이유
1. 원처분 개요 처분청은 청구인이 1990.8.23 서울특별시 동작구 OO동 OOOOOO 대지 130㎡ 건물 124.96㎡(이하 “쟁점주택”이라 한다)를 청구인의 父로 부터 증여받고 1990.9.4 쟁점주택에 대한 임대보증금 52,000,000원(이하 “쟁점임대보증금”이라 한다)을 증여가액에서 공제하는 등 하여 증여세 과세미달로 신고한데 대하여 쟁점임대보증금을 부인하여 1995.10.16 청구인에게 1990.8.23 증여분 증여세 14,166,480원 및 동방위세 2,361,080원을 부과처분하였다. 청구인은 이에 불복하여 1995.12.8 심사청구를 거쳐 1996.4.3 이 건 심판청구를 제기하였다. 2. 청구인 주장 및 국세청장 의견 가. 청구인 주장 청구인의 아버지와 어머니는 동작구 OO동 무허가촌에서 조그만 구멍가게를 얻어 국밥장사를 하다 그 구멍가게가 재개발로 철거되면서 청구인의 어머니는 종교에 빠졌고 청구인의 아버지는 구멍가게를 못하게 된 후 일정한 직업없이 지내면서 종교문제로 어머니와 다투며 지내던중 상당기간 소화불량증에 시달렸으며 1989.4.4 OOOOOO 병원에 입원하여 위암이라는 진단을 받고 위암수술을 하였고 1989.4.25 퇴원한 후 병원에 통원치료를 받던 중 1989.11.25 또다시 위암이 재발되어 두번째로 입원하였다가 1989.11.30 퇴원하였고, 1990.5.4 세번째로 위암이 재발하여 병원에 입원하여 또다시 수술을 받았으며, 1990.8.23 네번째로 위암이 재발하여 병원에 입원하였다가 1990.8.29 사망하였다. 청구인의 어머니는 청구인의 아버지가 2번째 입원후 퇴원하여 통원치료를 받던 중 1990년 봄에 종교에 빠져 가출하였고 당시 청구인의 가족은 청구인의 父와 9세인 여동생, 중학생 및 고등학생인 남동생 둘과 청구인이 있었으며 청구인의 어머니는 가출후 쟁점주택을 팔아서 종교단체에 바치려고 복덕방에 매각의뢰를 하여 놓았으며 이 사실을 알게 된 청구인의 아버지는 쟁점주택을 청구인 형제들의 명의로 소유권을 이전시켜 놓을 것을 결심하고 전세입자 7명으로 부터 받아 사용해버린 쟁점임대보증금을 청구인 형제가 인수하기로 한 증여계약서를 작성하여 1990.8.23 청구인명의로 증여등기를 하게 되었고 그 후 6일만인 1990.8.29 청구인의 아버지는 사망하였다. 쟁점주택을 청구인 단독명의로 등기하게 된 것은 청구인 형제중 20세 이상인 사람은 청구인 혼자였기 때문이며 당시 청구인의 부모의 소유재산은 쟁점주택이 전부로 직계존비속간 부담부증여시 채무불공제를 규정한 상속세법 제29조의4 제2항이 헌법에 위배된다는 헌법재판소의 판결이 있었고 수증자가 증여자의 채무를 종국적으로 부담하리라는 것이 확실시되는 채무는 증여가액에서 공제한다는 취지의 대법원판례(87누518, 1988.6.28)를 감안하여 볼 때 쟁점임대보증금은 증여가액에서 공제함이 타당하고, 사실상 쟁점주택은 청구인 4형제에게 균등하게 증여된 것이므로 4형제 균등증여로 인정함이 타당하다. 나. 국세청장 의견 청구인이 제출한 증여계약서에는 청구외 OOO세대외 6세대에 임대한 쟁점주택의 임대보증금이 52,000,000원으로 되어 있으나, 세입자의 이름이 OOO세대외 3세대만 기재되어 있고 나머지 3세대에 대하여는 세입자의 이름이 기재되어 있지 않고 금액만 기재되어 있는 점, 청구주장이 맞다면 청구인세대를 포함하여 8세대가 쟁점주택에 거주했어야 하는데 쟁점주택의 총건평 37평에 8세대가 거주한 것은 극히 이례적인 것으로 판단되는데 세입자가 실제로 있었다는 사실 및 전세보증금의 총액이 52,000,000원이라는 사실을 확인할 수 있는 객관적인 증빙이 없는 점으로 보아 증여당시 쟁점주택을 OOO세대외 6세대에게 전세보증금 52백만원에 임대하고 있었다는 청구주장은 그 신빙성이 없어 보인다. 또한 청구인이 쟁점임대보증금 52백만원을 변제할 능력이 있는지에 대하여 보면, 청구인은 쟁점주택을 증여받을 당시 만 21세로 직장생활을 하고 있었다고 하나 근속년수 및 월급여액 등을 확인할 수 있는 증빙의 제출이 없고, 설사 이에 대한 증빙을 제출하였다 하더라도 특단의 사정이 없는 한 청구인의 나이로 보아 쟁점임대보증금을 변제할 능력이 없다고 판단되며, 쟁점주택을 청구인 단독명의로 소유권이전등기하였으므로 수증자는 청구인의 혼자이며, 증여세 부과제척기간은 증여세 과세표준신고기한의 다음날로부터 5년간이므로 청구주장은 전부 이유없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 이 건은 청구인에 대한 쟁점주택 증여시 쟁점임대보증금을 청구인이 부담하기로 한 채무로 보아 증여가액에서 공제할 수 있는지의 여부 등을 가리는데 있다. 나. 사실관계 및 판단 (1) 상속세법 제29조의4 제2항에서 「배우자 또는 직계존비속간의 부담부증여는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 당해 채무액은 이를 공제하지 아니한다. 다만, 직업·성별·연령·소득 및 재산상태 등으로 보아 채무를 변제할 능력이 있다고 객관적으로 인정되는 수증자가 국가·지방자치단체 기타 대통령령으로 정하는 금융기관 등의 채무 또는 재판상 확정되는 채무를 인수한 경우에는 그러하지 아니하다」고 규정하고 있으나, 헌법재판소에서는 「 상속세법 제29조의4 제2항은 헌법상의 평등권·재산권·재판청구권을 제한하는 정도가 지나치고 불합리하여 그 본질적 내용을 침해하는 것이어서 조세법률주의에 위배되는 위헌법률이다」고 결정하였는 바(90헌가69 및 91헌가5, 1992.2.25), 이는 배우자 또는 직계존비속간에 부담부증여시 수증자가 증여자의 채무를 인수하는 경우에도 증여물건과 관련하여 조세회피목적이 아닌 진정한 채무인수의 경우에 그 인수채무액은 재산가액에서 공제하고 나서 증여세를 부과하여야 한다는 것이라고 할 것이다. (2) 쟁점주택은 1990.8.23 청구인의 父로 부터 청구인에게 증여등기되었고, 청구인이 제시한 증여계약서에 의하면 1990.5.9 청구인 4형제를 수증인으로 하여 전세보증금 52백만원을 인수하는 조건으로 증여계약이 되었다가 1990.8.23 청구인을 수증인으로 하여 전세보증금 52백만원을 채무인수하는 조건으로 변경계약되어 동계약서에 의하여 증여등기된 사실이 확인되고, 위 증여계약서상 세입자로 OOO세대 등 4세대만 기재되어 있고 3세대는 금액만 명시되어 있으나 청구인이 제시한 임대차계약서에 의하여 7세대가 당시 쟁점주택을 임차하고 있는 사실이 확인되며, 당시 임차인중 OOO세대는 1982.1.30 쟁점주택에 전입하여 현재까지 거주하고 있는 사실이 OOO의 주민등록등본에 의하여 확인되고, 청구인이 제출한 쟁점주택의 사진 및 평면도에 의하면 청구인세대를 제외하고 7세대분의 임차용 방과 부엌이 존재함이 확인되고 있으며, 1995.12.4 발행된 OO대학교의과대학 OOOOOO병원의 진단서에 의하면 쟁점주택의 증여자인 청구인의 父인 청구외 OOO은 1989.4.4부터 1990.8.29 사망시까지 약 1년 5개월동안 암으로 투병생활을 하면서 3차례에 걸쳐 수술을 받는 등 많은 병원비가 소요된 것으로 추정되고, 당시 가족중 청구인의 母와 청구인을 제외한 3명이 모두 미성년자인 사실, 증여당시 청구인의 父의 재산으로 쟁점주택외 다른재산이 없었고 그외 청구인의 母등 다른 세대원은 일체 다른 부동산 및 소득이 없었음이 국세청의 부동산 및 소득전산자료에 의하여 확인되고, 오직 청구인만 1988.3.21부터 OOOO협력단 기능직 2종으로 재직하고 있음이 청구인의 재직증명서에 의하여 확인되는 바, 위와 같은 사실관계를 감안하여 볼 때 청구인세대가 병원비 및 생계비 충당을 위해 쟁점주택을 최대한 임대하였을 것으로 보이는 바 쟁점주택에 대한 임대보증금 52,000,000원은 인정된다 할 것이고, 또한 이 건 증여 6일후 청구인의 父가 사망하였고 동작세무서의 과세표준미달결정결의서 등에 의하면 상속재산으로는 쟁점주택외 다른 재산이 없었고 1992.11.30 상속세 비과세결정을 한 사실이 확인되는 바 이 건 증여시 조세회피목적이 있었다고 보기 어렵고, 청구인을 제외한 다른 세대원은 전혀 소득원이 없었고 청구인의 父의 사망직전에 이 건 증여가 이루어진 점을 감안하여 볼 때 이 건 증여시 쟁점임대보증금을 청구인이 부담한 것으로 인정된다 할 것이다. 또한 청구인은 쟁점주택이 실제로 청구인의 4형제 모두에게 증여되었다고 하나 당초 청구인 4형제를 수증자로 한 증여계약이 청구인을 수증자로 한 증여계약으로 변경되어 이 건 증여등기가 이루어졌고, 기타 청구인 4형제가 공동으로 증여받은 사실을 입증할 다른 증빙제시가 없으므로 청구인을 수증자로 본 처분은 타당하다 할 것이다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 와 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.