이유
1. 원처분개요 청구인 OOO, OOO, OOO은 89.10.22 청구외 OOO(피상속인)의 사망으로 그의 재산을 상속받고 상속재산가액을 269,048,640원으로 평가하여 90.4.19 상속세를 신고하였다. 처분청은 상속재산가액을 292,627,899원으로 평가하고, 피상속인이 상속개시전 1년 이내에 처분한 재산가액 중 용도가 분명하지 않은 금액 52,681,100원과 상속개시전 1년 이내에 피상속인이 부담한 채무중 용도가 불분명한 금액 93,016,830원의 합계금액 145,697,930원을 상속재산가액에 합산하여 95.3.16 청구인에게 89.10.22 상속을 원인으로 한 상속세 47,386,400원 및 방위세 8,975,990원을 결정 고지하였다가 처분청의 직권 경정 및 심사청구 결정에 따라 동 세액을 상속세 5,008,130원 및 동 방위세 1,001,620원으로 경정하였다. 청구인은 이에 불복하여 95.5.2 심사청구를 거쳐 95.8.18 심판청구를 하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 심사청구결정에 따라 처분청이 이 건 상속세를 경정하면서 상속개시 1년이내에 피상속인이 부담한 채무 중 40,500,000원은 그 용도가 불분명한 것으로 보아 상속세과세가액에 산입하였으나 동 채무는 상속재산에 포함되어 있는 서울특별시 강동구 OO동 OO OOOOO OOO OOOO(이하 “쟁점아파트”라 한다)의 취득에 사용되었음이 명백하므로 이 건 상속세는 동 채무를 상속세과세가액 산입에서 제외하여 경정하여야 한다. 나. 국세청장 의견 피상속인이 89.4.17 차입한 OO채무 25,500,000원과 89.6.15 증가된 전세보증금 15,000,000원은 쟁점아파트 대금지급일과 기채일자가 일치하지 않고 쟁점아파트 취득자금으로 사용되었다는 객관적인 증빙서류가 없으므로 동 채무를 상속과세가액에서 산입하여 이 건 상속세를 부과한 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 (1) 상속개시일전 2년이내에 피상속인이 부담한 채무의 용도가 객관적으로 명백하지 않은 것으로 보아 동 채무를 상속세과세가액에 산입한 처분과 (2) 상속개시후에 잔금이 청산된 쟁점아파트를 상속재산으로 보아 이 건 상속세를 부과한 처분의 당부를 가리는데 있다. 나. 쟁점(1)에 대하여 본다. (1) 관련법령 90.12.31 개정전 상속세법 제7조의2 제1항에서 상속개시일 전 1년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 5천만원 이상이거나 채무를 부담한 경우 그 금액의 합계액이 5천만원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다고 규정하고 있다. (2) 사실관계 및 판단 처분청은 피상속인이 상속개시전 1년 이내에 부담한 채무를 147,516,930원으로 보고 용도가 명백한 금액을 55,000,000원으로 보아 차액 93,016,930원을 상속세과세가액에 산입하고, 국세청 심사청구 결정에서는 위 93,016,930원 중 상속개시 1년 이전의 채무 13,000,000원과 89.12.4 지급된 쟁점아파트의 잔금 39,150,000원을 상속세과세가액산입에서 제외하고 OO중앙회 채무 25,500,000원 및 임대보증금 증가액 15,000,000원 합계 40,500,000원은 용도가 명백하지 않은 것으로 보았으나 ① 피상속인이 89.4.17 OO중앙회 OOO지점으로 부터 25,500,000원을 차입하고 89.6.5 피상속인이 인천광역시 남동구 OO동 OOOOO 소재 건물의 임대보증금 15,000,000원을 받은 사실이 있으며 이 부분에 대하여는 당사자간에 다툼이 없고, ② 피상속인은 청구외(주)OO은행의 유입건물인 서울특별시 강동구 OO동 OO OOOOO OOO OOOO(쟁점아파트)를 88.8.17 위 (주)OO은행으로부터 87,000,000원에 매입하기로 매매계약를 체결하고, 같은날 계약금 8,700,000원을 지급하고 89.5.16 중도금 39,150,000원 및 지체보상금 4,280,757원을 지급한 사실이 위 (주)OO은행의 유입물건 카드와 동 은행의 부동산매매사실확인서에 의해 확인되는 바, ③ 88.8.17 지급한 쟁점아파트의 계약금 8,700,000원과 89.5.16 지급한 중도금 39,150,000원 합계 47,850,000원은 채권으로 상속재산가액에 포함되는 재산이고, 89.5.16 지급한 중도금 및 지체보상금 43,330,757원을 피상속인이 다른 자금으로 지급했다고 볼 수 있는 자금이 발견되지 않으며, 피상속인이 89.4.17 OO중앙회 OOO지점으로 부터 25,500,000원을 차입한 약1개월 후에 위 중도금 및 지체보상금을 지급한 사실로 보아 동 차입금은 쟁점아파트의 중도금으로 사용한 것으로 보이고, 피상속인이 89.6.5 받은 위 임대보증금 15,000,000원은 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니하나 피상속인이 상속개시전 2년 이내에 부담한 채무총액의 100분의20에 미달하므로 상속세법시행령 제3조 제1항 및 같은법시행령 부칙(93.12.31 대통령령 제14082호) 제6조의 규정에 의하여 상속세과세가액 산입에서 제외하여야 할 것으로 판단된다. 다. 쟁점(2)에 대하여 본다. (1) 관련법령 상속세법 제9조 제1항 본문에서 상속재산의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시 당시의 현황에 의한다고 규정하고 있다. 그리고 같은법 기본통칙 37...9 제2항에서 상속개시전에 피상속인이 부동산매매계약을 체결하고 잔금을 지급하기 전에 사망한 경우에는 동 부동산을 상속재산으로 보지 아니하며, 이미 지급한 계약금과 중도금은 채권인 상속재산이 된다고 하고 있다. (2) 사실관계 및 판단 ① 피상속인은 88.8.17 청구외 (주)OO은행으로 부터 쟁점아파트를 매입하기로 매매계약를 체결하고 계약금 8,700,000원을 지급하고, 89.5.16 중도금 39,150,000원과 지체보상금 4,280,757원을 지급한 상태에서 89.10.22 사망하였으며 잔금 39,150,000원은 89.12.4 상속인들이 지급한 사실이 위 (주)OO은행의 유입물건카드에 의해 확인된다. ② 처분청은 이 건 상속세 부과시 쟁점아파트의 가액을 140,000,000원으로 평가하여 상속재산가액에 포함하고, 쟁점아파트의 잔금 39,150,000원을 상속채무로 보아 상속재산가액에서 공제하였으며, 상속개시당시 미지급된 쟁점아파트의 잔금 39,150,000원을 상속세법 제7조의2 에 규정된 상속개시전 1년이내에 피상속인이 부담한 채무로 보아 상속세과세가액에 산입하였으나, 국세청 심사청구 결정에서 동 채무 39,150,000원은 89.12.4 쟁점아파트의 잔금으로 사용된 용도가 인정된다고 하여 동 금액을 상속세과세가액산입에서 제외하였다. 따라서 상속세과세표준에 미친 영향은 쟁점아파트를 140,000,000원으로 평가하여 상속재산가액에 포함하고 상속개시 당시 미지급된 잔금 39,150,000원을 상속채무로 상속재산가액에서 공제하는 결과가 되었다. 그러나 쟁점아파트의 취득시기는 소득세법 제27조 및 같은법시행령 제53조 제1항에 의해 잔금을 청산한 89.12.4이 되므로 89.10.22 사망한 피상속인이 쟁점아파트를 취득하여 상속하였다고 보기도 어려우며, 위 상속세법기본통칙 37...9 제2항에서도 피상속인이 부동산매매계약을 체결하고 잔금을 지급하기 전에 사망한 경우에는 동 부동산을 상속재산으로 보지 아니한다고 하고 있다. 따라서 쟁점아파트의 평가액 140,000,000원을 상속재산가액에서 제외하고 상속채무로 인정한 쟁점아파트의 잔금 39,150,000원을 채무공제에서 제외하는 대신 쟁점아파트의 계약금 8,700,000원 및 중도금 39,150,000원을 채권으로 상속재산가액에 가산하여야 할 것으로 판단된다. 라. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.