이유
1. 사실 및 처분개요

청구인은 청구외 피상속인 망 OOO의 1993. 1. 9 사망으로 재산을 상속받고도 상속세 신고를 하지 아니하여, 처분청에서 상속재산을 조사하여 상속재산가액을 755,773,640원으로 하여 1996. 1. 16 청구인에게 1993년도귀속분 상속세 106,088,550원을 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 1996. 2. 27 이의신청(1996. 3. 27 재조사결정에 따라 재조사 후 1997. 1. 7 기각결정) 및 1997. 3. 7 심사청구를 거쳐 1997. 5. 21 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

(1) 피상속인은 생전에 청구외 OOO로부터 금 100,000,000원, 청구외 OOO로부터 금 210,000,000원을 차용하였으므로 동 채무액 상당액을 채무로서 상속재산가액에서 공제하여야 한다.

(2) 상속재산중 전라남도 목포시 OO동 O OOO O 임야 1,030㎡(이하 쟁점임야 라 한다)와 같은 동 OOOOO 1,836㎡(이하 쟁점농지 라 한다)는 각 금양임야와 위토이므로 그에 상당하는 가액을 과세표준에 산입함은 부당하며,

(3) 상속개시 당시 쟁점임야 및 쟁점농지의 인접지의 시가는 ㎡당 45,000원이었고 실제로 쟁점임야중 412㎡를 1994. 10. 28 ㎡당 45,370원에 매도한 사실이 있음에도 개별공시지가를 기준으로 과세함은 부당하다.

나. 국세청장 의견

(1) 피상속인의 채무상당액의 공제여부

(가) 청구인이 제시한 약속어음은 일반어음으로 청구외 OOO에게 교부한 날이 상속개시전 6～7개월 전이고, 청구외 OOO에게 교부한 날이 1개월 전이며, 피상속인이 위와 같이 차입하여야 할 특단의 사정이나 동 차입금의 사용 용도가 확인되지 아니한다.

(나) 피상속인의 재산상황을 보아 금융기관을 통하여 차입할 수 있었음에도 사인간에 거액을 차용하면서 아무런 담보도 제공한 사실이 없고, 피상속인의 사망 후 아무런 조치도 없다가 이 건 과세일(1996. 1. 16) 이후 가압류조치(1996. 1. 31)를 취한 것으로 보아 진정한 채무로 보여지지 아니한다.

(다) 처분청이 제시하는 문답서에 의하면, OO사에 근무한 피상속인이 사료대리점을 개설하여 주기로 약정하고 1992년 4월부터 1992년 8월 사이에 4차례에 걸쳐 대여하였다고 주장하나, 담보제공이나 어떠한 약정도 없었고 가압류와 관계된 서류나 절차도 피상속인의 처인 청구인이 집행하였다고 하고 있어 사회통념상 납득하기 어렵고 또한 피상속인은 1991년 이후 소득이 없는 자이며 청구외 OOO도 마찬가지로 부동산의 양도대금으로 대여하였다고 하나 이를 입증할 객관적인 증빙이 없다.

(라) 또한, 설령 동 채무액을 인정한다 하더라도

상속세법 제7조의 2

제2항에 의하여 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우에는 과세가액에 산입하도록 되어 있어 청구주장은 이를 받아들일 수 없다.

(2) 쟁점임야와 농지의 금양임야 및 위토 해당여부

(가) 금양임야는 제사를 주관하는 자가 승계하는 것을 말하고 묘토란 그 토지를 기본재산으로 하여 발생되는 수익으로 제사등 기본경비에 충당하는 토지를 말하는 것으로서, 통상적으로 종중의 재산을 장자가 상속받는 재산을 말하는 바,

(나) 쟁점임야 및 농지는 피상속인이 단독으로 취득한 것으로 피상속인은 장자가 아니며 손위형제가 목포시내에 살고 있으며 부친이 생존하고 있어 피상속인이 제사를 주재하였다고 보여지지 아니하며, 또한 위토라고 주장하는 토지를 사용·수익하여 제사등 기본경비에 충당하였다는 거증도 없다.

(3) 쟁점임야 및 농지의 평가방법

상속재산의 평가는 상속개시 당시의 현황에 의한 시가에 의하여 평가하되 시가가 불분명한 경우에는 보충적 평가방법인 개별공시지가에 의하여 평가하도록 규정되어 있는 바, 상속개시 당시의 시가로 볼 수 있는 감정가액이나 매매가액 등이 없어 시가를 확인할 수 없었으므로 보충적 평가방법인 개별공시지가를 적용하여 과세한 당초처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 피상속인이 생전에 차용하였다는 채무액 310,000,000원을 상속재산가액에서 공제할 수 있는지 여부

(2) 쟁점임야 및 농지가 금양임야 및 위토에 해당하는지 여부

(3) 쟁점임야 및 농지를 개별공시지가로 평가하여 과세한 처분이 타당한지 여부

나. 관련법령

(1) 쟁점1 관련법령

(가)

구상속세법 제4조

제1항에서는 상속재산가액에서 공과금·피상속인의 장례비용·채무를 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다고 규정하고 있고,

같은법 제7조의 2

제2항에서는 피상속인이 다음 각호의 1에 해당하는 채무를 부담한 경우 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 규정에 의한 과세가액에 산입한다. 1. 상속개시전 2년 이내에 피상속인이 부담한 채무액의 합계액이 1억원 이상인 경우 2. 피상속인이 국가, 지방자치단체, 대통령령이 정하는 금융기관 외의 자에 대하여 부담한 채무로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 상속인이 변제할 의무가 있다고 인정되는 것이 아닌 경우 로 규정하고 있다.

(나)

구상속세법 시행령 제3조

제1항에서는 법 제7조의 2 제1항 및 제2항에서 대통령령이 정하는 경우 라 함은 다음의 경우를 말한다. 1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니한 경우 2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우 3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우 4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우 5. 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우”로 규정하고 있다.

(다)

같은법 시행령 제3조

제2항에서는 제1항 제3호에서 특수관계에 있는 자 라 함은 제41조 제2항에 규정된 자를 말한다. 고 규정하고 있고, 제41조 제2항과 시행규칙 제11조 제2항을 보면 친족·친지 또는 동향관계·동창관계·동일직장 등으로 친한 사실이 객관적으로 명백한 자 등을 특수관계에 있는 자로 규정하고 있다.

(2) 쟁점 2 관련법령

(가)

구상속세법 제8조의 2

제2항에서는 「다음 각호에 게기하는 재산의 가액은 상속세 과세가액에 산입하지 아니한다. 2.

민법 제1008조의 3

에 규정하는 재산」으로 규정하고,

(나)

민법 제1008조의 3

에서는 「분묘에 속한 1정보 이내의 금양임야와 600평 이내의 묘토인 농지, 족보와 제구의 소유권은 제사를 주재하는 자가 이를 승계한다」고 규정하고 있다.

(다) 상속세법 기본통칙 35-2…8의 2에서는 제1호 : 분묘에 속한 1정보 이내의 금양임야는 분묘를 기준으로 하여 분묘의 수에 의하여 계산하지 아니하고 제사를 주재하는 자를 기준으로 하여 1정보 이내로 제한한다. 제2호 : 분묘에 속한 600평 이내의 묘토인 농지는 사실상 제사용 자원인 위토로서 제사를 주재하는 자를 기준으로 하여 600평 이내로 한정한다. 고 규정하고 있다.

(3) 쟁점3 관련법령

(가)

구상속세법 제9조

제1항에서는 상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다. 고 규정하면서

같은법 시행령 제5조

제1항에서는 상속개시당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려울 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 보충적 평가방법(토지인 경우에는 개별공시지가)에 의한다고 규정하고 있다.

(나) 상속세법 기본통칙 39…9 제1항에서는 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 영 제5조 제1항에 규정하는 시가로 볼 수 있다. 다만, 시가로 보는 것이 지가하락 또는 감가의 요인 등으로 가액의 변동이 있어 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우에는 예외로 한다. 1. 상속개시일 전후 6개월내에 상속재산에 대한 공신력있는 감정기관의 감정가액이 작성되어 있어 확인되는 경우에는 그 가액 2. 상속개시일 전후 6개월내에 상속재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인되는 경우에는 그 가액 이라고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 피상속인의 채무액의 인정 여부

(가) 청구인이 제출한 피상속인의 채무관련 증빙인 청구외 OOO와 OOO에게 교부한 약속어음과 쟁점농지의 등기부등본을 보면, 금융기관에서 발행한 어음이 아닌 일반어음이며 상속개시당시인 1993. 1. 9 기준으로 각 6개월, 7개월, 1개월 전에 교부되었고, 동 채권자들의 상속재산인 쟁점농지에 대한 가압류조치는 상속개시 시점에서 3년이 지난 시점인 1996. 1. 30 이루어졌음이 확인된다.

(나) 처분청의 청구외 OOO와 OOO에 대한 문답서를 보면, 청구외 OOO는 피상속인의 처남이며 청구외 OOO은 피상속인의 친한 친구로서 자금대여의 동기는 각각 당시 OO사에 근무하던 피상속인이 삼호면 이외의 3개 면에 사료대리점을 개설하여 주기로 약정한 것과 피상속인의 OO산업으로 인한 자금부족 때문이라 하며, 청구외 OOO와 OOO 모두 약속어음의 만기일(1993. 12. 30, 1993. 3. 10)이후 채권액을 변제받지 못하였다 하고 차용당시 이자에 대한 상호약정도 없고 상속개시후 재작성한 차용증서도 없다는 사실을 알 수 있다.

(다) 국세청 전산자료를 보면, 피상속인은 1991～1992 사이에 소득이 없으며 청구외 OOO와 OOO 또한 1991～1995 동안 소득이 없고 청구인은 1993년 보험모집원 기타소득 11,000원만 신고되어 있으며, 청구외 OOO의 대여자금의 출처라고 주장하는 전라남도 영암군 삼호면 O OOO는 1988. 7. 5 양도되었고 전라남도 목포시 OO동 OOOO는 1992. 7. 13 양도되었으며, 청구외 OOO와 OOO은 자금 흐름을 확인할 수 있는 금융 거래 자료를 달리 제시하지 못하고 있다.

(라) 이상의 사실을 종합하여 보면, 피상속인이 발행한 약속어음은 상속개시전 불과 6～7개월, 1개월 전에 교부된 것이고 피상속인이 차입하여야 할 특단의 사정 및 그 용도가 객관적으로 확인되지 아니하며, 또한 사인간에 거액을 차용하면서도 아무런 담보도 제공된 사실이 없고 채권자들도 상속개시후 3년 이상 되는 기간동안 아무런 조치도 없다가 이 건 과세일 이후에 상속인인 청구인이 상속재산에 가압류조치를 취하였으며 관련서류도 청구인이 보관하고 있고 피상속인과 채권자들은 법령에 규정된 특수관계자로서 1991년 이후부터 3인 모두 소득이 없으며 대여자금출처 및 관련 금융거래자료를 제시하지 못하는 바, 전시 채무상당액은 상속인들이 부담하여야 할 진실한 채무로 보여지지 아니하며, 설사 동 채무상당액이 피상속인의 채무로 인정된다 하여도

구상속세법 제7조의 2

제2항에 의하여 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우에는 과세가액에 산입하도록 규정되어 있어 청구주장은 이유없다.

(2) 쟁점임야 및 농지의 금양임야 및 위토 해당여부

(가) 청구인은 쟁점임야에 피상속인의 증조부의 묘가 있으며 피상속인이 사망하기 전까지 실질적으로 제사를 주재하였다고 주장하나, 금양임야는 제사를 주관하는 자가 승계하는 것을 말하고 묘토란 그 토지를 기본재산으로 하여 발생되는 수익으로 제사등 기본경비에 충당하는 토지를 말하는 것으로 통상적으로 종중의 재산을 장자(호주상속인)가 상속받은 경우를 말하는 바,

(나) 쟁점임야 및 농지가 금양임야 및 위토에 해당하는 지를 보면, 청구인이 제출한 호적등본 및 토지대장과 임야대장에 의하면, 금양임야라고 주장하는 쟁점임야는 1975. 8. 23, 위토라고 주장하는 쟁점농지는 1983. 9. 3 피상속인 이 단독으로 취득한 토지이며, 또한 처분청의 조사에 의하면 피상속인의 조부(망 OOO)의 묘가 쟁점임야 이외의 곳(전라남도 무안군 삼향면 OO리)에 있음이 확인되고 1997. 9.30 현재 호주상속인인 피상속인의 부 청구외 OOO이 생존해 있으며 피상속인의 친형인 청구외 OOO이 목포에 거주하고 있음을 볼 때 피상속인이 제사를 주재하였다고 보기는 어려우며, 위토라고 주장하는 쟁점농지를 피상속인이 사용·수익하여 제사 등의 기본경비에 충당하였다는 입증 및 달리 증빙의 제시가 없어 청구주장은 인정하기 어려운 것으로 보인다.

(3) 쟁점임야 및 농지의 평가방법

(가) 청구인은 쟁점임야와 농지는 인접지들과 비교할 때 개별공시지가가 높게 책정되었으며 실제로 쟁점임야중 일부분은 1994. 10. 28 그보다 낮은 가격으로 양도되었음이 확인되는 바, 당초 처분청의 기준시가의 적용이 잘못되었다고 주장하나,

(나) 상속재산의 평가는 상속개시당시의 현황에 의한 시가에 의하여 평가하되, 시가가 불분명한 경우에는 보충적 평가방법인 공시지가에 의하여 평가하도록 규정되어 있는 바, 쟁점임야와 농지는 상속개시당시의 시가로 볼 수 있는 감정가액이나 매매가액이 없어 시가를 확인할 수 없었고 또한 청구인이 주장하는 쟁점임야중 일부의 실지양도가액(45,370원/㎡)은 상속개시일(1993. 1. 9)이후 6개월이 지난 시점의 매매가액이고 매매당시의 기준시가(146,000원/㎡) 대비 31%이며 거래내용을 입증할 수 있는 구체적인 금융거래자료의 제시도 없어 이를 상속개시당시의 시가로 인정할 수 없는 것으로 판단된다.

라. 결론

따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 없으므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.