산하는 것이 타당하다 하겠으며 (동지: 88서 463, 88.7.26) 또한 청구인은 쟁점토지를 환지전에 취득하였으므로 위 취득가액 산정시 환지전 취득면적인 624.7평방미터로 하여 달라는 주장이나 75.1.1이전에 이미 환지예정지 지정공고가 있었고 청구인은 공고후 취득하였으므로 처분청이 환지후 면적인 350.07평방미터를 기준으로 취득가액을 산정한 것은 타당하며 청구주장은 이유없다 하겠다. 6. 결 론 이 건 심판청구 심리결과 청구인의 주장은 일부이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.