이유
1. 원처분 개요 청구법인은 부동산임대 및 호텔업을 영위하는 법인으로서 그 사업장인 서울특별시 중구 OO동 OO OO 소재 OOOO호텔내 오락실을 청구외 OOO에게 임대하면서 그 임대보증금을 250,000,000원으로 기장하고, 서울특별시로부터 택시여객 자동차운송(호텔전용 한정면허) 면허를 받은 청구법인 소유의 호텔택시 운영과 관련된 수입 및 경비를 장부에 계상하였다. 처분청은 위 호텔오락실의 실제 임대보증금은 1,450,000,000원임이 확인된다 하여 청구법인이 기장한 250,000,000원과의 차액 1,200,000,000원(이하 “쟁점보증금”이라 한다)을 대표자에게 가지급된 것으로 보아 동 가지급금에 대한 인정이자를 계산하여 법인소득금액 계산시 익금산입하고 동 인정이자 상당액을 대표자에게 상여처분하는 한편, 호텔택시는 청구법인이 직영한 것으로 허위 기장한 것으로 보아 동 택시 운영 수입으로 계상한 금액을 초과하는 관련경비를 부인하고 동액을 대표자에게 상여처분하여, 95.3.18(법인세 및 방위세) 및 95.4.16(갑종근로소득세) 청구법인에게 90.1.1～90.12.31 사업년도분 법인세 18,649,210원 및 동 방위세 3,438,470원, 91.1.1～91.12.31 사업년도분 법인세 48,487,030원 및 91년귀속분 갑종근로소득세 41,877,860원, 92.1.1～92.12.31 사업년도분 법인세 98,427,860원 및 92년귀속분 갑종근로소득세 104,983,670원, 93.1.1～93.12.31 사업년도분 법인세 70,087,300원 및 93년귀속분 갑종근로소득세 75,276,650원을 각 결정고지하고, 90.1.1～90.12.31 사업년도중 손금불산입액 8,206,258원을 대표자상여로 소득처분하고 95.3.20 청구법인에게 소득금액변동통지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 95.5.16 심사청구를 거쳐 95.9.11 심판청구를 제기하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 (1) 청구법인은 호텔오락실을 청구외 OOO에게 임대당시 전 임차인인 청구외 OOO과 위 OOO의 계약을 중재하면서 임대보증금 및 기계설비비로 14억5천만원을 수령하여 2억5천만원은 동 오락실에 대한 임대보증금으로 입금하고 나머지 12억원은 위 OOO에게 지불한 사실이 확인되고, 오락기계 시설은 임대인이 아닌 임차인이 설치하여 영업 허가를 득하고 그 시설비용은 이후 임차인에게 권리금의 형식으로 전가되는 것이 관례이고 이 건 임대차계약서상으로도 임대인은 권리금을 인정하지 않고 임차인 역시 임대인에게 권리금을 요구할 수 없도록 하고 있는 사실에서 알 수 있는 바와 같이 쟁점임대보증금은 임차인간에 영업권의 양도, 양수시 발생한 권리금에 불과하므로 동 보증금을 임대용역의 대가로 보아 법인세 및 갑종근로소득세(대표자 상여처분)를 부과한 처분은 부당하다. (2) 청구법인은 과거 호텔택시 영업실적이 저조하여 운행관리권을 운전기사들에게 일임하고 대당 1일 1만원에서 1만5천원까지 회사에 입금케 한 사실로 자동차운수사업법을 위반하였다 하여 90.1.12 법원으로부터 벌금형을 선고받은 후 90.5.1부터는 호텔 택시의 관리권을 양도받아 모두 직영으로 전환하고 관리권자이던 운전기사를 당 법인의 촉탁사원으로 채용한 사실이 관련자료에 의하여 입증되고, 처분청이 처분근거로 삼은 운전기사들의 확인서 역시 사실과 다른 내용이라고 동인들이 다시 진술하고 있으므로 청구법인이 계상한 택시 수입을 초과하는 관련경비를 부인하고 동액을 대표자 상여처분한 것은 부당하다. 나. 국세청장 의견 (1) 청구법인이 청구법인내 호텔오락실을 청구외 OOO과 임대차계약을 체결하면서 임대보증금조로 2억5천만원, 기계설비비(스러트머신) 및 시설비조로 12억원을 받은 사실은 위 임차인 OOO이 청구법인에게 발송한 보증금반환청구에 관한 내용증명(93.10.26 중앙우체국 제96698호)과 청구법인이 위 OOO에게 발송한 회신내용(93.11.11 중앙우체국 제99845호)에 의하여 확인되고, 청구법인은 이에 대하여 위 OOO로부터 받은 14억5천만원중 임대보증금 2억5천만원은 동 법인에 입금하였고 나머지 12억원은 직전 임차인 청구외 OOO에게 지급하였다고 하면서 그 영수증사본을 제시하고 있으나, 청구법인과 임차인 OOO의 계약일은 91.8.13 임에도 입증자료로 제시하고 있는 영수증사본상 위 OOO에의 지급일은 계약도 하기 전인 91.8.12로 기재되어 있는 점으로 미루어 제시한 영수증사본은 신빙성이 없는 것으로 판단되고 달리 청구법인이 쟁점임대보증금을 위 OOO에게 지급한 사실을 입증할 만한 금융자료 등 구체적이고 객관적인 증빙제시가 없으므로 청구주장을 받아들일 수 없다. (2) 서울형사지방법원 약식명령(89고약38329 자동차운수사업법 위반 등)상 공소사실에 의하면 청구외 OOO외 4인은 청구법인 소유인 호텔택시를 청구법인으로부터 실질적으로 양수받아 독자적으로 운영한 사실과 청구법인은 위 청구외 인들에게 동 법인의 명의를 이용하여 운송사업을 경영케 한 사실이 확인되고, 차량관리권 양도양수계약서 사본을 보아도 청구법인의 명의로 된 택시를 그 관리권자인 운전기사간에 양도·양수하였음이 확인되는 사실로 미루어 청구법인의 명의로 된 택시는 위장직영되었다고 판단되므로 청구주장은 받아들일 수 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 (1) 쟁점보증금을 호텔오락실 임대용역의 대가로 보고 동 보증금이 대표자에게 가지급된 것으로 보아 인정이자를 계산하여 익금산입한 처분의 당부 (2) 호텔택시를 청구법인이 위장 직영한 것으로 보아 관련경비를 손금부인한 처분의 당부 (3) 위 익금산입액 및 손금부인액을 대표자상여로 소득처분한 처분의 당부를 가린다. 나. 쟁점(1)에 대하여 본다. (1) 관련법령 부가가치세법 제13조 제1항은 “재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준은 다음 각호의 가액의 합계액(이하 “공급가액”이라 한다)으로 한다. 다만, 부가가치세는 포함하지 아니한다”고 규정하면서 그 제1호에 “금전으로 대가를 받는 경우에는 그 대가”를 규정하고 있고, 같은법시행령 제48조 제1항에서 부가가치세법 제13조 제1항에 규정하는 과세표준에는 거래상대자로부터 받은 대금·요금·수수료 기타 명목여하에 불구하고 대가관계에 있는 모든 금전적 가치있는 것을 포함한다고 규정하고 있다. 한편, 법인세법시행령 제47조 제1항은 출자자등에게 무상 또는 재무부령이 정하는 당좌대월이자율(이하 “당좌대월이자율”이라 한다)보다 낮은 이율로 금전을 대여한 경우에는 당좌대월이자율에 의하여 계산한 이자상당액 또는 이자상당액과의 차액을 익금에 산입한다고 규정하고 있다. (2) 사실관계 및 판단 쟁점보증금을 청구법인이 수령한 사실은 내용증명(93.10.26 중앙우체국 제96698호 및 93.11.11 중앙우체국 제99845호) 등에 의하여 확인되고 다툼이 없다. 청구법인은 쟁점보증금은 오락실 임대용역의 대가가 아니라 임차인 청구외 OOO과 그 직전 임차인 청구외 OOO 사이의 오락실 시설 및 운영 등과 관련된 권리금 양도·양수 계약을 중재하면서 중재의사로 쟁점보증금을 수령하였다고 주장하고 있으나, 청구주장과 같이 위 OOO의 권리금을 단지 중재의사로 수령한 것이라면 위 OOO에게 동 보증금을 인도한 사실이 확인되어야 할 것인 바, 청구법인이 제시하고 있는 위 OOO의 영수증만으로는 그 인도사실이 객관적으로 확인된다고 볼 수 없고, 위 내용증명에 의하면 임차인 OOO이 청구법인에게 직접 쟁점보증금의 반환을 청구하고 있는 사실로 미루어 쟁점보증금은 호텔오락실 임대와 관련된 대가가 아니라는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다. 다. 쟁점(2)에 대하여 본다. (1) 관련법령 법인세법 제16조 는 다음 각호에 게기하는 손비는 내국법인의 각사업년도 소득금액 계산상 이를 손금에 산입하지 아니한다고 규정하고, 그 제7호에서 “법인이 각사업년도에 지출한 경비중 대통령령이 정하는 바에 의하여 직접 그 업무에 관련이 없다고 정부가 인정하는 금액”을 규정하고 있으며, 같은법시행령 제30조 제2호에서 이를 받아 “그 법인이 직접 사용하지 아니하고 타인(사용인을 제외한다)이 주로 사용하고 있는 장소·건물·물건 등의 유지비·관리비·사용료와 이에 관련되는 지출금(단서 생략)”을 직접 그 업무에 관련이 없다고 정부가 인정하는 금액의 하나로 들고 있다. (2) 사실관계 및 판단 이 건 과세기록을 보면, 처분청은 호텔택시가 위장직영된 것으로 본 처분의 근거로, 청구외 OOO외 4인은 청구법인 소유인 호텔택시를 청구법인으로부터 실질적으로 양수받아 독자적으로 운영한 사실과 청구법인은 위 청구외 인들에게 동 법인의 명의를 이용하여 운송사업을 경영케 한 사실로 자동차운수사업법을 위반하였다 하여 청구법인이 90.1.12 서울형사지방법원으로부터 약식명령(89고약38329)을 받은 사실이 있고, 위 형사처벌을 받은 후에도 청구법인 소유의 택시(OOOOOOOO)에 대하여 90.8.23 작성한 차량관리 양도양수계약서에 의하면 청구외 OOO가 청구외 OOO에게 그 관리권을 18,500,000원에 양도한 사실이 확인되며, 93.12 호텔택시 운전기사들(청구외 OOO외 4인)의 확인서에 의하면 위 기사들은 청구법인의 직원명부에만 등재되어 있을 뿐 임금, 퇴직금 등 지급받은 사실이 없고, 차량구입비, 보험료 등 운영경비는 실질적인 차주와 본인들이 부담하였으며 매월 100만원씩 회사에 입금하고 퇴직시에도 실질적인 차주로부터 퇴직금을 받은 사실이 확인된다는 점들을 들고 있음을 알 수 있다. 청구법인은 호텔택시를 직영하였다고 주장하면서 청구법인이 호텔택시의 운행관리권을 청구외 OOO 및 OOO로부터 양도받았다는 내용의 90.4.30 작성 운행관리권 무위양도 계약서, 처분청에 위 확인서를 제출한 운전기사들이 당초 진술을 번복한 반대확인서, 청구법인 명의의 자동차 할부금 지급영수증 및 보험료 납입증명서 등을 제시하고 있으나 이 들 자료만으로 청구주장을 받아들이기에는 부족하고 달리 청구주장을 입증할 만한 객관적인 증빙제시가 없으므로, 처분청이 위 처분근거로 든 사실에 의하여 호텔택시는 청구법인이 직영한 것인 양 허위 기장한 것으로 보아 관련경비를 부인한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다. 라. 쟁점(3)에 대하여 본다 (1) 관련법령 구법인세법(90.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로서 94.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항은 같은법 제26조 의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 신고하거나 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다고 규정하고, 이를 받은 구같은법시행령 제94조의 2 제1항은 법인세의 과세표준을 신고하거나 법 제32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각호의 규정에 의한다고 규정하면서, 그 제1호에서 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타 사외유출로 하되 다만, 그 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다고 규정하고 있다. (2) 판단 헌법재판소는 소득처분 방법을 규정하고 있는 구법인세법시행령 제94조의 2 의 위임규정인 위 구법인세법 제32조 제5항에 대하여 “국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법규정을 위반하였다”는 이유로 위헌결정(94헌바14, 95.11.30) 한 바 있다. 헌법재판소법 제47조 제1항에서 법률의 위헌결정은 법원 기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다고 규정하고, 동 제2항에서 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다고 규정하고 있으므로 위 구법인세법 제32조 제5항은 위헌결정일인 95.11.30부터 그 효력을 상실한다 할 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해사건만이 아니라 위헌결정이 있기전에 이와 동종의 위헌 여부에 관하여 별도의 위헌제청신청 등은 하지 아니하였으나 당해 법률 또는 법조항이 심판의 전제가 되어 당 심판소에 계속된 모든 일반사건에까지 미친다 할 것인 바(국심 95서2730, 96.12.23 합동회의 의결, 대법원 91누1462, 92.2.24 같은 뜻), 처분청이 청구법인의 90～93사업년도중 쟁점보증금과 관련된 인정이자상당액 및 호텔택시와 관련된 손금부인액을 익금산입하면서 위헌결정된 구법인세법 제32조 제5항을 근거로 동 금액을 그 귀속이 불분명하다 하여 대표자상여로 소득처분한 것은 위법한 처분이므로 취소되는 것이 마땅한 것으로 판단된다. 마. 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.