이유
1. 원처분 개요 청구인은 91.10.2 사망한 청구외 OOO(청구인의 母이며, 이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인으로, 92.2.29 상속세신고시 상속재산가액을 아래의 표1과 같이 2,202,914,080원으로 하고, 상속세법 제4조 의 규정에 의한 공제액을 749,165,680원(공과금 13,385,364원, 장례비용 2,000,000원, 채무 733,780,316원)으로 하여 상속세과세가액을 1,453,748,400원으로 신고하였다. (표1) 상속재산의 평가내역 (단위 : ㎡, 원)

소 재 지

종류

면적

평 가 금 액

비고

청 구 인

처 분 청

차 액

부산직할시

서구

OO동

OO OOO

대지

482.6

2,026,920,000

2,026,920,000

-

공시

지가

건물

442.735

125,623,404

179,884,550

54,261,146

감정

가액

비품

49,543,104

48,665,884

△ 877,220

장부

가액

현금

632,572

6,400,003

5,767,431

상품

195,000

192,610

△ 2,390

합 계

2,202,914,080

2,262,063,047

59,148,967

처분청은 상속재산 중 건물(이하 “쟁점건물”이라 한다)을 89.10.24자 한국감정원의 감정가액에 의하여 평가하고 기타 재산을 위 표1과 같이 평가하였으며, 피상속인의 채무 중 피상속인 및 청구외 OOO(청구인의 父임)이 89.9.20 위 건물2층을 청구인에게 임대하기로 하고 받았다는 임대보증금 100,000,000원(이하 “쟁점 임대보증금”이라 한다)을 국세청예규 재삼01254-2312(90.11.23)에 따라 상속개시 후에 상속인이 변제할 의무가 없는 것이라 하여 피상속인의 채무로 인정하지 아니하고 92.7.18 청구인에게 상속세 402,492,150원을 결정고지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 92.9.15 심사청구를 거쳐 93.1.7 심판청구를 하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 청구인은, ① 처분청이 쟁점건물을 평가함에 있어서 상속개시당시인 91.10.2 시점이 아닌 89.10.24자 한국감정원 감정가액을 기초로 평가하였으나 89.10.24은 상속개시일 보다 약 2년이나 이전의 시가 감정가액으로서 이 건 부동산의 시가로 보기에 부적합하고 결국 이는 지방세법상 과세시가표준액으로 평가함이 적법한 것이며, ② 쟁점건물 2층을 89.9.20 청구인이 전세금 100,000,000원에 피상속인 OOO과 공동사업자인 OOO과 전세계약을 체결하고 같은 해 9.25까지 동 전세금 100,000,000원을 청구인이 위 피상속인 등에게 지불함으로써 위 전세금은 상속개시당시에 피상속인의 채무로서 존재한 것이므로 상속재산가액에서 공제하여야 한다는 주장이다. 국세청장은, ① 한국감정원 부산지점의 89.10.24자 감정평가서에 의하면 부산직할시 서구 OO동 OO OOO 지상건물 전체 2,643.6㎡를 평가하면서, 기존건물에 89.8.2 증축한 쟁점건물은 별도로 구분하여 평가하였음이 인정되고, 또한 기존건물과 증축건물의 건축시기가 다른 점 등으로 볼 때 전체건물 감정가액에서 상속건물 면적이 차지하는 비율에 의해 안분계산하여 평가함은 적법한 평가라 할 수 없으므로 별도로 구분된 감정가액에 의해 평가결정한 당초처분은 잘못이 없다 할 것이며, ② 상속재산가액에서 공제할 채무금액은 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 입증되는 것이어야 한다고 규정되어 있는 바, 이 건의 경우 피상속인이 상속인에게 진 보증금채무는 재산상속에 의해 소멸된 것으로 보아야 할 것이므로 상속인이 보증금 채무를 부담한 것으로 보아야 한다는 청구주장은 받아들일 수 없다는 의견이다. 3. 심리 및 판단 가. 이 건은 청구인에게 상속세를 과세함에 있어 ① 쟁점건물을 89.10.24자 한국감정원의 감정가액으로 평가한 것이 정당한 것인지 여부와 ② 상속재산에 대한 상속인의 임차보증금(피상속인의 임대보증금)을 피상속인의 채무로 보아 상속재산가액에서 공제할 수 있는지 여부를 가리는 데 다툼이 있다. 나. 관련법규정을 보면, ① 상속세법 제9조 (상속재산의 가액평가) 제1항은 “상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액 중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속개시당시의 현황에 의한다. (단서생략) (81.12.31 개정)”고 규정하고 있고, 동법시행령 제5조 (상속재산의 평가방법) 제1항은 “법 제9조 제1항의 규정에 의한 가액은 각각 그 당시의 가액에 의하되, 시가를 산정하기 어려운 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다. (90.12.31 개정)”고 규정하고 있으며, 동조 제2항 제1의 2호(건물의 평가, 90.5.1 신설)는 “가. 나目의 경우를 제외하고는 지방세법 시행령 제80조 의 규정에 의한 과세시가표준액에 의한 가액에 의한다. 나. 국세청장이 지정하는 지역 안에 있는 공동주택 및 특수용도의 건물에 대하여는 재산의 종류·규모·거래상황 등을 참작하여 국세청장이 평가하여 고시한 가액에 의한다.”고 규정하고 있다. ② 상속세법 제4조 (상속세 과세가액) 제1항은 “제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세 과세가액으로 한다. (90.12.31 개정) 1. 공과금 2. 피상속인의 장례비용 (장례비용이 200만원 미만인 경우에는 200만원으로 한다) (82.12.31 개정) 3. 채무(상속개시전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다) (90.12.31 개정)”라고 규정하고 있다. 다. 사실관계를 보면 첫째, 쟁점①에 대하여 ① 청구인이 상속받은 재산은 피상속인과 피상속인의 夫인 청구외 OOO의 공동사업인 OOO 관광호텔의 사업용 자산으로, 대지는 피상속인 단독소유이며, 건물은 총면적 2,577.41㎡ 중 1,691.94㎡는 69.11.28 청구외 OOO 명의로 보존등기된 것이며, 885.47㎡는 89.8.10 증축되어 피상속인과 청구외 OOO 공유로 보존등기된 것이고 (상속인이 임차한 부분은 2층 전체이며, 상속받은 부분 즉, 쟁점건물은 증축부분의 2분의 1임), 비품·현금·상품 등은 상속개시당시 위 공동사업의 자산으로 피상속인의 지분임이 청구인 및 처분청이 제출한 관련서류에 의하여 확인되고 있다. ② 89.10.24을 가격시점으로 한 위 건물 전체에 대한 한국감정원의 감정평가액은 837,407,500원이며, 이중 쟁점건물평가액은 170,824,750원(처분청에서는 감정평가서상의 ㎡당 평가액에 등기부상의 쟁점건물 면적을 곱하여 179,884,550원으로 평가함)임이 한국감정원의 감정평가서에 의하여 확인되고 있고, 쟁점건물의 과세시가표준액을 보면 89년에는 65,925,360원이었으나 91년에는 79,744,400원으로 증가되었음을 알 수 있다. ③ 위의 사실로 보아 89.10.24자 한국감정원의 감정평가액은 상속개시당시(91.10.2)의 시가보다 높은 가액이라고 할 수 없으므로 그 동안 쟁점건물의 가액이 특별히 하락하였다는 반증이 없는 한 이를 상속개시당시의 시가로 본 처분청의 처분이 부당하다고 보기는 어렵다.(대법원88누551, 89.4.11 같은 뜻임) 둘째, 쟁점②에 대하여 ① 청구인이 제시한 쟁점건물을 포함한 전체건물의 2층(약 120평)의 부동산임대차 계약서에 의하면, 청구인은 89.9.20 50,000,000원, 89.9.25 50,000,000원을 OOO 관광호텔에 임차보증금으로 지급하기로 약정하고 있으며, OOO 관광호텔의 부가가치세 신고서(89년 제2기 확정 및 91년 제2기 예정) 및 그 부속서류인 부동산임대공급가액 명세서에도 청구인의 임차보증금 100,000,000원이 있는 것으로 되어 있다. ② 그러나, 청구인의 진술에 의하면, 청구인이 위 호텔 증축시 필요한 자금 중 일부를 투자한 대가로 2층을 임차하여 사용하기로 했다는 것이며, 쟁점임차보증금을 부동산임대차 계약서에 정한 지급일자에, 정해진 금액을 실지로 지급한 것은 아니라는 것이며, 또 청구인이 언제, 얼마의 자금을 투자했는지에 대하여 금융자료 등 객관적인 증빙서류에 의하여 확인되는 사실도 아니다. ③ 위의 사실로 보아 쟁점 임대보증금을 피상속인의 채무로 보아 상속재산가액에서 공제하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다. 따라서 이 건은 청구주장이 이유없다고 판단되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.