이유
1. 원처분 개요 청구인은 93.6.17 사망한 청구외 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 재산상속인4인(OOO, 청구인, OOO, OOO, 이하 “상속인들”이라 한다)중의 1인으로 65.96%지분의 재산상속을 받았다. 상속인들은 법정신고기간내인 93.12.16 상속재산가액 3,054,046,956원에 대한 상속세신고를 하였다. 처분청은 부산지방국세청장의 상속세조사에서 부산광역시 사하구 OOO동 OOOOOO 대지 1,071㎡(이하 “쟁점토지㉮”라 한다), 부산광역시 북구 OO동 OOOOO 대지 3,262.1㎡중 141.16㎡(이하 “쟁점토지㉯”라 한다) 및 같은 동 OOOOOO 도로 34.6㎡중 16.98㎡(이하 “쟁점토지㉰”라 한다)의 가액 등 상속재산가액 342,215,280원, 상속세법 제7조의2 에 의한 가산액(예금인출액 중 사용처불명금액) 163,276,280원, 같은 법 제4조에 의한 증여가산액 325,573,840원이 신고누락되었고, 공제액이 241,850,000원 과다신고된 것으로 조사된데 근거하여 94.7.2 상속인들에게 1993년도분 상속세 1,611,620,870원을 결정고지(이하 “당초처분”이라 한다) 하였다가, 부산지방국세청장의 추가조사에서 상속재산가액 462,414원과 상속세법 제7조의2 에 의한 가산액 359,388,148원이 추가적출된데 따라 95.3.2 상속인들에게 1993년도분 상속세 188,576,770원을 추가 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 95.5.1 심사청구를 거쳐 95.8.23 심판청구를 하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 (1) 처분청은 피상속인의 사망전 2년이내에 인출한 금융자산 1,180,950,166원 중 522,664,428원은 사용처가 불분명하다 하여 상속세과세가액에 산입하였으나, 동일자에 재입금된 91.8.12 출금액 20,000,000원 및 91.12.11 출금액 20,000,000원과 기타 일자는 상이하더라도 재입금된 것이 확인되는 167,166,219원 합계 207,166,219원은 동 기간 중 입금총액 711,507,463원중 일부이므로 동 금액은 상속세과세가액에 포함될 수 없는 것이며, 이 사실은 피상속인이 1988년 이후에는 생활비에 불과한 부동산임대소득 이외의 소득이 없어 인출금의 재입금 외에 달리 입금액이 발생할 수 없는 사실에서도 확인되며, (2) 처분청이 234,321,200원으로 평가한 쟁점토지㉮,㉯,㉰는 사실상 도로로서 상속인들이 쟁점토지를 물납신청한데 대하여 처분청이 사실상 도로이므로 관리처분상 부적당하여 물납허가를 할 수 없다고 통지한 사실에서도 알 수 있는 바와 같이 재산적가치가 없으므로 0으로 평가하여야 하며, 95.4.26 감정평가(상속개시일 기준)액도 86,219,700원으로 평가된 점으로 보아 최소한 쟁점토지㉮,㉯,㉰의 가액을 감정평가가액으로 평가하여야 한다. 나. 국세청장 의견 (1) 청구인은 이 건 금융자산 인출금액중 일부가 재입금된 것이라고 주장하나 이를 입증할만한 객관적인 증빙의 제시가 없으므로 이를 용도가 불분명한 경우로 보아 상속세과세가액에 산입하여 과세한 처분은 잘못이 없으며, (2) 쟁점토지는 도로라 하더라도 사도로서 당해 토지에 대한 개별공시지가가 형성되어 있어 상속개시일 현재 재산적 가치가 있는 것으로 인정되고 감정가액의 경우 1년 10개월을 소급감정한 것이어서 동 가액 또한 상속재산인 쟁점토지의 시가로서 인정할 수 없으므로 청구주장을 받아들일 수 없다. 3. 심리 및 판단 가. 이 건 심판청구는 ①상속개시일전 2년이내 처분재산중 사용처가 불분명한 것으로 본 예금인출액중 207,166,219원이 재입금된 것인지 여부(쟁점1)와 상속재산중 쟁점토지㉮,㉯,㉰가 그 가액을 0으로 평가하는 도로에 해당되는지 여부(쟁점2)에 대하여 다툼이 있다. 나. 쟁점1에 대하여 살펴본다. (1) 상속세법 제7조의2 제1항에서 「상속개시일전 2년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 계산하여 1억원이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다.」고 규정하고, 같은 법 시행령 제3조 제1항에서 「법 제7조의2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음의 경우를 말한다(단서생략). 1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방(이하 “거래상대방”이라 한다)이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니한 경우 2. 거래상대방이 금전 등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되지 아니한 경우 3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니한 경우 4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니한 경우 5. 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니한 경우」를 규정하고 있다. (2) 부산지방국세청장은 당초 조사시 상속개시전 2년내 처분재산으로서 사용처불분명금액이 163,276,280원인 것으로 보았으나 금융기관에 대한 조회에서 회신된 예금입출금내역 및 출금액에 대한 추적조사 등 추가조사를 통하여 상속개시전 2년이내에 청구외 (주)OO상호신용금고의 상호부금을 비롯한 금융기관의 피상속인 계좌인출금이 1,180,950,166원이며, 생활비 등으로 사용처가 인정되는 금액 658,285,738원을 차감한 522,664,428원이 사용처불분명금액에 해당된다고 보아 상속세과세가액에 산입한 사실이 처분청이 제출한 과세자료에 의하여 확인된다. 이에 대하여 청구인은 처분청이 상속세과세가액에 산입한 금액 522,664,428원중 207,166,219원이 위 1,180,950,166원이 인출된 피상속인의 계좌에 재입금된 것이라고 주장하면서 출금액별로 재입금된 날짜를 기재한 해명서를 제출하고 있으나, 청구인이 주장하는 재입금내용을 보면 출금후 1개월이상 경과된 후에 재입금되었거나 금융기관의 거래내역서상 동일자 입금시간이 출금시간보다 앞서는 것, 금액이 상이한 것, 또는 타 금융상품을 매입하였으나 동 금융상품이 상속재산으로 신고되지 아니하고 달리 사용처도 확인되지 아니하는 것일 뿐 아니라, 청구인은 재입금된 것으로 주장만 할 뿐 그 근거가 되는 증빙을 제시하지 못하고 있다. 그렇다면 청구인이 주장하는 207,166,219원은 이 건 상속세 과세시 반영된 계좌에 재입금된 것으로 확인되지 아니하므로 상속세과세가액에서 제외할 수 없다 할 것이다. 다. 쟁점2에 대하여 살펴본다. (1) 상속세법 제9조 제1항 본문에서 “상속재산의 가액, 상속재산의 가액에 가산할 증여의 가액 및 상속재산의 가액중에서 공제할 공과 또는 채무는 상속 개시당시의 현황에 의한다.”고 규정하고 있고, 같은법 시행령 제5조 제1항에서 “법 제9조 제1항의 규정에 의한 가액은 각각 그 당시의 시가에 의하되, 시가를 산정하기 어려운 때에는 제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다.”고 규정하고 있으며, 같은조 제2항 제1호 가목의 본문에서 토지의 평가는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(개별공시지가)에 의한다고 규정하고 있는 바, 상속재산을 평가함에 있어 상속개시일 전후 상속재산에 대한 공신력 있는 감정기관의 감정가액이 있고 그 가액의 신뢰성이 인정되는 경우에는 그 가액을 시가로 볼 수 있다 할 것이고(상속세법 기본통칙 39…9 같은 뜻임), 불특정 다수인이 공용하는 사실상 도로는 상속재산에 포함시키되 보상가격 등에 의하여 상속개시일의 시가가 확인되는 등 재산적 가치가 있다고 인정되는 경우를 제외하고는 그 평가가액은 0으로 하여야 할 것이다. (상속세법 기본통칙 44…9 같은 뜻임) (2) 처분청에서 상속재산중 쟁점토지㉮,㉯,㉰의 3필지에 대한 평가를 개별공시지가로 한데 대하여 청구인은 위 토지가 사실상 도로이므로 그 평가를 0으로 하여야 한다고 주장하는 바, 이에 대하여 살펴보면, 첫째, 쟁점토지㉮는 현재 지목이 대지로서 그 이용현황이 도로로 쓰여지고는 있으나 도시계획상 도로(12m)에 편입되어 있어 도시계획사업이 추진되면 보상이 가능한 것이므로 재산적 가치가 있는 것으로 보이고, 둘째, 쟁점토지㉯는 그 지목이 대지이고 현재 33인이 공유하고 있는 3,262.1㎡중 지분 141.16㎡를 피상속인이 소유하고 있었던 토지로서 위 3,262.1㎡의 이용현황은 주택의 대지와 도로로 쓰여지고 있으나 공부상 대지로만 표시되어 있고 도로의 위치 및 면적이 구분표시가 되어 있지 아니하여 피상속인의 지분 141.16㎡가 모두 도로로 쓰여지고 있다고 볼 수는 없고 따라서 재산적 가치가 있는 토지로 인정되며, 셋째, 쟁점토지㉰는 피상속인 등 3인이 공유하였던 토지(도로)로서 동 토지의 지적도를 보면 불특정 다수인이 사용하는 도로로 이용되는 것이 아니고 특정인(3가구)의 사도로 이용되고 있는 것으로 되어 있어 재산적 가치가 있는 토지로 인정된다. 한편, 청구인은 설사 쟁점토지㉮㉯㉰의 가액평가를 0으로 할 수 없다 하더라도 상속개시일을 기준으로 감정평가한 가액이 있으므로 동 가액으로 평가하여 달라는 주장을 하면서 감정평가서를 제시하였는 바, 동 감정평가서를 보면 95.4.26에 상속개시점(’93.6.17)을 가격시점으로 하여 소급감정평가한 것으로서 감정평가기관은 부산광역시 동구 OO동 OOOOOO 소재, OOO 감정평가법인으로 되어 있고, 개별공시지가와 위 감정평가액을 비교하여 보면 다음과 같다.

구분

개별공시지가(A)

감정평가액(B)

비율(B/A)

쟁점토지㉮

쟁점토지㉯

쟁점토지㉰

74,970,000

155,276,000

4,075,200

69,615,000

14,821,800

1,782,900

92.8

9.5

43.7

계

234,321,200

86,219,700

36.7

위와같이 쟁점토지의 감정가액은 전체적으로 개별공시지가의 36.7%에 불과한 것으로 되어 있고 감정평가를 함에 있어 표준지 선정 및 개별요인 적용 등에 대한 객관적이고 구체적인 자료가 없어 위 감정평가액의 경우 시가를 적절히 반영하였다고 보기 어렵다. 따라서 쟁점토지㉮㉯㉰는 재산적 가치가 있는 토지로 인정되고 청구인이 주장하는 소급감정평가액을 상속개시당시의 시가로 볼 수 없으므로 처분청이 개별공시지가로 가액을 평가하여 과세한 것은 달리 잘못이 없다고 판단된다. 라. 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 모두 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.