이유
1. 처분개요
청구인은 92.5.21 피상속인인 부(父) OOO의 사망으로 경상남도 밀양시 OO동 OOOOOO 답 892㎡(이하 “쟁점①토지”라 한다)와, 같은 동 OOOOOOO 답 1,204㎡, 같은 시 OO동 OO 전 698㎡ 및 OO동 OO 전 536㎡(위 3필지 합계면적 2,OO8㎡를 이하 “쟁점②토지”라 한다) 등을 상속받고, 위 토지 등을 상속개시일 현재의 개별공시지가 등에 의하여 평가하고, 채무공제 170,000,000원, 주택상속공제 67,874,020원, 농지·초지·산림지공제 32,125,980원 공제하여 92.11월 상속세를 신고·납부(연부연납)하였다.
처분청은 96.3.29 부산지방국세청으로부터 쟁점①토지의 경우 상속개시일로부터 6개월내에 감정한 가액이 있으므로 동 감정가액을 쟁점①토지의 시가로 보아야 하고, 주택상속공제는 당해주택가액 67,874,020원을 초과할 수 없으므로 동 공제 한도액인 100,000,000원을 공제한 것은 잘못이며, 채무공제 신고액 중 35,000,000원(이하 “쟁점채무”라 한다)은 가공부채이므로 공제할 수 없다는 감사지적을 받고, 동 감사내용에 따라 96.5.3 청구인에게 92년도분 상속세 86,316,100원을 결정고지하였다.
청구인은 이에 불복하여 96.5.3 이의신청, 96.8.5 심사청구를 거쳐 96.10.31 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
가. 청구주장
(1) 쟁점①토지의 감정가액(318,370,000원)은 이 건 상속세의 연부연납을 위한 담보제공목적으로 (주)OOOOOO이 상속개시일(92.5.21)로부터 5개월 28일 경과한 후에 실시한 감정가액으로서 89년경부터 이 토지 인근으로 밀양시청의 이전, 시외버스터미널 설치 및 상가건물 입주 등 가격변동사유가 많아 과다평가되었으므로 부당하고,
(2) 피상속인은 평생 농사밖에 모르는 농민으로서 쟁점②토지를 피상속인이 상속개시일로부터 소급하여 2년이상 재촌자경하였으므로 농지상속공제를 인정하여야 하며,
(3) 쟁점①토지는 87.3.1부터 피상속인이 청구외 OOO에게 보증금 35,000,000원에 임대한 것이 사실이므로 부채로 공제하여야 한다.
나. 국세청장 의견
(1) 쟁점①토지는 상속개시일(92.5.21)로부터 6월내인 92.11.17에 감정한 가액을 시가로 평가하였고, 양 시점사이에 지가가 변동되었다고 볼 요인이 없으며, 청구인이 주장하는 밀양市청사 이전은 91.9.14 이미 관보에 고시되어 상속개시 전에 지가에 반영되었으므로 92.11.17자 감정가액을 쟁점①토지의 시가로 본 처분에 잘못이 없고,
(2) 100,000,000원 한도내의 물적공제 대상이 되는 농지에 해당하기 위하여는 피상속인이 2년이상 재촌자경하여야 하는 바, 상속토지 중 지목이 농지인 토지가 있기는 하나, 이들 토지가 임대, 사실상 나대지, 대리경작 중인 농지들이므로 농지상속공제 대상이 되는 토지가 없으며,
(3) 상속개시 전인 87.3.1부터 피상속인이 청구외 OOO에게 쟁점①토지를 35,000,000원에 임대하였다고 주장하나, 92.11.17 감정한 쟁점토지의 감정평가서에는 보증금없이 월세 46만원에 청구외 OOO에게 임대 중이라고 기재되어 있고, OOO는 쟁점토지 아닌 다른 토지(밀양시 OO동 OOOOO)에서 87.3.1～95.5.9 기간 중 “OO철공소”를 운영하다 95.5.10부터 쟁점토지에 사업장을 이전한 사실이 사업자등록증에 의하여 확인되므로 쟁점채무를 공제하지 아니한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
이 건 심판청구의 다툼은 (1) 쟁점①토지를 상속개시일(92.5.21)로부터 5개월 28일 경과한 92.11.17에 감정한 감정가액으로 평가하여 상속세를 부과한 처분과,
(2) 쟁점②토지에 대하여 농지상속공제를 인정하지 아니한 처분 및,
(3) 쟁점채무를 공제하지 아니한 처분의 당부를 가리는데 있다.
나. 쟁점①토지를 상속개시일로부터 5개월 28일 경과한 감정가액으로 평가한 처분에 대하여
(1) 관련법령
(가) 쟁점토지의 상속개시당시(92.5.21)
상속세법 제9조
제1항 및
같은법시행령 제5조
제1항의 규정에 의하면, 상속재산의 가액은 상속개시 당시의 시가에 의하되 시가가 불분명할 때에는 위
같은법시행령 제5조
제2항 내지 제6항의 규정에 의한 방법에 의한다고 규정하고 있다.
(나) 상속재산에 대한 상속개시 당시의 시가라 함은 상속개시 시점에서의 객관적인 교환가치를 말하는 것이고, 토지의 경우 그 객관적인 교환가치는 시간의 경과와 주위환경의 변화에 따라 일반적으로 상승하는 추세에 있음에 비추어 볼 때 상속개시 전의 공신력있는 감정기관의 감정가액이나 실지거래가액 등이 있어 확인되는 경우에는 그 감정가액이나 실지거래가액 등을 상속개시 당시의 시가로 인정하더라도 큰 무리는 없겠으나,
상속개시일로부터 상당한 기일이 경과한 후에 있었던 감정가액이나 실지거래가액 등을 상속개시 당시의 시가로 볼 수 있기 위하여는 당해 토지에 관하여 상속개시일로부터 감정평가일까지의 사이에 아무런 가격변동이 없었다는 점을 과세관청에서 입증하여야 할 것이다(대법원 90누1939, 90.7.27, 국심 95중4039, 96.2.26외 다수 같은 뜻임)
(2) 사실관계 및 판단
(가) 쟁점①토지의 ㎡당 개별공시지가는 92.1.1자 350,000원에서 93.1.1자 390,000원으로 11.4% 상승하였고,
(나) 토지등급은 92.1.1자 192등급(㎡당 52,200원)에서 93.1.1자 197등급(㎡당 66,600원)으로 27.5% 상승하였으며,
(다) 건설부발행 지가동향을 보면, 상속개시일이 속한 92년도에 경상남도 밀양시 전체 토지가 0.33% 상승한 사실이 확인되고,
(라) 또한, 우리심판소에서 경상남도 밀양시에 조회한 결과 위 밀양시장의 회신공문(지적58323-102, 97.1.30)에 의하면, 쟁점토지는 밀양시의 중심지인 OO동에서 시외버스터미날 방면의 간선도로(소로)에 접하고 있으며, 서쪽은 밀양시내의 최초 구획정리사업지구로서 밀양시의 중추적인 신시가지와 도로 하나 사이에 연접하고 있으며, 동쪽은 생산녹지 지역의 농경지이나, 택지개발가능성이 큰 지역으로서 96년도에 구획정리 사업지구로 인가되었다고 회신하고 있고, 밀양시청 지적과 OOOO계장(OOO)과 통화한 바, 위와 같은 사유로 92년도에 쟁점토지 주변의 지가가 상승하였다고 답변한 바 있다.
위 사실관계와 관계법령을 종합하여 보면, 쟁점①토지는 상속개시일인 92.5.21의 가격에 비하여 92.11.17 감정시점에 그 지가가 상승하였다고 판단되고, 92.11.17자 감정가액을 상속개시일 현재 쟁점①토지의 시가로 볼 수 없다 하겠으며, 달리 확인되는 시가가 있는 것도 아니므로 92.5.21 상속개시일 현재의 개별공시지가에 의하여 쟁점①토지의 가액을 평가하는 것이 타당하다 할 것이다.
다. 쟁점②토지가 농지상속공제의 대상인지 여부에 대하여
(1) 관련법령
상속세법 제11조의 3
제1항 제1호의 규정에 의하면, 상속이 개시된 경우에 대통령령이 정하는 피상속인의 상속재산가액에 지방세법의 규정에 의하여 농지세과세대상이 되는 9천평이내의 농지(비과세·감면, 소액부징수를 포함함)의 가액이 포함되어 있는 때에는 법 제4조의 과세가액에서 이를 공제한다고 규정하고 있고,
같은법시행령 제8조의 3
제1항의 규정에 의하면, “대통령령이 정하는 피상속인”이라 함은 농지소재지와 동일한 시·구·읍·면(연접한 시·구·읍·면 및 농지소재지로부터 8킬로미터 이내의 지역을 포함함)에 거주하는 자로서 상속개시일 2년전부터 계속하여 직접 농업에 종사하는 자를 말한다고 규정하고 있으며,
위 공제액은
같은법 제11조의 5
(물적공제의 종합한도)의 규정에 의하여
같은법 제11조의 2
에 규정한 주택상속공제를 포함하여 1억원을 한도로 하여 공제됨을 알 수 있다.
(2) 사실관계 및 판단
(가) 청구인이 92년 11월 신고한 이 건 상속세 신고서를 보면, 위 규정에 의한 물적공제 종합한도액 1억원 중 주택상속공제액 67,986,OO0원을 제외한 나머지 차액 32,013,580원에 대하여 농지·초지·산림지 상속공제액으로 신고하였으나, 처분청이 이를 부인하였으므로 피상속인이 상속개시전에 2년이상 농지(쟁점②토지) 소재지에서 거주하면서 영농에 종사하였는지 여부를 본다.
(나) 피상속인 OOO은 쟁점②토지 소재지인 경상남도 밀양시 OO동 OOOOO에서 출생(1913.8.1), 혼인하여 거주하다가 같은곳에서 사망한 농민임이 위 OOO 및 청구인의 호적등본과 농지원부 등에 의하여 확인되고 이 사실에는 다툼이 없다.
(다) 쟁점②토지 중 경상남도 밀양시 OO동 OO 전 698㎡ 및 같은 동 OO 전 536㎡는 이 들 토지가 경상남도 밀양시가 작성한 91년 및 92년도 토지특성조사표에 경작중인 농지라고 기재되어 있고, 가격면(92년도 ㎡당 6,500원)에서도 사실상의 농지이며, 경상남도 밀양시장의 위 회신공문(지적58323-102, 97.1.30)에 첨부된 도시계획도면 등에 의하면, 자연녹지지역내의 농지로서 주변 토지가 모두 전, 답 및 임야로 되어 있는 바, 이들 토지와 같은 시에 거주하는 피상속인의 책임하에 경작한 농지로서 전시 규정에 의한 농지상속공제대상이라 할 것이다.
그러나, 쟁점②토지 중 경상남도 밀양시 OO동 OOOOOOO 답 1,204㎡ 위 92년도 토지특성조사표 등에 주거용나지로 기재되어 있고, 가격면(92년도 ㎡당 350,000원)에서도 상속개시일 현재 농지로 볼 수 없으므로 농지상속공제대상이 되는 농지로 인정할 수 없다.
라. 쟁점채무가 채무공제 대상인지 여부에 대하여
(1) 관련법령
상속세법 제4조
제1항 제3호의 규정에 의하면, 상속재산가액에서 채무 등을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다고 규정하고 있는 바, 이 경우 “채무”라 함은 명칭여하에 불구하고 상속개시당시 피상속인이 부담하여야 할 확정된 채무로서 공과금 이외의 모든 부채를 말한다 할 것이다(상속세법기본통칙 17...4 같은뜻임).
(2) 사실관계 및 판단
(가) 청구인은 상속개시 전인 87.3.1부터 피상속인이 청구외 OOO에게 쟁점①토지를 35,000,000원에 임대하여 OOO가 96년 현재까지 “OO철공소”를 운영 중이고, 위 OOO는 일부면적(90평)을 다시 OOO에게 전대하였으며, 사업장소재지에 착오가 있어 96.5.10 정정신고하였으므로 쟁점채무를 공제하여야 한다고 주장한다.
(나) 그러나, 국세청장의 의견과 같이 92.11.17 감정한 쟁점①토지의 감정평가서에는 보증금없이 월세 46만원에 청구외 OOO에게 임대 중이라고 기재되어 있는 점, OOO의 사업자등록증 상 쟁점토지 아닌 다른 토지(OO동 OOOOO)에서 87.3.19～5.5.9에 걸친 장기간 “OO철공소”를 운영하다 이 건 고지처분(96.5.3) 후인 95.5.10부터 쟁점①토지를 사업장소재지로 정정신고한 사실이 사업자등록증에 의하여 확인되는 점 등으로 보아 “사업장소재지를 착오”하여 이전하였다는 청구주장에 신빙성을 인정하기 어려울 뿐만 아니라 달리 청구주장을 인정할 수 있는 객관적인 증빙이 제시된 것도 아니므로 쟁점채무가 채무공제 대상이라는 청구주장은 이를 받아들일 수 없다.
마. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로
국세기본법 제81조
및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.