이유
1. 원처분 개요 청구법인은 경상남도 창원시 OO동 OO에서 유류도·소매업을 영위하는 법인이다. 처분청은 청구법인에 대하여 법인세 실지조사를 실시하여 청구법인이 청구법인과 특수관계에 있는 청구외 OOOO(주)로부터 90년, 91년중 매입한 유류의 가액이 청구외 OO주유소가 청구외 OOOO(주)로부터 매입한 가액에 비하여 보통 및 무연휘발유는 리터당 7원, 등유·경유는 리터당 2원 높은 가격이므로 당해 고가매입액을 매출원가 부당행위계산으로 보고 이에 해당하는 금액을 손금불산입하는 등 신고누락한 금액을 적출하고 이에 따라 93.6.28 청구법인에게 90사업년도(1.1～12.31) 법인세 33,317,310원 및 동 방위세 5,664,040원, 91사업년도 법인세 30,051,340원을 결정고지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 93.8.24 심사청구를 거쳐 93.10.30 심판청구를 하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 첫째, 청구법인이 취급하고 있는 유류는 그 가격을 정부가 고시하고 있으며 청구법인은 구입시 동 고시가액으로 매입하였으나 처분청에서는 정부고시가액 자체는 조사에 기초를 두지 않고 단지 구입한 가액이 타사와 가액이 맞지 않는다는 막연한 이유 하나만으로 법인세법 제20조의 규정에 의한 부당행위계산으로 인정하여 부인하였으나 부당행위계산규정은 진실한 거래를 빙자한 비정상적인 거래로 경제적 합리성을 무시하였다고 인정하는 경우 정상거래시의 예상소득을 의제하여 과세의 공평을 기하는 규정으로, 처분청이 부당행위 규정중 상품 고가매입규정을 적용하였으나 고가매입 정의는 정상가액을 기준으로 하여 고가로 구입하였을시 적용되는 것이 상례임에도 처분청은 조사상 소홀히 취급하여 청구법인이 정상가격(정부고시가액)으로 구입하였음에도 고가구입하였다고 함은 부당하다. 둘째, 처분청이 조사한 조사기록에 의하면 청구법인의 구입처인 OOOO(주)에서 판매한 현황을 조사함에 획일적인 판매단가만으로 고가매입으로 단정하였으나 판매처의 구체적, 개별적 판매사정을 무시한 사회통념상 경제적 합리성을 도외시한 처분이다. 조사자의 조사기록인 구입처의 주유소별 판매내역표에 의하면 예를 들어 90.1.1～90.11.25까지 거래내용 중 보통휘발유, 경유를 OO주유소에 판매한 판매단가를 기준으로 산정하였으나 위 OO주유소에 판매한 수량은 전체 판매량 1,292,633리터중 71,000리터인 5.4%에 불과하나 청구법인이 구입한 715,000리터는 판매비율이 55.31%나 되는 것이며 단가차액도 보통휘발유 7원, 무연휘발유 7원, 등유 2원, 경유 2원으로써 판매단가의 차이가 근소한 바, 당해 가격차이는 제반여건에 따라 좌우될 수 있는 것으로서 법인세법상 조세를 부당히 감소하기 위하여 한 행위로 보기 어렵다 할 것이다. 이상과 같이 청구법인이 정부고시가액으로 구입한 것을 고가매입으로 볼 수 없고, 구입처 회사의 제반 판매여건이 상이함에도 구체적 상황조사 없이 정부고시가격이 자유경쟁가격이 아닌 것으로 간주하는 것은 부당하다는 주장이다. 나. 국세청장 의견 본 건 청구법인과 청구외 OOOO(주)가 특수관계자임이 확인되고 이 점에 대하여는 다툼이 없다. 청구법인의 유류구입가격은 정부고시가격으로서 정상적인 사인간의 거래, 건전한 사회통념 내지 상관행에 의하여 거래가 이루어졌다하면 부당행위계산부인의 필요가 없지만 청구법인이 개업이후 계속 거래가 있었고 타사 거래량의 총량치 만큼 많은 유류를 거래하는데 비하여 타사가 거래하는 유류단가보다 높게 거래가 이루어져 고가매입에 해당되며, 또한 시가산정에 있어서 울산지역 3개업체는 판매경쟁 때문에 낮은 가격으로 거래가 되어 정상시가로 볼 수 없고 부산지역은 도매상의 난립으로, OO주유소 및 OO주유소는 신설주유소로서 사업주의 경험부족으로 인하여 고시가액으로 거래하여도 정상시가로 볼 수 없고, 판매지역, 판매조건, 대금회수조건등을 감안할 때 OO에 위치한 OO주유소의 판매단가를 가장 합리적인 정상시가로 보는 것이 타당하므로 처분청이 OO주유소 거래단가와 청구법인의 거래단가와의 차액(휘발유는 리터당 7원, 등유·경유는 2원)에 대하여 청구법인이 시가보다 고가로 매입한 것으로 보고 부당행위계산부인한 처분청의 처분은 정당하다는 의견이다. 3. 심리 및 판단 이 건 심판청구는 청구법인이 특수관계에 있는 청구외 OOOO(주)로부터 매입한 유류가 고가매입에 의한 부당행위계산에 해당되는지 여부에 다툼이 있다. 법인세법 제20조에서 「정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다.」고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제46조 제2항 제4호에서 출자자등으로부터 자산의 시가를 초과하여 매입하거나 출자자등에게 자산을 시가에 미달하게 양도한 때를 “조세를 부당해 감소시킨 것으로 인정되는 경우”의 하나로 규정하고 있다. 먼저 처분청의 부당행위부인 근거를 살펴보면, 처분청은 청구외 OOOO(주)가 유류를 공급한 청구법인과 청구외 OO주유소 외6개 업체의 90년 유류매입가액을 조사하고 그 중 대금지급조건이 청구법인과 유사(청구법인은 5일 거래분 50일 어음결제, 청구외 OO주유소는 15일 거래분 50일 어음결제)하다고 인정한 청구외 OO주유소의 유류구입가격을 정상시가로 보고 이에 청구법인의 유류구입가격을 비교하여 그 차액을 아래와 같이 부당행위계산금액으로 산출하고 당해 금액을 손금불산입 하였음을 알 수 있다. 아 래 (단위 : 원, 리터)

종? 류

청구법인

매입단가

단가

차액

청구법인 매입량

부당행위계산금액

90년

91년

90년

91년

보통휘발유

무연휘발유

등????? 유

경????? 유

349.24

(453.24)

340.65

(444.65)

170.32

(222.32)

166.69

5

5

2

2

787,010

1,832,870

780,646

7,883,470

569,785

2,603,256

887,671

8,350,721

5,509,070

12,830,090

1,561,292

15,766,940

3,988,495

18,222,792

1,775,342

16,701,442

합??????????? 계

32,424,902

36,989,156

<주> 매입단가 : 90.1.1～90.11.25 리터당 매입가액, ( )안은 90.11.26～90.12.31 리터당 매입가액 단가차액 : 청구법인의 매입단가 - 청구외 OO주유소의 매입단가 이에 대하여 청구법인은 동 법인이 매입한 가격은 정부고시가격으로서 당해가액이 정상시가에 해당한다 할 것이므로 청구법인의 매입가액을 고가매입으로 간주함은 부당하다고 주장한다. 먼저 청구외 OO주유소의 유류매입현황을 살펴본다. 청구외 OO주유소를 관할하는 충무세무서장이 당심의 심리자료요구에 의하여 제출한 동 주유소의 유류매입내역에 의하면, 동 주유소는 89년～92년 동안 청구외 OOOO(주)와 청구외 OOOO(주)로부터 연료용 유류를 매입하였는데, 청구외 OOOO(주)로부터는 89년 340,744,212원, 90년 352,512,524원, 91년 297,684,316원, 92년 95,542,140원에 상당하는 유류를 매입하였으며, 반면 청구외 OOOO(주)로부터는 89년 118,236,352원, 90년 195,904,978원, 91년 505,948,643원, 92년 901,829,493원에 상당하는 유류를 매입하였는 바, 동 주유소는 청구외 OOOO(주)로부터의 유류매입을 해마다 증가시킨 반면 청구외 OOOO(주)로부터의 매입을 점차 감소시켜 마침내 92년 6월이후에는 동 법인과의 거래를 중단하였으며, 이 기간중 청구외 OOOO(주)는 청구외 OOOO(주)에 비하여 휘발유는 리터당 약 10원, 등유·경유는 리터당 약 5원 저가로 청구외 OO주유소에 공급하였음이 확인된다. 다음으로 청구법인이 부당행위계산을 하였다고 간주한 처분이 정당하였는지에 대하여 살펴보면, 부당행위계산부인이란 법인이 그 법인과 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 경제적 합리성을 무시한 거래가 있다고 인정되어 조세법적인 측면에서 부당한 것이라고 보일 때 과세권자 입장에서 객관적으로 타당하다고 보이는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지하고자 하는 제도라 할 것인 바(대법원 87누925, 88.2.9 같은 뜻), 청구외 OOOO(주)의 경우 89년부터 청구외 OOOO(주)가 청구외 OO주유소에 대한 유류공급량을 늘려가는 과정에서 청구외 OOOO(주)보다 낮은 가격으로 공급하는데 대응하기 위하여 정부의 고시가격보다 낮은 가격으로 공급하였으나 정유업체(OOOO주식회사) 직영대리점로서의 유리한 위치에 있는 OOOO(주)의 저가공세를 감당하지 못하고 마침내 92년 6월 공급을 중단할 수 밖에 없었음이 인정되고 동 법인의 공급단가는 청구법인에 대한 공급가격보다는 낮은 가격이나 시장확보를 위한 부득이한 가격이라 할 수 있으므로 처분청이 이 가격을 처분청 임의로 정상시가로 간주하고 여기에 청구법인의 매입가격을 단순비교 하여 부당행위계산 여부를 판정한 것은 경제적 합리성을 감안하지 못한 처분이라 판단되며, 건전한 사회통념 내지 상 관행을 기준으로 판단하여 볼 때, 청구법인이 청구외 OOOO(주)로부터 청구외 OO주유소가 매입하는 가격보다 높은 가액으로 유류를 매입함으로써 특수관계자로부터 상품을 고가에 매입하여 조세의 부담을 부당하게 감소시켰다고 볼 수는 없다 할 것인 바, 청구법인이 청구외 OO주유소에 비하여 유류를 고가매입 하였다고 하여 부당행위계산으로 보고 이를 부인한 처분청의 처분은 부당하다고 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.