이유
1. 원처분 개요 청구인은 89.11.7 누나인 OOO으로부터 아래와 같이 경상북도 칠곡군 왜관읍 OO리 OOOOOOO외 11필지 과수원, 전, 대지 21,758㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 증여받았다. 아 래

소 재 지

지 목

면적(㎡)

비 고

공부

현황

경상북도 칠곡군 왜관읍 OO리 OOOOOOO

과수원

전

5,498

쟁점①토지

〃 OOOOOOO

전

〃

1,031

쟁점②토지

〃 OOOOO

과수원

〃

6,179

쟁점③토지

〃 OOO

전

〃

1,107

쟁점④토지

〃 OOO

대지

대지

694

쟁점⑤토지

〃 OOOOO

〃

〃

520

쟁점⑥토지

〃 OOOOO

〃

〃

56

쟁점⑦토지

〃 OOOOO

〃

〃

44

쟁점⑧토지

〃 OOOOO

과수원

전

2,364

쟁점⑨토지

〃 OOOOO

〃

〃

1,111

쟁점⑩토지

〃 OOOOO

〃

〃

1,716

쟁점⑪토지

〃 OOOOO

〃

〃

1,438

쟁점⑫토지

계 (12필지)

21,758

처분청은 청구인이 자경농민에 해당하지 아니한다 하여 증여세 면제를 배제하고, 쟁점토지는 시가산정이 어렵다 하여 국세청 기준시가로 평가하여 93.8.18 청구인에게 89년도분 증여세 149,463,190원 및 동 방위세 24,910,530원을 부과하였다. 청구인은 이에 불복하여 93.9.28 이의신청, 93.12.23 심사청구를 거쳐 94.3.31 심판청구를 제기하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 ① 청구인은 쟁점토지를 증여받기 전부터 농사에 종사하는 자경농민이므로 쟁점토지 증여는 조세감면규제법 제67조의 7 에 규정한 자경농민이 증여받은 농지에 해당되므로 증여세를 면제하여야 하며, ② 증여세를 과세한다 하더라도 쟁점토지를 평가함에 있어 국세청장이 쟁점토지 소재지가 특정지역이라 하여 배율방법에 의하여 평가한 금액(이하 “국세청 기준시가”라 한다)인 274,962,770원으로 평가하는 것은 부당하고, 93.9.27 한국감정원이 이 건 증여시점인 89.11월을 기준으로 평가한 가액인 129,174,000원이나, 90.3월 OO협동조합의 쟁점토지에 대한 근저당 설정가액인 147,864,212원으로 평가하여야 한다. 나. 국세청장 의견 ① 쟁점토지 증여당시 청구인은 대구광역시 남구 OO동 OOOOOOO에서 가족과 함께 거주한 사실이 확인되므로 자경농민에 해당되지 아니하며, ② 쟁점토지를 평가함에 있어 한국감정원의 이 건 감정은 증여세를 결정고지한 후의 소급감정으로서 시가로 볼 수 없고, 따라서 시가를 확인할 수 없어 국세청 기준시가로 평가한 당초 처분은 정당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 쟁점토지 증여가 자경농민이 증여받은 농지에 해당되는지 여부 ② 쟁점토지의 증여가액을 국세청기준시가로 평가한 처분이 정당한지 여부 나. 쟁점①에 대하여 (1) 조세감면규제법 제67조의 7 제1항, 제67조의 6 제1항에 의하면, 지방세법의 규정에 의하여 농지세과세대상이 되는 9천평 이내의 농지를 86.12.31 현재 소유하는 자가 직계존·비속 또는 형제자매인 자경농민에게 그 소유농지를 91.12.31까지 증여한 경우에는 당해 농지가액에 대한 증여세를 면제한다고 규정하고 있으며, 동법시행령 제55조의 5 제1항에서는 위의 자경농민이라 함은 당해 농지의 소재지와 동일한 시·읍·면에 거주하거나 또는 그 농지가 소재한 시·읍·면과 인접한 시·읍·면에 거주하는 당해 농지 취득일 현재 만 18세 이상인자로서, 그 취득일로부터 소급하여 2년이상 계속하여 직접 영농에 종사하고 있는 자라고 규정하고 있다. (2) 이 건 쟁점토지가 청구인의 누나인 OOO으로부터 증여받았다는 사실에 대해서는 다툼이 없으므로 쟁점토지가 증여세 면제대상이 되기 위해서는, 첫째, 쟁점토지가 9천평(29,700㎡ 상당) 이내의 농지이어야 하며, 둘째, 쟁점토지를 증여받은 청구인이 자경농민에 해당되어야 하는 등의 2가지 조건을 동시에 충족하여야 하는 바, 우선, 9천평 이내의 면적을 갖는 쟁점토지가 농지인지 여부를 살펴보면, 쟁점토지 21,758㎡중 쟁점⑤내지 ⑧토지 1,314㎡(이하 “쟁점대지”라 한다)는 공부상 지목이 대지일 뿐 아니라 사실상 이용현황도 대지이고, 이를 제외한 쟁점①내지 ④토지 및 쟁점⑨내지 ⑫토지 20,444㎡(이하 “쟁점농지”라 한다) 만은 공부상 지목이 과수원 또는 전이나 사실상 모두 전으로 이용되고 있음이 토지대장, 감정원감정평가서 등에서 확인되고 있어, 쟁점농지만이 첫번째의 증여세 면제요건을 충족한다할 것이고, 다음, 위 쟁점농지가 두 번째 요건인 자경농민에게 증여된 것인지 여부를 살펴보면, 청구인이 쟁점농지 취득일 현재 만 39세인 것이 확인되기는 하나, 청구인의 경우 82.12.3부터 대구광역시와 경상북도 칠곡군 왜관읍 OO리 OOOOO 사이에서 그 거주지가 수시로 변경되었고, 쟁점농지를 증여받을 당시인 89.11.7 현재에는 대구광역시 남구 OO동 OOOOOOO에 거주하였을 뿐 아니라, 89.11.7 이전 2년기간중 1년10개월 이상을 대구광역시에 거주하였음이 청구인의 주민등록등본에서 확인되고 있어, 청구인이 쟁점농지 소재지인 왜관읍이나 왜관읍과 인접한 시·읍·면에 거주한 자로서 2년이상 직접 영농에 종사한 자에 해당되지 아니하므로, 이 건 쟁점농지를 자경농민에게 증여한 경우로 볼 수 없다 할 것이고, 따라서 쟁점토지의 증여는 증여세 면제대상에 해당되지 아니한다 할 것이다. 다. 쟁점②에 대하여 (1) 처분청에서는 이 건 부동산을 평가하면서 증여당시의 시가가 확인되지 아니하고 이 건 토지는 국세청장이 고시한 특정지역에 해당한다 하여, 배율방법에 의하여 274,962,770원으로 평가하였고, 청구인은 93.9.27 한국감정원이 증여당시인 89.11월 기준으로 이 건 토지의 가액을 평가한 129,174,000원이나 근저당 설정가액인 147,864,212원을 이 건 과세가액으로 하여야 한다고 주장하고 있는 바, (2) 상속세법시행령 제5조 제1항의 규정에 의하면 상속재산의 평가는 상속개시당시의 시가에 의하되 그 시가를 산정하기 어려울 때에는 보충적인 평가방법에 의하도록 하고 있으며, 이 경우 감정평가서의 작성시점으로부터 감정평가의 가격시점이 6개월 이상 소급하여 감정평가한 가액이라 하더라도 원칙적으로 이를 시가로 보되 그 감정가액의 신뢰성 여부는 별도 사안별로 검토하여야 할 것으로 판단되고, 93.4.10 당 심판소 합동회의 결정도 같은 취지이므로 이에 의거 이 건을 검토하면, 이 건 토지에 대한 한국감정원의 감정평가는 처분청이 93.8.18 이 건 증여세를 과세하자 같은 해 9.27 청구인이 한국감정원에 의뢰하여 감정한 가액으로 바로 이 건 과세처분을 다투기 위하여 청구인이 의뢰하여 이루어진 것이고, 이 건 증여일인 89.11.7로부터 4년 가까이 지난 시점인 93.9.25에 소급감정한 것이며, 한국감정원의 위 평가가액은 90.1.1 기준 90년 개별공시지가에 의거 계산한 가액 179,997,500원 대비 71.7% 수준에 불과한 129,174,000원인데, 이에 대한 한국감정원의 회신에 의하면, 첫째, 감정평가는 평가대상 토지의 개별특성을 반영하는 데 반해, 공시지가는 일시에 대량필지의 가격을 산정함으로써 개별특성의 반영이 미흡하다는 점, 둘째, 90.1.1자 공시지가는 첫 공시지가로 그 정확도가 다소 떨어진다는 점, 셋째, 이 건 쟁점대지의 경우 지방도에서 다소 떨어진 위치에 불구하고 공시지가는 지방도와 접하고 있는 왜관읍 OO리 OOOOO의 공시지가와 동일하게 산정된 점을 볼 때, 공시지가와 비교적 높게 산정되었다는 점, 넷째, 이 건 감정평가의 가격시점(89.11.7)과 공시지가의 기준일(90.1.1)이 불일치하다는 점 들을 그 사유로 들고 있다. 그러나 위의 개별공시지가에 의한 가액보다 한국감정원의 감정가액이 낮은데 대한 한국감정원의 의견은 이 건 토지의 감정평가 가액이 개별공시지가 보다 낮을 수 밖에 없는 구체적이고 특정적인 논리적인 근거를 제시한 것이 아니라 한국감정원의 평가와 개별공시지가 산정에 있어 일반적인 차이점만을 그 이유로 제시하고 있음에 불과하고, 뿐만 아니라 감정평가의 가격시점(89.11.7)과 공시지가의 기준일(90.1.1)의 불일치도 개별공시지가에 의한 가액보다 감정가액이 낮은 이유의 하나로 제시하고 있으나, 이 건 토지소재지인 경상북도 칠곡군의 지가상승율을 보면 공시지가의 기준일이 속한 90년 1/4분기는 감정평가의 가격시점이 속한 89년 4/4분기 대비, 전은 5.71%, 대지는 3.69% 상승한데 불과하고 이러한 상승률은 양 가격시점이 근접하고 있는 점을 고려하면 그 상승률은 미미한 것으로 판단되며, 또한, 한국감정원의 회신에 의하면 “당해 토지와 용도, 지목, 주위환경 등이 동일 또는 유사한 인근지역에 소재하는 표준지의 공시지가를 기준으로 이 건 토지와 표준지의 차이를 종합적으로 참작하여 평가”하였다 하면서, 한국감정원은 이 건 토지 21,758㎡중 대지면적 1,314㎡를 제외한 나머지 20,444㎡가 사실상 “전”인 것으로 확인하면서 이들 “전”부분에 대해서는 OO리 OOO 일련번호 1924-90(#90)을 비교 표준지로 선정하여 평가하였는 바, 그렇다면 한국감정원의 위 비교표준지는 공부상 및 실제지목이 “답”이고, 이 건 토지의 실제지목은 “전”으로서 비교평가의 전제가 되는 “용도, 지목 등이 동일 또는 유사한” 토지가 될 수 없는 토지와 대비시킨 것으로 보인다. 위의 사실들을 종합하여 판단하면, 이 건 한국감정원이 소급감정한 가액은 이를 시가로 보기 어렵다 인정되고, 이 건 토지는 국세청장이 고시한 특정지역에 해당하므로 상속세법시행령 제5조 제6항의 규정에 의거 처분청이 배율방법에 의거 기준시가를 산정하고 이에 의거 증여세를 과세한 이 건 처분은 타당하다고 판단된다. (3) 다음 근저당권 설정최고액으로 평가할 수 있는지를 살펴본다. 쟁점⑨내지 ⑫토지(6,629㎡, 이하 “저당토지”라 한다)의 등기부등본에 의하면 저당토지는 90.3.7 왜관단위OO협동조합에 45,000,000원의 채권최고액으로 근저당권이 설정되었는 바, 저당토지는 쟁점토지 21,758㎡의 일부에 지나지 않을 뿐 아니라, 저당토지에 대한 국세청기준시가는 91,022,793원으로서 근저당권 설정 최고액인 45,000,000원 보다 크므로 상속세법 제9조 제4항의 규정에 의하여 쟁점토지를 근저당권 설정 최고액으로 평가할 수는 없다 할 것이다. 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.