이유
1. 원처분 개요

처분청은 청구인 OOO와 OOO(이하 “청구인”이라 한다)가 서울특별시 종로구 OO동 O OOOO OO OO 대지권 66.98㎡와 임대사무실 건물 534.61㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 92.1.16 청구인의 부(父) 청구외 OOO 사망으로 상속받은 후 92.7 쟁점부동산을 기준시가로 평가하여 과세미달로 신고하였으나, 93.2.2 청구인이 신고누락한 유가증권 29,756,484원을 상속O산가액에 추가하여 청구인에게 92년도분 상속세 4,121,290원을 결정·고지하였으며, 94.11.1 쟁점부동산을 임대보증금에 의하여 환산한 가액으로 평가하고 당초 결정시 상속O산가액 543,503,734원에서 912,747,684원으로 369,243,950원을 증액평가한 후, 연로자공제 30,000,000원을 부인하여 상속세를 96,218,778원으로 결정하고 신고불성실가산세 20,602,014원 및 납부불성실가산세 28,865,632원을 가산하여 상속세 142,252,010원을 경정·고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 94.12.13 심사청구를 거쳐 95.3.20 삼판청구를 하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구 주장

청구인이 92.7월 쟁점부동산의 가액을 기준시가로 평가하여 상속세신고를 하였고, 처분청도 93.2.2 쟁점부동산을 기준시가로 평가하여 92년도분 상속세 4,121,290원을 결정한 사실이 있는 바, 처분청이 당초 93.2.2 결정시 쟁점부동산의 평가를 임대보증금 환산가액으로 평가하였다면 청구인은 미납부세액의 10/100만 부담할 것이나 처분청의 귀책사유로 인하여 94.11.1 O경정 결정시 초과한도액인 미납부세액의 20/100 가산세를 부과한 처분은 청구인이 과세관청의 공적인 견해표명을 신뢰한 것으로 청구인에게는 귀책사유가 없는 것이며 신의성실의 원칙에 위배되는 부당한 것이므로 이 건 처분시 납부불성실 가산세 및 신고불성실가산세를 부과한 처분은 부당하다.

나. 국세청장 의견

청구인은 쟁점부동산을 상속받고 이를 513,747,142원으로 자진신고(과세표준 “0”)하면서 OO 건물관리(주)의 비상장주식 324주를 누락시켜 처분청에서 93.2.2 이 건 상속세를 경정 결정하면서 비상장주식가액 29,756,484원을 합산하여 추가로 4,121,293원을 고지결정한 바 있고, 추후 쟁점부동산이 과소 신고 결정된 사실이 확인되어 이를 임대보증금환산에 의한 평가방법으로 평가한 후 그 차액에 대하여 당초 결정한 93.2.2～94.10.31 까지의 미납부가산세까지도 부과한 처분이 부당하다고 주장하고 있으나, 당초 “상속세를 결정한 후 경정할 사유가 발생할 경우에는 신고납부기한 다음 날로 부터 납부일 전일 또는 납세고지일” 까지의 기간에 대하여 미납부세액에 가산세를 가산하여 징수하도록

상속세법 제26조

제2항 및

동법 시행령 제19조의 2

제1항 및 제2항에 규정되어 있으므로 당초 상속세를 결정한 후 경정할 사유가 발생하여 미납부가산세를 적용한 처분에 잘못이 없으므로 신의성실의 원칙을 들어 부당하다는 청구주장은 이유 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건은 (1) 쟁점부동산을 평가함에 있어서 평가차이로 인하여 발생한 미달신고세액에 대하여 신고불성실가산세를 결정고지한 것이 타당한지의 여부와

(2) 쟁점부동산에 대하여 기준시가로 평가한 가액에 의하여 결정고지한 상속세액을 납부하였음에도 불구하고 이로부터 21월이 지난 후에 다시 평가차이로 인한 상속세액을 경정고지하면서 미납부세액에 대하여 기간경과에 따라 계산되는 납부불성실가산세를 결정고지한 것이 타당한지의 여부를 가리는데 그 다툼이 있다.

나. 관계법령

(1)

국세기본법 제2조

제4호는 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 그 세법에 의하여 산출한 세액에 가산하여 징수하는 금액을 가산세라 한다고 규정하고 있고,

국세기본법 제47조

에서는 가산세의 부과에 대하여 제48조에서는 가산세의 감면에 대하여 규정하면서 제49조에서는 수정신고시에는 신고의 과소로 인하여 부과하여야 할 가산세를 면제하도록 규정하고 있다.

(2) 각 세법에서는 과세의 적정을 기하기 위하여 납세의무자에게 보고·신고·납부 등의 여러가지 의무를 부여하고 있는데 이러한 의무의 이행 확보를 위하여 그 의무이행을 해태하였을 때에는 그에 대하여 세금의 형태로 과징하는 일종의 행정상의 제O로서 가산세를 부과하면서

국세기본법 제48조

및

동법시행령 제27조

에서 정한 사유가 있는 경우에는 가산세를 감면하도록 하고 수정신고의 경우에는 신고불성실가산세는 면제하되 납부불성실가산세는 100분의 50만을 면제하도록 규정하고 있다.

(3) 이건 상속개시일(92.1.16) 현O

상속세법 제26조

는 제1항에서 납세의무자가 상속세를 신고기한내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우에는 결정한 과세표준에 미달한 금액이 차지하는 비율을 상속세 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 신고불성실가산세로 부과하도록 하고 있고, 제2항 및 동 시행령 제19조의 2에서는 상속세신고 납부기한내에 상속세를 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 경우에는 그 납부하지 아니하거나 미달하게 납부한 세액에 상속세신고 납부기한의 다음날부터 납부일 전일(결정 또는 경정하는 경우에는 납세고지일)까지의 기간에 대하여 미납부세액의 100분의 10 및 미납부세액에 대하여 100원에 일변 4전을 적용하여 계산한 금액에서 미납부세액의 100분의 10을 차감한 나머지 금액을 징수하되 이 경우 그 나머지 금액은 미납부세액의 30/100을 한도로 하고 있다.

이건 상속개시일 이후인 94.1.1부터 시행하는

상속세법 제26조

제1항에서는 “평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액”은 “신고불성실가산세를 적용하지 아니한다”고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

상속세에 대한 가산세는 위에서 본 바와 같이 신고불성실가산세와 납부불성실가산세의 두종류의 가산세가 있으며 각 가산세의 산출방법 및 감면사유를 달리하고 있는 바, 신고불성실가산세와 납부불성실가산세로 구분하여 그 부과의 타당여부를 살펴보도록 한다.

(1) 신고불성실가산세에 대하여

(가) 청구인은 쟁점부동산을 청구인의 부(父)가 사망하여 92.1.16 상속받은 후 92.7 쟁점부동산을 기준시가로 평가하여 이 건 상속세를 과세미달로 신고하였으나, 처분청은 청구인이 누락한 유가증권 29,756,484원을 상속O산가액에 가산하여 93.2.2 청구인에게 상속세 4,121,290원을 경정·고지하였다가, 94.11.1 쟁점부동산을 임대보증금에 의하여 환산한 가액으로 평가하여 당초 결정시 상속O산가액 543,503,734원에서 912,747,684원으로 369,243,950원을 증액평가하고 연로자공제 30,000,000원을 부인하여 상속세 96,218,778원에 신고불성실가산세 21,288,896원 및 납부불성실가산세 28,865,632원을 가산하여 기납부세액 4,121,293원을 차감하여 상속세 142,252,010원을 경정·고지하였다.

(나) 그러나 청구인은 92.7 상속세과세표준과 산출세액을 신고함에 있어서 쟁점부동산을 상속O산으로 신고한 바 있으며, 다만 그 O산가액을 평가함에 있어서 이를 기준시가로 평가하여 신고하였고 처분청도 93.2.2 쟁점부동산을 기준시가로 평가하여 상속세액을 결정·고지하였다가 서울지방국세청장의 감사시 지적으로 인하여 쟁점부동산의 평가액을 임대보증금에 의하여 환산한 가액으로 평가한 사실이 확인되는 바, 이에 대하여 신고불성실가산세를 부과하는 것이 타당한지의 여부를 보면,

첫째,

상속세법 제26조

제1항의 규정에 의하여 신고불성실가산세를 부과하기 위해서는 상속O산을 그 신고기한내에 신고하지 아니하는 것이 요구되는 데, 청구인은 위에서 본 바와 같이 쟁점부동산을 상속O산으로 신고함으로써 상속O산을 신고누락한 사실이 없고,

둘째, 일반적으로 납세자에게 상속O산가액을 정확하게 평가하라고 요구하는 것은 상속O산의 경우 시가파악의 어려움과 보충적평가방법의 난해성으로 인하여 무리라고 보여지는 경우가 많으며,

셋째, 위와 같은 사정을 고려하여 94.1.1부터는 상속O산에 대한 평가차이로 인하여 발생하는 미달신고세액에 대하여는 신고불성실가산세를 부과하지 않도록

상속세법 제26조

제1항이 개정된 것을 종합하여 볼 때, 평가차이로 인한 신고불성실가산세를 부과하지 않는 것이 타당하다고 보인다.

(2) 납부불성실가산세에 대하여

청구인은 처분청이 93.2.2 상속세를 결정고지하면서 쟁점부동산을 평가함에 있어서 기준시가로 평가하지 아니하고 임대보증금 환산가액으로 평가하였더라면 이 건 납부불성실가산세를 부담하지 아니하여도 되었음에도 불구하고 처분청이 잘못 평가함으로써 부담하게 된 것인 바, 처분청이 결정고지한 93.2.2 이후 94.11.1 경정시까지 기간경과에 따라 부담하게 되는 이 건 납부불성실가산세를 부과하는 것은 잘못이라고 함으로 이에 대하여 보면,

첫째,

상속세법 제26조

제2항은 제1호에서 납부기간내에 납부되지 않고 미달 납부하면 예컨대 하루만 지연납부해도 미납부세액의 100분의 10을 부과하는 가산세를 규정하여 납부세액을 납부기한내에 납부하지 아니하는 자에 대하여 불이익을 받게 하고, 그 제2호에서 미달납부기간에 따라 미납부세액에 대하여 100원에 일변4전을 적용하여 계산한 금액에서 제1호에 의하여 부과되는 미납부가산세액을 차감한 나머지 금액을 미납부세액의 100분의 20을 한도로 하여 부담하게 하고 있는 바, 이러한 가산세는 납세자가 신고납부기간내에 신고·납부한 상속세에 대하여도 처분청이 평가한 가액에 미달할 경우 처분청이 상속세의 결정고지를 언제하느냐에 따라 가산세액이 달라지게 되는 데, 처분청이 고의로 지연결정한다든지 상속O산 및 과세자료가 전부 신고되어 처분청이 언제든지 상속세를 결정고지할 수 있음에도 불구하고 이를 제대로 하지 아니하여 이로 인하여 지연납부하게 되는 기간의 가산세를 청구인에게 부담시키는 것은 납세자를 합리적인 사유없이 과세권자에 비하여 불이익하게 하는 것으로 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 보아 받아들이기 어렵고,

둘째, 청구인은 상속세신고시 상속O산가액을 기준시가로 평가하여 513,747,142원으로 하고 당해 상속O산의 임대보증금으로 67,922,400원의 부채가 있는 것으로 신고하였으므로 당해 O산가액의 평가는 처음부터 임대보증금에 의한 환산가액인 912,747,684원으로 평가하여 과세할 수 있었음에도 불구하고 처분청은 기준시가로 평가하여 과세하였다가 평가방법을 임대보증금 환산방법으로 바꾸어 상속세와 동시에 납부불성실가산세를 추징하였는 바, 이는 납세자의 귀책사유에 의거 지연납부된 것이 아님에도 불구하고 납부불성실가산세를 부과한 것으로 이러한 가산세를 청구인에게 부담시키는 것은 잘못이라고 판단된다.

따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.