이유
1. 원처분 개요

청구인은 92.10.23 사망한 망 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 재산상속인으로서 93.4.22 처분청에 상속세과세미달로 신고하였다.

처분청은 신고누락한 충청남도 대천시 OO동 OOOO 대지 813.7㎡를 피상속인이 91.8.30 대천시로부터 취득한 가액(300,070,000원)으로 평가하여 이를 상속재산가액에 산입하고, 청구인이 신고한 사채 1,475,500,000원(채권자 OOO 700,000,000원, 동 OOO 170,000,000원, 동 OOO 105,500,000원, 동 OO건설주식회사 500,000,000원)을 채무인정하지 아니하고 95.3.16 청구인에게 92년도분 상속세 664,586,870원을 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 95.5.11 심사청구를 거쳐 95.7.26 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

1) 처분청은 상속개시일인 92.10.23로부터 1년2개월 전인 91.8.30 계약체결한 매매가액을 상속재산가액으로 평가하였으나 이를 시가로 볼 수는 없으므로 개별공시지가로 평가하여야 한다.

2) 피상속인의 채무 중 채권자 OOO에 대한 채무 700,000,000원은 상속재산인 서울특별시 양천구 OO동 OOOOOO 등 5필지에 대한 근저당설정사실이 부동산 경락 후 93.4.8 작성된 배당표에 의하여 확인되며, 채권자 OOO에 대한 채무 105,500,000원은 OOO이 보관중인 무통장입금증 5매와 OOO의 확인서에 의하여 확인되고, 채권자 OOO에 대한 채무 170,000,000원은 차용증과 전라남도 여천시 OO동 OOO 답 1137㎡에 대한 근저당(채권최고액 70,000,000원)설정사실, 서울 양천구 OO동 OOOOOO 등 5필지에 대한 93.1.11자 가압류등기사실, 경기도 화성군 향남면 OO리 OOOOO 임야 3480㎡에 대한 92.10.2자 근저당(채권최고액 100,000,000원)설정, 경매, 배당사실에 의하여 확인되며, 채권자 OO건설주식회사에 대한 채무 500,000,000원은 차용증서, 서울특별시 서대문구 OO로OO OOOOOO 등 5필지에 대한 채권최고액 3,000,000,000원의 근저당설정사실, OO건설주식회사의 입출금전표 등 관련장부 등에 의하여 확인되므로 이를 상속세과세가액에서 공제되는 채무로 보아야 한다.

나. 국세청장 의견

상속개시일 전 2년 이내에 발생한 채무로서 고액임에도 자금흐름상 사용용도가 명백하지 아니하고 자금대차에 따른 이자수수나 이자소득 원천징수사실도 확인되지 아니하므로 상속세과세가액에서 공제되는 채무에 해당하지 아니한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

1) 충청남도 대천시 OO동 OOOO 대지 813.7㎡를 개별공시지가로 평가할 수 있는지 여부

2) 청구인이 신고한 사채 1,475,500,000원(채권자 OOO 700,000,000원, 동 OOO 170,000,000원, 동 OOO 105,500,000원, 동 OO건설주식회사 500,000,000원)을 상속세과세가액에서 공제되는 채무로 인정할 수 있는지 여부에 있다.

나. 쟁점 1)에 대하여 본다

1) 관련법령

상속세법 제9조

는 상속재산의 가액은 상속개시당시의 현황에 의한다고 규정하고 있으며,

같은법시행령 제5조

제1항은 “법 제9조 제1항의 규정에 의한 가액은 각각 그 당시의 시가에 의하되 시가를 산정하기 어려운 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다”고 규정하고 있고, 같은조 제2항 제1호(가)목은 토지의 경우 시장·군수·구청장이 산정한 개별공시지가에 의한다고 규정하고 있으며, 상속세법기본통칙 39...9는 시가로 볼 수 있는 경우를 예시하고 있는데 그 제1항 제2호에서는 “상속개시일 전후 6월이내에 상속재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인될 경우는 그 가액”을 상속개시일 현재의 시가로 볼 수 있다고 규정하고 있다.

2) 사실관계 및 판단

(가) 피상속인이 상속개시일로부터 1년2개월전인 91.8.30 대천시장과 위 토지를 307,000,000원에 매수하기로 매매계약을 체결하였으며 상속개시일 현재의 개별공시지가는 245,737,400원임이 토지가격확인원 등에 의하여 확인된다.

(나) 쟁점토지의 개별공시지가 변동사항은 아래 표와 같으며 쟁점토지의 개별공시지가는 피상속인이 취득한 91.8.30이 속하는 91년도에는 상승(236,000원→302,000원)하였으며, 상속개시일이 속하는 92년도중에는 하락(302,000원→280,000원)하였음을 알 수 있고,

(표1) 개별공시지가 (단위:원)

기 준 일

91.1.1

92.1.1

93.1.1

94.1.1

개별공시지가

(㎡당)

236,000

302,000

280,000

300,000

토지이용계획확인서에 의하면 쟁점토지는 도시계획구역외의 지역에 속하는데 건설교통부 발행 지가동향에 의하면 충청남도 보령시 관내 비도시지역의 지가동향은 92년 중 0.36% 하락하였음이 확인되고 있다.

(다) 상속개시일이 당시 토지의 시가라 함은 불특정다수인 간에 자유로이 거래가 되는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액을 말하는 것으로서 상속개시일 전 후의 상속재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액을 상속개시일의 시가로 하기 위하여는 매매시점과 상속개시일의 사이에 시가의 변동이 없었다는 사실이 입증되거나 또는 그 사실을 추정할 만한 상당한 근거가 있어야 할 것인 바, 예를 들어 토지의 가액이 지속적으로 대폭 상승하는 기간중에 있음이 명백하다면 상속개시일 이후의 매매사실이 있어 그 가액이 확인되더라도 이를 상속개시일의 시가로 할 수는 없다고 할 것이나, 반대로 상속개시일 이전의 매매가액 또는 감정가액은 이를 상속개시일의 시가로 추정할 수 있다고 할 것이다(대법 91누 12301, 92.2.11 동지)

그러나 이 건과 같이 상속개시일 전후의 기간 동안 인근토지의 시가동향이 일부 하락하였고 또한 개별공시지가도 상속개시일이 속하는 연도 중 하락하였다면 지가가 하락하는 과정에 있다고 할 수도 있는 것이므로 상속개시일 1년 2개월 전의 매매가액을 상속개시일의 시가라고 추정할 수는 없다고 판단된다. 설사 쟁점토지의 토지등급이 90.1.1 140등급에서 94.1.1 202 등급으로 상승하였다 하더라도 이는 토지구획정리사업으로 농지가 대지로 형질변경됨에 따른 것이라 보여 피상속인이 취득한 91.8.30 이후 쟁점토지의 시가가 상승하였다고 볼 근거로는 채택 할 수 없다.

(라) 위 내용을 종합하여 볼 때, 쟁점토지의 경우 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당하므로 개별공시지가에 의하여 평가한 가액을 상속재산가액에 산입함이 타당하다고 판단된다.

다. 쟁점 2)에 대하여 본다.

1)관련법령

상속세법 제4조

제1항 제3호는 채무를 상속재산가액에서는 공제한다고 규정하고 있으며, 같은조 제3항은 제1항의 규정에 의한 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다고 규정하고 있고, 채무의 입증방법에 관하여

같은법시행령 제2조

제1호는 “국가·지방자치단체 제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법”을 규정하고 있으며, 제2호는 “제1호 이외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법”을 규정하고 있다.

2) 채권자 OOO에 대한 채무에 대하여

피상속인 소유인 서울특별시 양천구 OO동 OOOOOO 답 66㎡등 답 5필지 1,675㎡의 1/2 지분에 대하여 피상속인을 채무자로, 청구외 OOO을 채권자로 하고, 채권최고액을 350,000,000원·50,000,000원·300,000,000원으로 하는 근저당권이 91.8.26, 92.5.29, 92.8.13자에 각각 설정등기된 사실, 처분청은 위 담보부동산을 공시지가(1,005,387,500원)로 평가하여 상속재산가액에 산입한 사실, 채권자 OOO의 신청에 의한 서울민사지방법원남부지원의 결정(사건번호 92타경 9934)에 의하여 위 담보부동산이 92.7.3 경매개시되어 615,000,000원에 경락된 사실, 청구외 OOO의 채권총액은 원금이 700,000,000원이고 동인에게 배당된 금액은 472,260,000원인 사실이 부동산등기부등본, 배당표, 상속재산평가조서 등에 의하여 확인되는 바,

위의 사실을 종합하여 보면, 피상속인의 OOO에 대한 채무가 이자를 제외한 원금이 700,000,000원이고 담보부동산이 상속된 후 경락되어 상속인이 실제 채무를 부담한 사실이 확인되므로 상속개시일 전 2년 이내의 채무로서 처분청이 그 사용처를 검토하여 사용처불명분을

상속세법 제7조의2

에 의하여 상속세과세가액에 산입하는 것은 별론으로 하고, 청구외 OOO에 대한 채무 700,000,000원은 상속세과세가액에서 공제하여야 할 채무라는 청구주장은 이유있다고 판단된다.

3) 채권자 OOO에 대한 채무에 대하여

청구인은 채무존재에 관한 증거로서 청구외 OOO이 91.5.16- 91.12.3 기간 중 6회에 걸쳐 피상속인에게 105,500,000원을 무통장입금하였음을 입증하는 무통장입금증과 청구외 OOO의 확인서를 제시하고 있는 바,

위 무통장입금증의 송금액은 피상속인이 채무를 부담하고 받은 금액인지 또는 피상속인이 청구외 OOO에 대한 채권을 회수한 것인지 구분할 수 없으며, 채무에 대한 증거는 단지 청구외 OOO의 확인서가 있을 뿐인데, 동인은 확인서에서 피상속인에게 사업자금으로 위 금액을 빌려주었으나 차용증을 작성하지는 아니하였고 피상속인 사망 후 현재까지 원리금을 돌려받지 못하고 있다고 진술하고 있으나 상속개시일인 92.10.23 로부터 3년 이상이 경과한 현재까지도 청구인이 청구외 OOO에게 피상속인의 채무를 변제한 사실도 없을 뿐 아니라 상속 재산을 담보제공하게 하는 등 청구외 OOO이 채권을 보전하기 위한 조치를 한 사실이 없음을 미루어 볼 때 청구외 OOO에 대한 채무를 상속인이 부담한 것이라고 인정되지 아니하므로 이 부분 청구주장은 이유없다고 판단된다.

4)채권자 OOO에 대한 채무에 대하여

피상속인 소유인 경기도 화성군 향남면 OO리 OOOOO 임야 3480㎡에 청구외 OOO을 근저당권자로 하고 피상속인을 채무자로 하는 채권최고액 100,000,000원의 근저당권이 92.10.2 설정된 사실, 채권자 OOO의 신청에 따른 수원지방법원의 결정(사건번호 93타경 6385)에 의하여 담보부동산이 93.2.25 경매개시되어 80,300,000원에 경락된 사실, OOO의 피담보채권총액은 원금 93,000,000원, 이자 10,491,850원을 포함하여 총103,491,850원인 사실, 한편 전라남도 여천시 OO동 OOO 답 1137㎡에 청구외 OOO을 채권자로 하고, 피상속인을 채무자로 하는 채권최고액 70,000,000원의 근저당이 92.10.6 설정등기된 사실, 처분청은 위 담보부동산 2필지를 공시지가인 114,918,000원으로 평가하여 상속재산가액에 산입한 사실이 부동산등기부동본, 근저당설정계약서, 배당표, 상속재산평가조서에 의하여 확인되는 바,

위의 사실내용을 종합하면 피상속인이 채무 170,000,000원을 부담하였고 상속 개시 후에 담보부동산 일부가 경락되어 상속인이 동 채무를 부담한 것으로 인정되므로 상속개시일 전 2년 이내의 채무로서 처분청이 그 사용처를 검토하여 사용처불명분을

상속세법 제7조의2

에 의하여 상속세과세가액에 산입하는 것은 별론으로 하고, 청구외 OOO에 대한 채무 170,000,000원은 상속세과세가액에서 공제하여야 할 채무라는 청구주장은 이유있다고 판단된다.

5) 채권자 OO건설주식회사에 대한 채무에 대하여

피상속인 등 5명이 서명날인한 차용증서, 토지 및 건물 등기부등본, OO건설주식회사의 환지확인서, 처분청의 상속재산평가조서 등에 의하면, 피상속인은 청구외 OOO, OOO, OOO, OOO 등 4인과 함께 서울특별시 서대문구 OO로 OO OOOOOO, OOOOOO, OOOOO, OOOOOO, OOOOOO 등 5필지 대지 1007.9㎡를 공유하고 있으며, 동 토지들은 청구외 OO건설주식회사가 시공자인 서울특별시 마포6-1지구 재개발구역에 편입되어 있고,

위 토지소유자들은 89.11.29 OO건설주식회사로부터 각각 500,000,000원 합계 2,500,000,000원을 차용하고 위 부동산에 OO건설주식회사를 채권자로 하는 채권최고액 3,000,000,000원의 근저당을 90.2.2 설정하였다.

OO건설주식회사는 마포 6-1지구 재개발구역에 대한 공사완료로 오피스텔(지하 7층, 지상18층)을 준공하였으며, 피상속인에게는 종전토지(위 담보부동산임)의 출자에 갈음하여 오피스텔 5개실(1701, 1702, 1703, 1704, 1705호) 408.91㎡와 그 부속토지 32.66㎡를 도시재개발법의 규정에 따라 분양처분(환지)하였고, OO건설주식회사는 90.2.2자 근저당설정한 토지가 OO로 OO OOO 대 2,407.9㎡의 일부로 합필 및 지번 변경됨에 따라 담보를 변경하여 채무자 5인이 환지받은 토지지분에 채권최고액 3,000,000,000원(90.2.2자 당초 근저당과 동일한 금액임)의 근저당을 93.1.23 설정하였고 피상속인 소유의 오피스텔에 대하여도 93.2.10 처분금지를 위한 가처분등기를 하였다

OO건설주식회사는 우리심판소의 조회에 대하여 피상속인에 대한 채권 500,000,000원을 포함한 총 2,500,000,000원 중 2,313,300,071원을 상속개시일 이후 92.10.31 회수하였음을 회신(OO 0408-1194, 95.12.16)하고 있으며 처분청은 피상속인 소유인 오피스텔 5개실 536,808,465원으로 평가하여 상속재산가액에 가산하였는 바,

위의 사실내용을 종합하여 보면 피상속인이 채무담보로 제공한 부동산이 상속재산가액에 가산되었으며 OO건설주식회사에 대한 채무는 상속개시일 이후 상속인이 변제한 사실이 확인되므로 청구외 OO건설주식회사에 대한 채무 500,000,000원은 상속세과세가액에서 공제하여야 할 채무라는 청구주장은 이유있다고 판단된다.

라. 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.