이유
1. 처분개요
청구법인은 경남 양산군 양산읍 OO리 OOO에 본점을 둔 스텐식기류를 제조하는 업체로서 생산한 제품은 전량 특수관계에 있는 청구외 OO실업(주)에 납품하고 있는 법인인바,
처분청은 청구법인의 92 사업년도 법인세 과세표준 및 세액신고내용을 서면분석 하면서, 청구법인과 특수관계에 있는 경남 양산군 양산읍 OO리 OOOO 소재 OO실업(주)에 매출원가가 13,797,881,670원인 제품을 원가에 미달하는 12,884,104,758원에 매출한 사실에 대하여 매출원가와 매출액의 차액인 913,773,912원을
법인세법 제20조
및
같은법시행령 제46조
제2항 제9호의 규정에 의하여 행위계산 부인하고 청구법인에게 93.10.2 이 건 법인세 195,555,990원을 결정고지 하였다.
청구법인은 이에 불복하여 93.11.23 심사청구를 거쳐 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견
가. 청구법인 주장
91 사업년도에 청구법인이 생산한 제품을 특수관계 있는자에게 원가에 미달하는 가격에 판매하였으나 이는 90 사업년도에 비하여 판매단가를 10-12% 수준으로 가격인상 하였으며, 91 사업년도에 매출원가가 증가된 것은 91 사업년도중 공장이전에 따라 타사업년도에 비하여 외주가공비가 과다 발생하였고, 신건물과 구축물 및 시설자동화로 증설된 기계장치등의 감가상각비의 증가, 기타 경비등의 상승요인이 겹쳐 매출원가가 상승한데 따른 것으로, 조세의부담을 감소시켰다는 특단의 사유에 해당하지 아니하므로 법인세법상 부당행위 계산하여 과세한 처분은 부당하다는 주장이며, 설령 당초 처분청이 제품매출원가 13,797,881,670원에 대응하는 매출로서 제품매출액 12,884,104,758원을 대응원가로 보았으나, 작업설물매출액 196,593,950원 및 가공료수입 148,970,283원은 제조원가에 대한 대응수입금액으로 인정하여야 한다는 주장이다.
나. 국세청장 의견
청구법인은 생산제품을 OO실업(주)에 전량납품하는등 (구)
법인세법시행령 제46조
제2항 제9호에 규정한 특약판매에 해당되므로 양 법인은 특수관계있는 자로서 청구법인이 OO실업(주)에 매출원가에도 못 미치는 가격으로 제품을 매출한 경우는 비록 공장이전등 제반 매출원가 상승요인이 존재하였다고는 하나
법인세법 제20조
에서 규정하고 있는 “조세를 부당히 감소시킨것”으로 인정할 수 밖에 없다. 그러므로 처분청의 당초처분은 잘못이 없다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
① 청구법인이 특수관계자에게 매출원가에 미달한 가액으로 제품을 판매한 것이 법인세법상 부당행위계산 적용대상인지 여부
② 작업설물매출액과 가공료수입이 이 건 매출원가에 대응되는지 여부
나. 심리 및 판단
1) 쟁점 ①에 대하여 본다.
먼저 이 건 당초과세경위를 보면, 처분청은 청구법인과 청구외 법인인, OO실업(주)를
법인세법시행령 제46조
제1항 제6호의 규정에 의한 특약판매하는 자로보아 91사업년도중 매출원가가 13,797,881,670원인 제품을 매출원가에 미달하는 12,884,104,758원에 매출함으로서 특수관계자에 대한 부당행위 계산의 부인으로 보아
법인세법 제20조
및
동법시행령 제46조
제2항 제9호의 규정에 의하여 이익을 분여하였다고 보아 위 매출원가 13,797,881,670원과 매출액 12,884,104,758원과의 차액 913,776,912원에 대하여 매출원가를 인정치 아니하고 익금에 산입한 것임을 알 수 있다.
이에 대하여 청구법인은 90 사업년도에 비하여 판매단가를 인상하였고, 91 사업년도의 매출원가가 증가한 것은 공장이전에 따른 외주가공비, 감가상각비등의 과다발생에 기인한 것이므로 특수관계자인 청구외 OO실업(주)와의 거래는 정상적인 거래로 보아야 하며 매출가격은 적정가격으로 조세의 부담을 감소시켰다는 특단의 사유가 없으므로 부당행위계산의 부인대상이 되지 아니한다는 주장이다.
먼저 부당행위계산의 부인을 규정하고 있는
법인세법 제20조
를 보면, 「정부는 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계에 있는자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다」라고 규정하고 있는바, 위 규정에 의한 특수관계 있는자와의 거래에 있어서 법인의 부당한 행위 또는 계산은 정상적인 사인간의 거래, 건전한 사회통념 내지 상관행을 기준으로 판정함이 타당하다 할 것이다. [법인세법기본통칙 2-14-1...(20) 같은 취지임]
다음으로 청구법인의 사실관계를 살펴보면
첫째, 청구법인은 90 사업년도보다 판매단가를 10-12% 인상하여 판매한 것이 적정하다고 주장하나, 원재료 가격등 제반요건의 변화로 원가상승요인이 10-12%를 상회하는데도 특수관계 있는자에게 특별한 사유없이 원가에 미달하는 가격으로 제품을 판매한 것은 경제적관점 또는 사회통념상 이를 정당한 행위로 인정하기는 어려운 것으로 보인다.
둘째, 청구법인으로부터 제품을 매입하여 판매하고 있는 청구외 OO실업(주)의 91 사업년도 제품판매단가 인상내용을 분석해 보면, OO실업(주)는 90 사업년도에 비하여 주요 제품판매단가를 20-25% 인상한 가격으로 판매하였음을 알 수 있어, OO실업(주)는 원재료인상등에 따른 제품생산원가상승분을 실제로 제품판매가에 반영하여 판매함으로써, 청구법인에게 귀속되어야 할 판매이익이 결과적으로 특수관계자인 OO실업(주)에 분여된 것으로 인정된다.
★ OO실업(주)의 주요제품 판매단가 인상율
품 명
90 년
91 년
인 상 율
매입가
판매가
매입가
판매가
매입가
판매가
프로쿡14
찜 통 24
점보쿡28
8,430
20,450
26,260
13,800
27,800
35,000
9,270
22,500
28,890
17,250
34,750
42,000
9.9%
10%
10%
25%
25%
20%
셋째, 청구법인은 91 사업년도중 고정자산 매각에 따라 발생한 특별이익 7,812백만원을 특수관계자에게 이전할 필요성이 있었다는 처분청의 조사내용도 일응 이유있는 것으로 보인다.
따라서 위에 살펴본 사실관계를 종합하여 볼때 청구법인이 특수관계자에게 제품제조원가에 미달하는 가액으로 판매한 사실에 대하여 처분청이 위 규정에 의하여 부당행위계산 부인한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.
2) 쟁점 ②에 대하여 본다.
청구법인은 설령 쟁점①에서 부당행위계산 적용대상에 해당될지라도 작업설물매출액 196,593,950원 및 가공료수입 148,970,283원 계 345,564,233원 제품매출원가에 대응하는 제품매출액으로 보아야 한다고 주장하고 있어 이에 대한 사실관계를 살펴보면, 청구법인의 작업설물 발생은 주방용 식기 및 칼생산의 원재료인 스텐원판의 제조공정작업중 발생하는 것으로, 이의 원재료비는 제품매출원가중에 계상되어 있으므로, 발생된 작업설물의 매출액 196,593,950원은 매출원가에 부수되는 매출액으로서 계상되어야 한다고 판단된다.
다만, 가공료수입 148,970,283원은 청구법인이 거래처로부터 원재료등을 제공받아 외주가공한 수입금액으로서 이는 청구법인의 매출원가와 구분 계산되어 있지 아니하며, 청구법인의 매출원가 13,797,881,670원 중 직접대응되는 금액의 규모가 불분명하므로 이를 인정하기는 어려운 것으로 판단된다.
따라서 제품매출원가 13,797,881,670원에 대응되는 제품매출액은 12,884,104,758원에 작업설물매출액 196,593,950원을 가산한 13,080,698,708원으로 보아야 할 것이며 그 차액 717,182,962원만을 익금산입하는 것이 타당하다.
3) 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로
국세기본법 제81조
및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.