이유
1. 처분개요 OOO이씨 OOO파 종중(이하 “종중”이라 한다)이 그 종중재산인 강원도 춘천시 OOO동 OOO 대지 133㎡ 등 86필지의 토지 78,195㎡의 처분대금 8,792,100,500원중 6,985,400,000원을 소속 종중원 66인에게 분배함에 있어서 1994.5.11 청구외 OOO에게 123,333,333원(이하 “쟁점분배금액”이라 한다) 분배한 바 있다. 처분청은 청구외 OOO가 위 쟁점분배금액을 종중으로부터 증여받은 것으로 보아 1996.9.16 청구외 OOO에게 1994년도분 증여세 42,373,460원을 부과하였다가, 1997.7.1 청구외 OOO가 무재산으로서 납세자력을 상실하였다 하여 위 증여세를 결정취소한 후, 상속세법 제29조의 2 제2항 및 같은법시행령 제38조 제3호 규정에 의하여 종중의 대표자인 청구인에게 동 증여세 연대납세의무를 부과하였고 OOO의 1994년도분 증여세 43,249,990원을 납부 통지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1997.7.28 심사청구를 거쳐 1997.10.20 이 건 심판청구를 하였다. 2. 청구인 주장 및 국세청장 의견 가. 청구인 주장 청구인에 대한 이 건 증여세 연대납세의무 부과처분이 유효하기 위해서는 동 처분이전의 그 원납세의무자 청구외 OOO에 대한 증여세 부과처분이 적법.유효하여야 하나, 당초 청구외 OOO에게 부과된 처분은 사망한 자에게 한 것으로서 당연 무효이므로 위와 같이 무효인 부과처분을 근거로 하여 청구인에게 연대납세의무를 지운 이 건 처분 역시 무효이다. 나. 국세청장 의견 청구외 OOO가 종중으로부터 분배받은 쟁점분배금액이 증여에 해당되지 않는다고 주장하나 이에 대하여 청구외 OOO가 96.10.24 심사청구하여 기각결정을 받은 사실이 있으므로 이부분 청구주장은 이미 기각한 심사청구결정에 대한 청구로서 각하사유에 해당되며 상속세법 제29조의 2 제2항과 같은법시행령 제38조 제3호의 규정에 의하여 수증자가 증여세의 과세가액을 결정하기 전에 수증재산을 처분하였거나 기타 사유로 인하여 납세자력이 상실되었다고 인정된 때에는 증여자가 증여세를 납부할 의무를 진다고 규정하고 있으므로 이 건 수증자인 청구외 OOO가 96.4.6 사망하여 증여세를 납부할 납세자력을 상실한데 대하여 처분청이 위 상속세법령의 규정과 같은법시행령 제39조 에서 규정한 절차에 따라 증여자인 종중을 연대납세의무지정하고 납세고지서를 첨부하여 납부통지한 처분은 적법하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 이 건 심판청구는 증여세 납세의무자인 수증자에게 증여세가 부과되었다가 수증자가 과세처분 전에 사망함에 따라 증여세를 취소하고 납세자력을 상실한 것으로 보아 증여자에게 연대납세의무를 부과하여 증여세 납부통지한 것이 적법한지 여부를 가리는데 있다. 나. 관련법령 구 상속세법 제29조의 2 제2항의 규정에 의하면 “증여자는 증여를 받은 자의 납부할 증여세에 대하여 연대하여 납부할 책임이 있다”고 규정하고 있고, 같은법시행령 제38조 에는 “수증자가 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 법 제29조의 2 제2항의 규정에 의하여 증여자가 증여세를 납부할 책임을 진다. 1호～2호 생략 3. 수증자가 증여세의 과세가액을 결정하기 전에 수증재산을 처분하였거나, 기타 사유로 인하여 납세자력이 상실되었다고 인정된 때”라고 규정하고 있다. 국세기본법 제24조 제1항에 의하면 “상속이 개시된 때에 그 상속인(수유자를 포함한다. 이하 같다) 또는 민법 제1053조 에 규정하는 상속재산관리인은 피상속인에게 부과되거나 그 피상속인이 납부할 국세.가산금과 체납처분비를 상속으로 인하여 얻은 재산을 한도로 하여 납부할 의무를 진다”고 규정하고 있고, 같은조 제3항에서 “제1항의 경우에 상속인의 존부가 분명하지 아니한 때에는 상속인에게 하여야 할 납세의 고지.독촉 기타 필요한 사항은 상속재산관리인에게 이를 하여야 한다”고 규정하고 있다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구외 OOO가 94.5.11 종중으로부터 쟁점분배금액(123,333,333원)을 분배받은 사실, 청구외 OOO가 96.4.6 사망한 사실, 청구외 OOO가 종중으로부터 쟁점분배금액을 분배받은 데 대하여 처분청이 96.9.16 청구외 OOO에게 증여세를 부과하였다가 결정취소하고 청구외 OOO의 상속인들에게 증여세 납세의무를 승계시키지 아니하고 97.7.1 증여자인 종중(청구인)에게 증여세 연대납세의무를 부과하여 납세통지한 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다. (2) 위 상속세법 제29조의 2 제2항 및 같은법시행령 제38조 에서 규정하고 있는 증여세 연대납부의무는 주된 납세의무가 성립하지 아니하면 성립할 수 없고 주된 납세의무가 소멸하면 역시 소멸하는 일종의 부종성의무이므로 주된 납세자의 납세의무가 구체적으로 확정되지 아니하였다면 증여세의 연대납부책임 역시 구체적으로 확정되었다고 볼 수 없다 할 것(대법원 91누12813, 92.2.25, 국심94서4247, 94.12.19등 같은 뜻임)인 바 이 건의 경우 96.9.16 증여세의 결정처분 이전인 96.4.6 수증자가 사망하였으므로 처분청은 위 국세기본법 제24조 제1항 및 제3항의 규정에 따라 이 건 증여세 납세의무를 수증자의 상속인들에게 승계시켜 증여세를 결정고지 하였어야 하고 상속인의 종부가 분명하지 아니한 때에는 상속인에게 하여야 할 납세의 고지.독촉 기타 필요한 사항은 상속재산관리인에게 이를 하였어야 함에도 증여자인 청구인에게 연대납부의무가 있다하여 1997.7.1 증여세를 바로 납부통지한 것은 주된 납세자의 납세의무가 구체적으로 확정되지 아니한 상태에서 부과한 처분으로서 적법한 처분으로 볼 수 없다 할 것이다. 라. 결론 따라서 이 건 심판청구는 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.