이유
1. 사실 및 처분개요 청구인 OOO, OOO 및 청구외 OOO 3인(이하 “출자자, 조합원 또는 공동사업자”라 한다)은 1991.7.5 각 소유토지(이하 “쟁점토지”라 한다)를 조합에 현물출자하여 연립주택을 신축하기로 동업계약을 체결하였다. 출자자 3인은 공동으로 면세사업자등록(등록번호 : OOOOOOOOOOOO, 개업년월일 : 1992.7.20, 업태·종목 : 건설·국민주택)을 한 후 1992.12.30 연립주택 12세대를 신축하고 1994.1.7 공유등기를 하였다가 같은 날 청구인 OOO이 6세대, 청구인 OOO가 3세대, 청구외 OOO이 3세대를 각자 명의로 소유권을 이전등기 하였다. 처분청은 출자자 3인이 1994.1.7 공유등기한 날 쟁점토지의 ⅔지분을 서로 교환한 것으로 보고 1995.1.16 청구인 OOO에게 1994년도 귀속 양도소득세 28,807,900원, 청구인 OOO에게 1994년도 귀속 양도소득세 19,307,450원을 결정고지하였다. 그 후 처분청은 청구인이 심사청구한 결과 출자자 3인이 1991.7.5 조합에 쟁점토지를 현물출자한 날 출자지분을 초과한 면적은 타조합원에게 사실상 유상양도 된 것으로 보아야 한다는 결정에 따라 1995.5.16 청구인 OOO에게 1991년도 귀속 양도소득세 24,796,720원, 청구인 OOO에게 1991년도 귀속 양도소득세 18,858,930원으로 감액경정하였는 바, 그 내용은 아래와 같다. < 아 래 > (단위 : ㎡, %)

출자자

현물출자한 쟁점토지

유상양도로 본 면적

소? 재? 지

면? 적

출자지분비율

처분청

심사결정

OOO

서울시 중구OO동

OOOOOOO

164

46.20

109.33

88.23

OOO

서울시 중구OO동

OOOOOOO

118

33.24

78.67

78.78

OOO

서울시 중구OO동

OOOOOOO

서울시 중구OO동

OOOOOOO

73

20.56

48.67

57.99

계 3명

4필지

355

100

236.67

255

① 출자자 3인이 동업계약시 출자지분비율 또는 손익분배비율 등에 대한 약정이 없어 현물출자한 쟁점토지 면적(㎡당 기준시가 동일)으로 출자지분비율 계산 ② 처분청이 계산한 출자자 OOO에 대한 유상양도면적 계산 : 109.33㎡=164㎡×⅔ ③ 심사결정시 계산한 출자자 OOO에 대한 유상양도면적 : 88.23㎡=164㎡×53.8%(100%-46.2%) 청구인은 이에 불복하여 1995.3.13 심사청구를 거쳐 1995.6.23 심판청구를 제기하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 건물준공후 12세대의 소유권보존등기를 하기 위해 형식상 교환에 의해 공유등기한 후 당초 약정대로 세대를 배분하여 공유물 분할로 각각 등기하였는데 이를 교환으로 보아 양도소득세를 과세함은 부당하다. 나. 국세청장 의견 조합원이 출자한 자산은 공동 사업목적에 의하여 통제가 될 뿐만 아니라 그 조합의 구성원인 조합원들의 합유재산이 되어 결국 당해 현물출자자는 자기의 소유지분에 대해서만 그 지분권이 인정된다 할 것이므로 이는 양도된 것으로 볼 수 없으나, 타조합원의 소유지분에 해당하는 부분은 출자를 한 날 유상으로 사실상 이전된 것이기 때문에 출자된 자산중 다른 공동사업자의 소유지분에 해당하는 부분은 사실상 유상양도된 것으로 보아야 할 것이다.(국심 85부1355, 1985.10.31 동지) 이 건의 경우 청구인이 제시한 1991.7.5자 연립주택신축약정서를 보면, 출자자 3인이 각 소유한 쟁점토지 지상에 공동으로 새로운 연립주택을 신축하기 로만 약정되어 있을 뿐 구체적인 출자지분 등이 약정되어 있지 아니하고 쟁점토지 4필지의 시가를 평가한 사실도 없음이 확인된다. 그렇다면 출자자 3인의 출자지분은 동업계약체결 당시의 기준시가에 의거 평가한 가액을 기준으로 아래와 같이 계산하여야 할 것이다. < 아 래 > (단위 : 원)

출자자

출자면적

(㎡)

1991년도 기준시가

출자지분비율

(%)

㎡당

평 가 액

OOO

164

968,000

158,752,000

46.20

OOO

118

968,000

114,224,000

33.24

OOO

73

968,000

70,644,000

20.56

계 3명

355

343,640,000

100

출자자 3인이 출자한 각 쟁점토지 중 출자지분비율을 초과한 부분(OOO 88.23㎡, OOO 78.78㎡, OOO 57.99㎡)은 이를 유상양도로 보아 양도소득세를 부과하여야 할 것이다. 또한 이 경우의 양도시기는 동업계약체결일인 1991.7.5로 보아야 할 것이다. 한편, 처분청은 출자자 3인이 교환등기 한 것을 양도로 보아 이 건 양도소득세를 과세하였으나 새로 신축한 연립주택을 공동으로 소유권이전하기 위한 형식적인 절차에 불과하다고 인정되므로 이에 대하여 과세한 처분은 잘못된 것으로 판단된다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 이 건은 공동사업자 3인이 각기 다른 면적의 쟁점토지를 조합에 현물출자하여 연립주택 12세대를 신축, 공동사업자 3인이 그 출자지분비율에 따라 신축한 연립주택 및 그 부수토지를 분배한 후 각자 명의로 소유권이전등기한 경우 사실상 유상양도한 면적이 있는지를 가리는데 그 쟁점이 있다. 나. 관련규정 소득세법 제4조 제1항 제3호에서「양도소득은 자산의 양도로 인하여 발생하는 소득」이라고 규정되어 있고, 동조 제3항은 「제1항 제3호에서 “양도”라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도·교환·법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다.(이하 생략)」고 규정되어 있다. 다. 심리 및 판단 (1) 조합원이 조합에 출자한 자산은 공동사업목적에 의하여 통제가 될 뿐만 아니라 그 조합의 구성원인 조합원들의 합유재산이 되어 결국 당해 현물출자자는 자기의 소유지분에 대해서만 그 지분권이 인정된다 할 것이므로 이는 양도된 것으로 볼 수 없으나, 타조합원의 소유지분에 해당하는 부분은 출자를 한 날 유상으로 사실상 이전된 것이기 때문에 출자된 자산중 다른 공동사업자의 소유지분에 해당하는 부분은 사실상 유상양도된 것으로 보아야 한다.(국심 85부1355, 1985.10.31, 국심 90서4418, 1994.11.28 동지) (2) 이 건의 경우 공동사업자 3인이 동업계약에 의거 조합을 결성한 후 그 조합에 각기 다른 면적의 토지를 현물출자하여 건설업(국민주택 신축판매업)을 영위한 것으로 볼 수 있고, 처분청은 출자자 3인이 동업계약시 출자지분비율 또는 손익분배비율 등에 대한 약정이 없어 현물출자한 쟁점토지의 면적(㎡당 기준시가가 동일하여 평가가액으로 비교하여도 마찬가지임)으로 각자의 출자지분 비율을 계산한 후 그 출자지분비율을 초과한 부분(청구인 OOO 88.23㎡, 청구인 OOO 78.78㎡, 청구외 OOO 57.99㎡)에 대해 출자당시(1991.7.5 연립주택 신축약정서를 작성한 날) 이를 유상양도한 것으로 보고 이 건 양도소득세를 과세한 것으로 확인되고 있어 위 선결정에 비추어 볼 때 달리 잘못이 없다. 따라서 이 건 심판청구는 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.