이유
1. 원처분개요

청구법인은 인천광역시 남동구 OOO동 OOO 에 소재하는 청구외 OOO전공(주)의 판매대리점으로서 건축 내장재의 도.소매업을 영위하던 중 92.7.1-93.6.30 사업년도에 314,379,514원을 매출하고도 법인세 신고시 이를 신고에서 누락하였다.
처분청은 위 매출누락액 314,379,514원을 익금산입하고 이에 대응하는 원가상당액 251,503,609원을 손금산입하여 동 차액 62,875,905원을 법인의 과세소득 누락으로 보고 청구법인에게 같은 사업년도 법인세 17,715,450원을 결정고지하면서 94.12.1 매출누락액 전액을 그 귀속이 불분명하다 하여 대표자 상여(동 OOO : 92년귀속 43,789,941원 및 93년 귀속 86,141,036원, 동 OOO: 93년귀속 184,448,537원)로 이 건 소득처분을 하면서 청구법인에게 소득금액변동통지를 하였다.
청구법인은 이에 불복하여 95.1.18 심사청구를 거쳐 95.4.20 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

(1) 법인세 결정시 인정상여 처분은 법인세법 제32조 제5항 및 같은법시행령 제94조의 2의 규정에 의한 소득처분이고 이와 동시에 이루어지는 소득금액변동통지는 근로소득지급시기의 의제를 규정하고 있는 소득세법 및 납세의무의 성립 및 확정을 규정하고 있는 국세기본법의 관련규정에 의거 소득금액변동통지서를 받은 날에 납세자에게 원천징수의무를 성립 및 확정시키는 공법행위중 권력적 단독행위로서 불복의 대상이 되는 행정처분으로 보아야 한다.
(2) 청구법인은 판매회사로서 매출누락액 314,379,514원중 원가상당액 251,503,609원은 매입처인 청구외 OOO전공(주)로부터 세금계산서의 수수 없이 매입하고도 장부상 매출원가를 계상치 않은 것이므로 처분청에서는 법인세결정시 이를 손금가산한 것이고, 또한 청구외 매입처 관할세무서(남동세무서)에 94.11.25 과세자료를 통보하여 법인세 및 부가가치세가 과세되도록 한 것은 쟁점매출원가 상당액의 귀속자는 매입처임을 처분청 스스로 확인한 것이므로 매출누락액 전액을 대표자에게 상여처분한 처분은 부당하고,
설사 법인세결정시 매출원가를 공제하였다 하여 대표자상여처분 금액에서 이를 곧바로 공제할 수 없다 하더라도 청구법인의 경우 매출누락액에서 매출원가상당액이 직접 지급된 사실이 확인되는 바, 동 원가상당액은 대표자에게 귀속되었다고 볼 수 없으므로 대표자상여처분에서 제외되어야 한다.

나. 국세청장 의견

법인세 결정시 인정상여처분은 원천징수의무 자체를 성립.확정시키기 위한 예비적 내지 선행적 조치에 불과하고 원천징수의무 자체는 하등의 부과처분을 기다리지 아니하고 소득금액의 지급 또는 지급간주시에 성립.확정되는 것이므로 인정상여 결정자체는 행정처분이라고 볼 수 없으며, 소득금액의 변동통지 그 자체도 부과처분의 성격을 갖는 것이 아니고 당해 법인의 소득금액이 변동되었음을 통보하는 통지행위에 불과하므로 불복대상으로서의 처분이라고 보기는 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 인정상여처분에 따른 소득금액변동통지를 불복대상인 처분으로 보아 본안심리할 것인지 여부
(2) 대응원가 공제 없이 매출누락액 전액을 대표자상여로 처분하고 이를 소득금액변동통지한 처분의 당부를 가린다.

나. 쟁점1에 대하여 본다.

(1) 관련법령
국세기본법 제55조 제1항 본문은 “이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위 법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한 자는 이 장의 규정에 의한 심사청구를 하여 그 처분의 취소 또는 변경이나 필요한 처분을 청구할 수 있다”고 규정하고 있고, 동 제2항은 “제1항의 규정에 의하여 심사청구를 한 자는 그 청구에 대한 결정에 이의가 있거나 결정을 받지 못한 경우에는 이 장의 규정에 의한 심판청구를 할 수 있다”고 규정하고 있으며,
소득세법 제150조 제4항은 법인세법에 의하여 처분되는 상여는 대통령령이 정하는 날에 지급하는 것으로 본다고 규정하고, 이를 받은 같은법시행령 제198조 제1항은 법 제150조 제4항에 규정하는 상여는 법인소득금액을 결정 또는 경정하는 세무서장이 그 결정 또는 경정일로부터 15일내에 소득금액변동통지서에 의하여 당해법인에게 통지하여야 한다(단서 생략)고 규정하면서 같은조 제2항은 제1항의 상여는 당해법인이 동항의 통지서를 받은 날에 그 소득금액을 지급하는 것으로 본다고 규정하고 있다.
한편, 국세기본법 제21조 제2항 제1호는 원천징수하는 소득세에 있어서는 소득금액을 지급하는 때에 납세의무가 성립한다고 규정하고 있고, 같은법 제22조 제2항 제3호에 의하면 원천징수하는 소득세는 납세의무가 성립하는 때에 특별한 절차없이 그 세액이 확정된다고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단
청구법인은 원처분개요에서 밝힌 바와 같은 처분청의 대표자상여처분 및 소득금액변동통지에 따라 대표자의 근로소득세를 원천징수하여 법정기한내에 납부(94.12.30 OOO은행 OOO동출장소 43,352,040원, 95.1.10 OOO은행 OOO동출장소 130,821,810원)하였음이 근로소득원천징수영수증 및 납부영수증서에 의하여 확인된다.
납세의무의 확정절차를 정하고 있는 국세기본법 제22조 제1항 및 같은법시행령 제10조의 2의 규정에 의하면 이른바 신고납세제도하의 국세에 있어서는 납세의무자의 신고(다만, 정부가 과세표준과 세액을 결정하는 때에는 그 결정), 부과과세제도하의 국세에 있어서는 정부의 결정에 의하여 납세의무가 각각 확정되는 것을 원칙으로 하고 있으나, 위 관련규정들을 종합하여 보면 과세관청이 인정상여처분을 하고 소득금액변동통지를 하게 되면 그 통지를 받은 날에 그 소득금액이 지급된 것으로 간주되어 동 지급간주일에 원천징수할 갑종근로소득세에 대한 납세의무가 성립됨과 동시에 납세의무자의 신고나 정부의 결정 등 특별한 절차없이 확정되므로 과세관청의 소득금액변동통지에 따라 원천징수하는 소득세에 있어서는 부과처분등 별도의 확정절차없이 동 통지에 의하여 납세의무가 확정되는 것임을 알 수 있다.
따라서 과세관청의 인정상여처분 및 이에 따른 소득금액변동통지는 외형적으로는 통지의 형식을 빌었으나 그 실질은 법인에게 원천징수하는 소득세의 납세의무를 법률의 규정에 의하여 직접 확정시키는 “처분”이라 아니할 수 없고 그 법적 성격은 부과처분과 유사한 것이므로 동 통지는 불복대상 처분으로 보아야 한다는 국세심판관합동회의 의결에 따라 이에 대하여는 본안심리 하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

다. 쟁점2에 대하여 본다.

(1) 관련법령
구법인세법(80.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로서 94.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항은 같은법 제26조의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다고 규정하고, 이를 받은 구 같은법시행령 제94조의 2 제1항은 법인세의 과세표준을 신고하거나 법 제32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다고 규정하면서, 그 제1호에서 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여.배당.기타소득.기타 사외유출로 하되 다만, 그 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다고 규정하고 있다.
(2) 판단
헌법재판소는 소득처분 방법을 규정하고 있는 구법인세법시행령 제94조의 2 의 위임규정인 위 구법인세법 제32조 제5항에 대하여 “국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법규정을 위반하였다”는 이유로 위헌결정(94헌바14,95.11.30) 한 바 있다.
헌법재판소법 제47조 제1항에서 법률의 위헌결정은 법원 기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다고 규정하고, 동 제2항에서 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다고 규정하고 있으므로 위 구법인세법 제32조 제5항은 위헌결정일인 95.11.30 부터 그 효력을 상실한다 할 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해사건만이 아니라 위헌결정이 있기전에 이와 동종의 위헌 여부에 관하여 별도의 위헌제청신청 등은 하지 아니하였으나 당해 법률 또는 법조항이 심판의 전제가 되어 당 심판소에 계속된 모든 일반사건에까지 미친다 할 것인 바(국심 95서2730, 96.12.23 합동회의, 대법원 91누1462, 92.2.24 같은 뜻),
처분청이 청구법인의 92.7.1-93.6.30 사업년도중 매출누락액 314,379,514원을 익금산입하면서 위헌결정된 구법인세법 제32조 제5항을 근거로 동 금액을 대표자상여로 소득처분한 것은 위법한 처분이므로 취소되는 것이 마땅한 것으로 판단된다.

라. 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.