이유
1. 원처분 개요 청구법인은 90.12.18 청구외 OO종합건설과 위 골프장 신설을 위한 건설공사(이하 “쟁점공사”라 한다)계약을 체결하고 92.7.1 부터 92.12.31까지 기간에 지급한 쟁점공사비에 대한 매입세액 462,432,734원 중 208,616,403원(92년 제2기 예정분 154,466,403원, 확정분 54,150,000원)을 불공제하여 처분청에 예정신고 및 확정신고를 한 다음 93.1.25 동 부가가치세의 환급을 요청하는 수정신고를 하였다. 처분청은 청구법인이 92.7.1 부터 92.12.31 사이에 지급한 쟁점공사비에 대한 부가가치세 매입세액 208,616,403원은 부가가치세법 시행령 제60조 제6항의 규정에 의한 토지의 조성등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액에 해당되기 때문에 환급이 불가능함을 93.3.17 청구법인에게 통지하였다. 청구법인은 이에 불복하여 93.4.14 심사청구를 거쳐 93.7.19 심판청구를 제기하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 부가가치세법 제17조 제2항 제4호에 의하면 과세사업자가 면세재화를 공급받더라도 매입세액을 의제하여 공제하도록 하고 있고 청구법인의 골프장사업은 과세사업에 해당되므로 쟁점공사비 관련 매입세액은 공제하여야 하고, 쟁점공사비는 토지를 취득하여 벌목하고 급수시설 및 배수시설과 잔디를 심는등 특수한 운동시설을 설치하기 위한 토목공사이므로 이를 토지의 조성에 관련된 자본적지출로 해석하는 것은 납세자의 재산권을 침해한다는 것이다. 나. 국세청장 의견 부가가치세법시행령 제60조 제6항은 91.12.31 신설된 규정으로서 토지는 부가가치세 면세재화이므로 토지의 조성과 관련된 지출은 토지의 취득원가로 계상되어야 한다는 것을 명확히 하려는 것이 이 규정의 신설취지인 바, 청구법인의 골프장 설치에 대한 토목공사가 토지의 조성만을 위한 필수적 공사가 아니라 하더라도 토목공사는 필연적으로 토지의 조성을 위하여 발생하는 자본적 지출에 해당하는 것으로 볼 수 있으므로 이와 관련된 매입세액은 당해토지의 용도에 관계없이 매입세액을 불공제함이 타당하다는 의견을 제시하고 있다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 골프장설치공사중 토목공사와 관련된 부가가치세 매입세액은 매출세액에서 공제할 수 없는지 여부를 가리는데 그 다툼이 있다 하겠다. 나. 골프장용 토지조성과 관련된 부가가치세 매입세액을 매출세액에서 공제할 수 있는지 여부 첫째, 토지는 부가가치세 면세재화이므로 토지의 조성에 관련된 부가가치세 매입세액도 취득원가로 계상해야 된다는 것을 명확히 하기 위해 토지의 조성등을 위한 자본적지출에 관련된 부가가치세 매입세액은 당해토지의 용도에 관계없이 매입세액을 불공제하도록 91.12.31 부가가치세법 시행령 제60조 제6항을 신설한 바 있다(“91 간추린 개정세법” 참고) 둘째, 골프장용토지의 가치를 현실적으로 증가시키는 토목건설공사에 대한 부가가치세 매입세액은 부가가치세법시행령 제60조 제6항의 규정에 의하여 토지에 대한 자본적지출에 관련된 매입세액으로서 매출세액에서 공제하지 아니하는 것이므로(국심 93전 563, 93.5.26, 재무부 부가 46015-21, 93.1.29, 같은뜻임) 골프장 건설등 토지조성과 관련된 부가가치세 매입세액을 공제하지 않는 것으로 하여 환급결정을 거부한 이 건 과세처분은 타당한 것으로 보여진다. 셋째, 청구법인은 부가가치세 과세사업자가 면세재화를 공급받아도 매입세액을 공제하여 주는 것과 같이 부가가치세 면세재화인 토지의 조성에 관련된 매입세액도 매출세액에서 공제하여야 한다는 주장을 하고 있으나, 부가가치세 과세사업자가 공급받은 면세재화에 대하여 의제매입세액 공제를 하여 주는 것은 제조업을 영위하는 사업자가 가공되지 아니한 농·수·축산물을 제공받아 원재료로 사용한 경우 적용되는 것( 부가가치세법 제17조 제3항)이므로, 이 건과 같이 토지의 조성과 관련하여 용역을 공급받는 경우와는 별개로서 이 부분 청구법인의 주장은 관련법리를 오해한 것으로 판단된다. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.