이유
1. 처분 개요 처분청은 청구법인이 주주등으로부터 회수한 것으로 되어 있는 가지급금 1995사업년도분 2,681,685,410원, 1996사업년도분 3,500,000,000원(이하 위 2개 사업년도의 가지급금을 “쟁점가지급금”이라 한다)이 실제로는 회수되지 아니한 것으로 보아 이에 대한 인정이자 1995사업년도분 301,845,922원, 1996사업년도분 462,070,096원을 익금가산하여 1997.8.8 청구법인에게 1995사업년도분 법인세 255,772,500원 및 농어촌특별세 7,398,370원, 1996사업년도분 법인세 316,166,750원을 각각 결정고지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 1997.10.2 심사청구를 거쳐 1997.12.9 이 건 심판청구를 제기하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 청구법인은 건설업을 영위하는 법인으로 1989년 개정된 건설업법의 면허기준에 따라 청구법인이 소지하고 있는 건설업 면허를 유지하기 위하여 최소한 26억원의 자본금이 유지되어야 하므로 1989년에 8억원, 1990년에 8억원, 1991년에 4억5천만원 합계 20억5천만원(이하 “쟁점가공자본금”이라 한다)을 실제 납입자본금없이 증자하고 쟁점가공자본금과 기타 가지급금을 합하여 1995사업년도에 3,555,654,380원, 1996사업년도에 4,150,000,000원을 청구법인의 대표이사 OOO 등에게 주주·임원 단기채권으로 가지급처리하고 같은 사업년도중에 현금, 예금 및 공사현장 전도금 등으로 가지급금을 회수처리하였다. 처분청은 쟁점가공자본금이 실제 주주들이 납입한 것이 아니라 장부상으로만 각 주주들로부터 입금된 것처럼 처리한 가공자본금이어서 납입사실이 없는 자본금을 각 주주들에게 가지급한 것으로 보고 가지급관련 청구법인의 지급이자를 전액 손금부인하였으며 쟁점가공자본금에 대하여 각 주주의 지분별로 가지급금 인정이자를 계산하여 청구법인의 소득금액에 익금산입하고 각 주주들에게 배당처분하였으며, 가지급금 인정이자를 계산함에 있어서 청구법인의 주주·임원 단기채권계정에서 회수처리된 금액인 1995사업년도분 2,681,685,410원, 1996사업년도분 3,500,000,000원을 회수하지 아니하였다고 보아 이에 대한 인정이자를 익금가산하여 이 건 과세처분하였는 바, 실제 납입이 없는 자본금은 사실 그대로 납입이 없는 것으로 보고 세법을 적용하여야 함이 실질과세원칙에 부함되는 것으로 판단되며, 공사전도금으로 대체입금한 쟁점가지급금은 청구법인의 회계처리를 부인하고 실제 현금회수가 없는 것으로 보았으나, 청구법인의 주주·임원단기채권의 발생과 회수를 그 실제대로 계산하려 한다면 당초 발생부터 현금지급의 실제 존재여부를 확인하여 당초부터 지급이 없었던 것은 가지급발생이 없었던 것으로 보아야 함에도 처분청이 주주·임원단기채권의 발생시에는 그 발생여부를 확인하지 않고 회수된 금액만 그 사실여부를 조사하여 회수사실이 없었다고 회수처리를 부인한 것은 과세형평과 당해조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 않도록 하여야 한다는 국세기본법 제18조 의 규정에 위배된 위법한 처분이다. 나. 국세청장 의견 청구법인은 증자한 자본금은 실제로 증자한 것이 아니므로 실질과세의 원칙에 따라 자본의 납입이 없었던 것으로 하여야 한다고 주장하고 있으나, 청구법인은 증자할 자본금을 별단예금에 예치하여 상법상 적법하게 증자등기를 마쳤으므로 동 자본금이 상법의 규정에 의하여 감소될 때까지는 정당한 자본금으로 보아야 하고 실제 현금불입없이 증가된 자본금은 즉시 주주에게 대여한 것으로 보아 가지급금에 해당된다고 할 것이다. 따라서 위 가공자본금은 업무와 관련없는 가지급금에 해당되어 관련규정상 부당행위계산의 부인규정이 적용되어야 한다고 판단된다. 이상의 내용을 종합하면, 쟁점가지급금중 쟁점가공자본금은 주주가 납입하여야 할 금액을 법인의 공사수입금액으로 대체된 것이므로 청구법인은 각 주주에 대하여 가지급금이 발생한 것이 되어 자본금이 감소되거나 현금납입이 될 때까지는 인정이자계산함이 타당하고, 쟁점가지급금과 가공자본금과의 차액도 대표이사에 대한 가지급금을 현금회수없이 공사수입금액으로 대체처리되었으므로 실제에 있어서는 가지급금이 회수된 것이 아니어서 인정이자를 계산함이 타당하다고 판단된다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 이 건은 가지급금에 대한 인정이자를 계산하여 익금산입한 처분의 당부를 가리는데 있다. 나. 관련 법령 법인세법(1994.12.22 개정) 제20조에는 정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제46조 제1항에는 「법 제20조에서 “특수관계 있는 자”라함은 다음 각호의 관계있는 자를 말한다. 1. 출자자(소액주주를 제외한다. 이하 같다)와 그 친족 2. 법인의 임원·사용인 또는 출자자의 사용인(출자자가 영리법인의 경우에는 그 임원을 비영리법인인 경우에는 그 이사 및 설립자를 말한다)이나 사용인외의 자로서 법인 또는 출자자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께하는 친족」으로 규정하고 있으며, 같은 조 제2항에는 「법 제20조에서 “조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. 1.～6. (생략) 7. 출자자등에게 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 이율·요율이나 임대료로 대부 또는 제공한 때.(단서생략)」로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제47조 제1항에는 출자자등에게 무상 또는 총리령이 정하는 당좌대월이자율(이하 “당좌대월이자율”이라 한다)보다 낮은 이율로 금전을 대여한 경우에는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다고 규정하고 있다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 이 건 과세자료 및 청구주장에 의하면 청구법인은 1989～1991사업년도중 쟁점가공자본금을 실제 납입자본금없이 증자한 사실이 확인되고, 청구법인의 「주주·임원단기채권명세서」에 의하면 1995～1996사업년도에는 쟁점가지급금을 공사현장전도금으로 회수처리하였다가 연말에 다시 공사현장전도금에서 대표이사에 대한 가지급금으로 대체입금한 사실이 확인되며, 처분청은 쟁점가지급금의 회수사실을 부인하여 이 건 과세처분하였다. (2) 청구법인은 실제 납입자본금없는 쟁점가공자본금을 주주에 대한 가지급금으로 보아 인정이자를 계산한 것은 부당하다고 주장하고 있는 바, 이에 대하여 살펴본다. 상법규정에 의하여 정당하게 설립된 회사의 자본금은 동법규정에 의한 자본금이 감소될 때까지는 당초 자본금을 정당한 자본금으로 보는 바[법인세법 통칙 2-14-8...18(가공불입자본금의 처리) 같은 뜻임], 현금불입없는 증자자본금은 자본증가에 관한 변경등기일이후 그 증자자본금이 상법규정에 의하여 감소되거나 주주가 실제로 법인에 그 증자자본금을 입금한 날까지는 주주에 대한 가지급금으로 보는 것이므로 처분청에서 이에 대하여 인정이자를 계산하여 익금가산한 것은 달리 잘못이 없다 할 것이다. (3) 또한 청구법인은 주주·임원등에 대한 가지급금이 공사현장전도금으로 대체처리되어 회수되었으므로 쟁점가지급금에 대한 인정이자를 익금산입한 것은 부당하며, 공사현장전도금으로의 회수를 부인한다면 가지급금의 사실여부까지 조사하여야 한다고 주장하나, 청구법인은 쟁점가지급금이 공사현장전도금으로 회수처리되었다고 주장만할 뿐 쟁점가지급금의 회수사실을 입증할만한 금융자료 등 객관적인 증빙을 전혀 제시하지 못하고 있고, 만약 가지급금의 발생원인이 별도로 있다면 이는 청구법인이 밝히고 입증하여야 할 것으로 이의 입증책임이 처분청에 있다고 하는 청구주장은 인정하기 어렵다 할 것이다. (4) 따라서 처분청이 쟁점가지급금에 대한 인정이자를 계산하여 익금가산한 이 건 과세처분은 달리 잘못이 없다 할 것이다. 라. 결 론 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.