이유
1. 사실

청구법인은 경기도 군포시 OO동 OOOOOOOO에서 주식회사 OO주택 (대표이사 OOO)이라는 상호로 부동산임대 및 주택건설업을 영위하는 법인으로서, 88.7.1 신축중인 아래의 건축물(이하 “신축중인 건축물”이라 한다)을 336,280,412원에 청구외 OO토건주식회사에게 양도한 사실에 대하여,
처분청은 신축중인 건축물을 특수관계 있는 자에게 시가에 미달하게 양도하였다고 보아, 법인세법 제20조의 규정에 의하여 이 건 행위계산부인하여 90.12.1 청구법인에게 88.1.1～88.12.31 사업년도분 법인세 9,269,000원 및 동 방위세 1,386,450원을 부과하였는 바,
청구법인은 이에 불복하여 91.1.22 심사청구를 거쳐 91.4.18 심판청구를 제기하였다.

소??? 재??? 지

신축중인 건축물

양 도 가 액

경기도 군포시 O동 OOOO

아파트 30세대

(22.5～23평형)

313,549,088원

경기도 군포시 OO동 OOOOO

다세대주택1세대

22,731,324원

아 래

2. 청구법인 주장

청구법인은 주택건설사업자로 등록된 법인으로 88.2월 경기도 군포시 O동 OOOOOO에 아파트 30세대와 경기도 수원시 OO동 OOOOOOO에 다세대 주택을 착공하여 공사진행중 직전년도 건설실적 미달로 인하여 등록이 취소되어 부득이 청구법인의 주주들이 청구외 OO토건주식회사의 주식을 인수하고 정관변경과 사업장의 변경등기를 마친 후 이 건 신축중인 건축물을 청구법인의 장부에 기장된 공사원가로 양도하였는데, 처분청은 조세의 부담을 회피할 목적으로 특수관계 있는 법인에게 신축중인 건물을 시가에 미달하게 양도한 것으로 보아 이 건 법인세등을 과세하였는 바, 청구법인은 조세의 부담을 회피하거나 경감하기 위한 목적으로 건설원가에 양도한 것이 아니므로 이 건 법인세등은 취소되어야 한다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

먼저 이 건 관련법령을 보면,
법인세법 제20조(부O행위계산의 부인)에서 “정부는 대통령령이 정하는 바에 의하여 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부O히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 불구하고 그 법인의 각 사업년도의 소득금액을 계산할 수 있다”고 규정하고, 같은법 시행령 제46조 제1항 제3호에서 특수관계에 있는 자라 함은 출자자가 총 발행주식의 100분의 35 이상을 출자하고 있는 다른 법인을 말하는 것으로 규정하고 있고, 같은조 제2항 제4호에서 조세의 부담을 부O히 감소시킨 것으로 인정되는 경우라 함은 출자자 등으로부터 자산을 시가를 초과하여 매입하거나 출자자등에게 자산을 시가에 미달하게 양도한 때로 규정하고 있다.
다음으로 이 건 과세경위를 보면, 처분청은 청구법인에 대한 88.1.1～88.12.31 사업년도분 법인세 결정시 청구법인이 신축중이던 경기도 군포시 O동 OOOO에 소재하는 아파트 30세대와 경기도 수원시 OO동 OOOOO 소재 다세대주택 1세대를 청구법인과 특수관계에 있는 OO토건주식회사에게 양도하면서 분양이 완료되어 분양가액이 확정되어 있음에도 장부상에 기장된 공사원가에 양도한 사실을 확인하고 총 공사원가중 양도O시 기장된 공사원가의 비율에 분양가액을 승하여 계산한 346,295,823원(768,600,000원 × 313,549,088원/695,918,960원 = 346,295,823원)을 시가로 보아 차액 32,746,735원과 다세대주택분 시가와의 차액 4,268,676원(27,000,000원 - 22,731,324원) 합계 37,015,411원을 부O행위로 보아 익금가산하여 이 건 법인세등을 과세한 사실이 관계기록에 의하여 확인이 되고 있다.
그리고 이 건의 사실관계를 보면 청구법인과 거래상대방인 청구외 OO토건주식회사가 법소정의 특수관계에 있다는 사실에는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없고, 청구법인은 직전년도의 건설실적 미달로 인하여 건설업면허가 취소됨에 따라 부득이 특수관계에 있는 위 OO토건주식회사에 장부가액으로 양도한 것이어서 조세의 부담을 회피할 목적이 없었다는 주장이므로 이 건의 쟁점은 특수관계에 있는 법인과의 거래로서 이 건 거래가 조세의 부담을 부O하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우로 볼 수 있는지를 가리는 데 있다고 할 것인 바,
처분청의 조사내용을 보면, 청구법인은 이 건 신축중인 건물을 신축중에 분양이 완료되어 있어서 분양가액(시가)이 확정된 상태에서 이월결손금이 과다하고 특수관계에 있는 위 OO토건주식회사에 양도하면서 기장된 공사원가만을 양도가액으로 하고, 공사에 투입된 간접비용(일반관리비 등)과 투입자산의 시간소요에 따른 이자나 적정이윤배분 등을 감안하지 않은 상태에서 기장된 공사원가에 양도한 것으로 조사되었다.
위 사실관계와 관련법령규정을 모두어 볼 때, 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어서 법인의 부O한 행위 또는 계산은 정상적인 사인간의 거래나 건전한 사회통념 내지는 상관행을 기준으로 판단해야 할 것이고(법인세법 기본통칙 2-14-1...20)시가라 함은 장부가액에 불구하고 O해자산이 매매시장에서 거래되는 수요와 공급에 의하여 일반적으로 형성되는 시세를 말하는 것이므로, 이 건의 경우 분양이 완료되어 분양가액이 확정된 상태에서 투입된 공사원가에 따른 적정이자나 일반관리비, 예상이익등을 감안하지 않고 기장된 공사원가에 양도한 점과 특수관계자인 OO토건주식회사가 많은 이월결손금이 있는 점등으로 볼 때 이 건은 조세의 부담을 부O하게 감소시킨 것으로 인정이 된다.
따라서 처분청이 부O행위의 계산을 부인하여 결정한 이 건 법인세등의 과세처분은 잘못이 없다는 의견이다.

4. 쟁점

이 건 심판청구는 주택건설사업자로 등록한 법인이 년간 일정수량의 주택을 신축하여야 하는 기준미달(주택건설촉진법시행령 제9조)로 주택건설 사업자의 등록이 취소됨에 따라, 신축중인 건축물(아파트)을 특수관계에 있는 자에게 양도한 이 건의 경우, 그 공사가 완공된 후의 분양가액(A)을 양도한 법인이 부담한 공사원가(B)와 양수한 법인이 부담한 공사원가(C)로 안분계산한 가액을 신축중인 건축물의 시가〔D = A × B/ (B ＋ C)〕로 보아, 그 시가와 양도가액의 차액(D-B)을 기준으로 이 건 행위계산부인 할 수 있는지 여부를 가리는 데 쟁점이 있다 하겠다.

5. 심리 및 판단

우선 이 건 과세처분경위를 보면, 청구법인은 88.2.22 건축허가를 받아 공동주택(아파트 30세대)을 신축하는 도중에 88.3.4 주택건설사업자의 등록이 취소됨에 따라, 건축공정이 약 45% 정도 진척된 상태에서 88.7.1 신축중인 건축물의 공사원가에 해O하는 336,280,412원에 특수관계에 있는 OO토건주식회사(청구법인과 OO토건주식회사와의 사이에 특수관계에 있는 사실에 대하여는 처분청과 청구인간에 다툼이 없음)에게 양도한 사실에 대하여,
처분청이 완성된 건축물의 분양가액을 총공사원가로 안분계산한 금액인 373,295,823원(계산방법은 “3. 국세청장 의견”에 열거되어 있음)을 신축중인 건축물의 양도O시의 시가로 보아, 청구법인의 이 건 거래를 행위계산 부인하여 이 건 법인세등을 부과한 사실을 알 수 있다.
앞의 “3. 국세청장 의견”에서 열거한 법인세법 제20조에서 규정한 부O행위계산 부인에 관한 규정은 납세의무자의 행위 또는 소득금액을 계산함에 있어서 납세의무자의 임의적 의도에 영향받기 쉬운 특수관계에 있는 자와의 거래로서 그 행위 또는 계산이 경제적 합리성에 비추어 보아, 조세의 부담이 부O히 감소된 결과가 발생하였다고 인정되는 경우, 조세법의 기본원칙인 실질과세원칙이나 조세부담의 공평성 측면에서 볼 때 부O하기 때문에, 그 납세자의 행위 및 계산을 부인하고 소득금액을 재계산 할 수 있도록 하여 조세부담회피를 방지하려는데 그 목적이 있다고 할 수 있다.
그런데 이 건의 경우 신축중인 건축물을 OO토건주식회사에 양도할 O시에 분양가액과 매수자가 거의 확정되어 있었고, 건축공정이 약 45% 진척된 상태에 있어서 신축중인 건축물을 완공한 후 분양하면 어느 정도의 이익이 발생할 것을 예상할 수 있었다고 보여진다.
그리고 이 건 신축중인 건축물을 양도할 O시에는 부동산가격이 전반적으로 상승하던 때였으므로 적정이윤을 감안한 금액으로 특수관계가 없는자에게도 충분히 양도할 수 있었다는 점 등을 고려하여 볼 때, 청구법인이 계상한 이 건 신축중인 건축물의 공사원가는 그 O시의 시가라고는 볼 수 없다 하겠다.
한편, 신축중인 건축물의 시가는 일반적으로 산정하기가 어렵기 때문에 공사원가에 통상이익율을 가산하는 방법이라든가 전문평가기관에 의뢰하는 방법등으로 시가를 산정하여 이 건 신축중인 건축물을 양도함으로써 적정한 이윤을 확보할 수 있는데도 불구하고, 청구법인의 경우 공사원가대로 양도한 것은 경제적 합리성에 비추어 보아 타O성이 결여되어 있고 또한 그 이윤금액에 해O하는 만큼의 조세부담을 부O하게 감소시킨 결과를 초래하였다고 볼 수 있다 할 것이다.
따라서 처분청이 앞의 “3. 국세청장 의견”에서 열거한 방법으로 이 건 신축중인 건축물의 시가를 산정하여 법인세법 제20조의 규정에 의거 이 건 법인세등을 부과한 것은 정O하다고 판단된다.

6. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.