이유
1. 원처분 개요
청구법인은 서울특별시 동작구 OOO동 OOOOOO에 본점을 두고 의류 도·소매업을 영위하는 법인사업자로서 강원도 속초시 OO동 OOOOOO 대지 1,963㎡ 및 건물 1,182.26㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)는 청구법인이 취득하여 일부는 임대에 공하고 있으며, 91.7.1～92.6.30 사업년도 및 92.7.1～93.6.30 사업년도에 사회복지법인 OOOOO 등에 의류를 현물로 기부하고 기부한 의류가액은 최초정상판매가액의 70%로 계산하여 이를 기부금으로 손금처리하고 법인세신고를 하였다.
처분청은 91.7.1～92.6.30 사업년도 및 92.7.1～93.6.30 사업년도의 법인소득 금액계산에서 쟁점부동산의 임대수입금액이 기준임대수입금액 3%에 미달한다고 하여 쟁점부동산을 비업무용부동산으로 판정하고 동 법인의 차입금 관련지급이자 135,992,335원(91.7.1～92.6.30 사업년도 68,012,070원, 92.7.1～93.6.30 사업년도 67,980,265원)을 손금불산입하고, 청구법인이 OOOOO 등에 기부한 의류가액의 평가를 최초정상판매가액의 100%로하여 기부금가액을 재계산하고 이에 따라 기부금 한도 초과액 479,908,737원(91.7.1～92.6.30 사업년도 281,258,778원, 92.7.1～93.6.30 사업년도 198,649,959원)을 추가로 손금불산입하여 94.7.1자로 91.7.1～92.6.30 사업년도분 법인세 166,158,120원 및 92.7.1～93.6.30 사업년도분 법인세 112,955,040원을 결정고지하였다.
청구법인은 이에 불복하여 94.8.5 심사청구를 거쳐 94.11.12 심판청구를 하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
가. 청구주장
(1) 쟁점부동산은 비업무용부동산에 해당되지 아니한다.
① 91.7～92.6 사업년도의 경우 쟁점부동산은 청구법인이 자재창고로 일부 사용하고 일부는 임대한 부동산임에도 처분청은 임대수입금액을 월임대료의 단순 합계액인 4,053,000원으로 하고 전체부동산을 임대한 것으로 하여 임대수입금액이 부동산 전체가액의 3% 미만으로 계산하였으나, 청구법인은 쟁점부동산중 645.26㎡를 창고로 사용하고 임대면적은 537㎡이고 쟁점부동산가액은 529,844,072원으로 임대용 부동산가액은 240,549,288원이다.
임대수입금액은 보증금의 간주임대료 수입금액 8,300,000원과 월 임대료수입 4,110,139원의 합계금액인 12,410,139원으로 임대수입금액비율은 5.15%로서 비업무용부동산에 해당되지 아니한다.
② 92.7～93.6사업년도의 경우 청구법인이 창고로 사용하고 있는 면적은 589.26㎡이고 임대면적은 593㎡이며, 쟁점부동산가액은 529,744,558원으로 임대용부동산가액은 265,931,768원이다.
임대수입금액은 보증금의 간주임대료 수입금액 7,692,500원과 월 임대료수입 8,426,000원의 합계금액인 16,118,500원으로 임대수입금액비율은 6.06%로서 비업무용부동산에 해당되지 아니한다.
더욱이 임대수입금액을 전체부동산가액에 대비하더라도 3%를 초과하는 데에도 처분청은 건물가액 97,397,190원을 107,742,269원으로 하고 관리인에게 지급한 인건비 3,600,000원을 가산하는 등 건물가액을 과대계상하여 임대수입금액비율이 3% 미만인 것으로 하여 비업무용이라고 한 것인 바, 이 건 처분은 취소되어야 한다.
(2) 기부한 의류가액을 최초 정상판매가액으로 평가하여 지정기부금 한도초과액을 계산하고 이를 손금불산입한 처분은 취소되어야 한다.
청구법인이 현물기부한 의류재고상품은 생산후 6개월의 철이 지난 계절상품이고 신문지상의 가격인하 광고일 이후 기부한 것임이 거래명세표 등에 의해 확인되고, 가격인하 이후는 원래의 가격으로 환원되지 않기 때문에 기부한 의류가액 평가는 가격인하 후의 정상가액이어야 하는 데에도 처분청 처분은 사실관계를 잘못 파악하여 기부금 한도초과액을 재계산하고 이를 손금불산입한 처분은 취소되어야 한다.
나. 국세청장 의견
(1) 쟁점부동산을 비업무용부동산으로 본 처분의 당부에 대하여
처분청이 현지확인하여 쟁점부동산의 건물관리인 등으로부터 확인한 내용에 의하면 쟁점부동산내에 제품 등을 보관 관리한 사실이 전혀 없었음이 확인되고 있고, 확인당시 제품 및 부자재 등의 입출고장 관련증빙을 비치·기장하고 있지 아니할 뿐만 아니라 건물 일부분을 공부방으로 사용하고 있는 점 등으로 볼 때, 쟁점부동산의 일부를 청구법인의 창고 및 사무실로 사용하였다는 청구주장은 받아들일 수 없고, 청구법인은 임대수입금액 비율계산시 부동산 임대에 공하는 부분의 부동산가액을 전체 부동산가액의 45.5%～50.2%로 보아 계산하였으나, 쟁점부동산은 청구법인이 사실상 창고 등으로 사용하고 있지 아니한 임대용부동산이므로 전체 부동산가액을 기준으로 임대수입금액 비율산정하는 것이 타당하고, 이에 따라 계산한 임대수입금액 비율이 3% 미만이므로 쟁점부동산을 비업무용으로 판정한 처분은 달리 잘못이 없다.
(2) 기부금의 가액계산이 잘못되었는데 대하여
법인세법시행령 제41조
제1항에서 법인이 기부금 등을 금전이외의 자산으로 제공한 경우에 당해 자산의 가액은 이를 제공한 때의 시가에 의한다. 다만, 법 제18조 제3항에 규정하는 기부금에 대하여는 장부가액으로 한다고 규정하고 있고 시가란 동 규정 및
상속세법시행령 제5조
제2항 제4호를 보면 상품·제품·반제품·원재료 기타 이에 준하는 동산의 평가는 그것을 처분할 때 취득할 수 있다고 예상되는 재산취득가액을 말하는 것으로, 청구법인이 주장하고 있는 가격인하 및 할인가액은 청구법인이 소비자에 대한 감사 및 광고목적으로 일정기간을 정하여 일시적으로 할인기간에 한하여 전품목 할인판매하는 가액일 뿐 기부당시의 불특정다수인간에 자유로이 거래가 되는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 시가로 볼 수 없으며, 청구법인이 제출한 거래명세표 등에 의하면 92년도중 여름신상품 할인기간은 92.7.27부터 시작하였으나 사단복지법인 OOO 등에 기부한 일자는 그 이전인 92.7.7 등으로 동 할인기간 이전에 기부하였던 점 등으로 보더라도 이 건 기부상품의 기부당시의 가액은 한정된 기간에만 할인 혜택을 주는 할인가액으로 평가할 수는 없다 할 것이므로 처분청이 지정기부금의 한도초과액을 계산하면서 기부상품의 가액을 정상판매가액으로 하여 한도초과액을 손금불산입한 처분은 달리 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
① 쟁점부동산을 비업무용부동산으로 판정하여 관련 차입금이자를 손금불산입한 처분의 당부와,
② 비영리법인에 기부한 의류상품의 가액을 최초 정상판매가액으로 평가하여 기부금 한도초과액을 계산하고 이를 손금불산입한 처분의 당부를 가리는데 있다.
나. 쟁점① 쟁점부동산을 비업무용부동산으로 판정한데 대하여
(1) 관련법령
법인세법 제18조의 3
제1항 제1호에서 “당해법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 부동산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인에 대하여는 각 사업년도에 지급한 차입금의 지급이자중 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액은 각 사업년도의 소득금액 계산중 이를 손금에 산입하지 아니한다”고 규정하고,
같은법시행령 제43조의 2
제1항에서 “대통령령이 정하는 부동산이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 부동산(이하 “비업무용부동산등”이라 한다)을 말한다”라고 하면서, 그 제3호에서 “부동산을 이용하여 얻은 수입금액이 부동산가액의 일정비율에 미달하는 부동산”을 규정하고
같은법시행규칙 제18조
제3항에서 “비업무용부동산 등이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 부동산을 말한다”라고 하면서, 그 제11조가목에서는 “임대에 쓰이고 있는 부동산으로서 1년간의 수입금액이 당해 부동산 가액의 100분의 3에 미달하는 부동산”을 규정하고 있고, 같은조 제8항에서는 “제3항의 규정을 적용함에 있어서 부동산가액은 취득가액, 당해 사업년도 종료일 현재의 장부가액 또는 기준시가중 가장 큰 금액으로 한다”라고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단
쟁점부동산의 일부는 임대에 사용하고 있음이 임대차계약서에 의하여 확인되고 이에 대하여는 처분청과 청구법인간에 다툼이 없다. 다만, 나머지 부분에 대하여는 청구법인은 창고로 사용하고 있다고 주장하고 처분청은 창고 및 사무실로 볼 수 없다고 하고 있는 바, 현지관리인 OOO의 확인 및 처분청 조사에 의하면 동 건물내에는 91년도에 본사로부터 부자재인 옷걸이, 공박스를 인수받아 보관만 하고 있을 뿐 동 부자재가 단 1회도 출고한 사실이 없고, 쟁점부동산의 일부를 청구법인의 사무실로 사용한 사실이 없으며, 부자재의 수불부 등도 비치하지 않고 있다고 확인하고 있다.
위의 사실관계에서 살펴본 바와 같이 동 건물의 임대부분을 제외한 나머지 건물 내에는 청구법인이 91년도부터 부자재를 보관하여 두고 있으나 처분청의 조사일인 94.6월까지 단 1회의 부자재 출고사실도 없었던 사실로 보아 청구법인이 비업무용부동산으로 판정되는 것을 면하기 위하여 재고가치 없는 부자재 일부를 장기간 보관한 것일뿐 청구법인의 창고 및 사무실로 사용하고 있는 것이 아니라고 보이고, 이러한 경우 일부의 임대사무실에 임차인이 없어 수입금액이 발생하지 아니한 부분도 당해 임대용부동산의 범위에 포함되는 것(국세청 법인 22601-1048, 92.5.11 같은 뜻)이므로 임대수입금액 비율은 쟁점부동산 전체가액을 기준으로 하여야 한다.
또한, 쟁점부동산 가액은 92.6.30 현재 취득가액이 526,542,138원(토지 423,289,760원, 건물 103,252,378원), 장부가액은 520,876,464원(토지 423,289,760원, 건물 97,496,704원), 기준시가는 495,365,700원(토지 412,230,000원, 건물 83,135,700원)이므로 92.6.30 현재 가장 큰 금액인 취득가액 526,542,138원으로 계산하여야 하고, 93.6.30 현재로는 취득가액이 540,089,628원(토지 432,347,368원, 건물 107,742,260원), 장부가액은 529,744,558원(토지 432,347,368원, 건물 97,397,190원), 기준시가는 526,773,700원(토지 443,638,000원, 건물 83,135,700원)이므로 93.6.30 현재 가장 큰 금액인 취득가액 540,089,628원으로 계산하여야 한다.
임대수입금액은 청구법인이 계산한 내용으로 하더라도 91.7.1～92.6.30 기간은 보증금의 간주임대료 수입금액 8,300,000원과 월 임대료 수입 4,110,139원 합계 12,410,139원이고, 92.7.1～93.6.30 기간은 보증금의 간주임대료 수입금액 7,692,500원과 월임대료 수입 8,426,000원 합계 16,118,500원으로 임대수입금액 비율은 91.7.1～92.6.30 기간은 12,410,139원 ÷ 526,542,138원 = 2.36%, 92.7.1～93.6.30 기간은 16,118,500원 ÷ 540,089,628원 = 2.98% 이므로
법인세법시행규칙 제18조
제3항 제11호의 규정에 의한 기준임대수입금액 비율 3%에 미달되어 비업무용부동산에 해당된다.
따라서 처분청이 쟁점부동산에 관련된 차입금 지급이자를 손금불산입한 처분은 적법하다.
다. 쟁점② 현물기부한 의류가액의 평가에 대하여
(1) 관련법령
법인세법 제18조
제1항에서 “내국법인이 각 사업년도에 지출한 기부금중 사회복지·문화·예술·교육·종교·자선 등 공익성을 감안하여 대통령령이 정하는 기부금(이하 “지정기부금”이라 한다)중 한도초과액은 소득금액 계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다”고 규정하고,
같은법시행령 제41조
제1항에서 “법인이 기부금을 금전이외의 자산으로 제공한 경우의 당해 자산의 가액은 이를 제공한 때의 시가에 의한다. 다만, 법 제18조 제3항에 규정하는 기부금에 대하여는 장부가액으로 한다”고 규정하고 있다.
(2) 사실관계 및 판단
청구법인은 의류를 도·소매하는 법인사업자로서 의류를 하청생산 공급받아 개인사업자인 대리점에 공급하고 있는 바, 91.7.1～93.6.30 기간중에 사회복지법인 OOOOO, OO애육원, OOOO선교회등에 재고의류를 현물로 기부하고 기부가액을 최종소비자 공급가액의 70～77%로 평가하여 손금산입하였음이 청구법인이 제시한 거래명세서에 의하여 확인되고 있고,
처분청은 현물기부한 의류의 거래명세표에 의하여 확인한 바 동 의류는 생산된 날로부터 6개월 미만분이라고 하여 91.7.1～92.6.30 사업년도에 기부금으로 손금처리한 의류가액 549,491,881원을 784,988,401원(549,491,881원 ÷ 0.7)으로 평가하여 지정기부금 한도 초과액 281,258,778원을 추가로 손금불산입하고, 92.7.1～93.6.30 사업년도에 기부금으로 손금처리한 의류가액 398,997,143원을 569,995,918원(398,997,143 ÷ 0.7)으로 평가하여 지정기부금 한도초과액 198,649,959원을 추가로 손금불산입하여 이 건 과세하였음이 처분청의 법인세 과세표준금액 및 세액 경정결의서에 의하여 확인된다.
청구법인이 OOOOO 등에 기부한 의류의 내역을 세금계산서 및 거래명세서, 청구법인이 제시한 기부의류명세서에 의하여 보면, 제품의 가격표에 기재된 스타일번호에 생산된 계절이 표시되어 있고 이를 가격인하일 및 기부일자와 대조한 바, 가격인하일 이후에 기부한 것, 전년도 생산제품으로 확인된 것과 당년도 생산일로부터 6개월 미만된 제품을 기부한 것이 있으나 생산일로부터 6개월미만인 제품은 92.7.1이후 청구법인이 발행한 세금계산서에는 비품으로 표시 되어있고, 그 이전분은 표시되지 않았으나 제품의 하청생산시에 생산자로부터 교부받은 세금계산서에는 비품으로 표시되어 있음이 확인되고 있는 바, 청구법인이 기부한 의류는 별지1 과 같이 모두 판매가격을 인하한 이후에 기부한 것 및 전년도생산제품과 생산과정에서의 불량품(비품)이라고 할 수 있고, 별지1 에 게기된 제품의 가격인하일자는 주요 신문지상의 광고일 및 청구법인의 제품을 판매하는 대리점의 일일매출액 비교표(가격인하일 이후에는 전일 매출액대비 100%이상 증가됨)에 의하여 확인되고 있으며, 청구법인의 가격인하 등에 대한 관리기준 및 신문지상의 가격인하광고에 의하면 가격인하율은 일반적으로 판매가격의 30%를 기준으로 하고있음이 확인된다.
또한, 공정거래위원회 고시 제1993-14호(93.6.24) 할인특별판매행위에 대한 불공정거래행위의 유형 및 기준 제2조(용어의 정의) 제4항에서 “가격인하 판매라 함은 일정한 기간을 정함이 없이 인하한 가격으로 계속하여 판매하는 것을 말한다”고 하고 있는 것으로 볼 때, 가격인하란 가격할인과는 달리 가격인하 시점을 기준으로 통상의 시장가격은 인하된 가격으로 낮아지고 가격인하후는 원래의 가격으로 환원되지 않는 것이라고 판단되고, 청구법인의 신문광고내용을 보면 가격할인이 아닌 가격인하라고 표시되어 있음이 확인되고 있으므로 청구법인이 기부한 의류의 기부일 현재의 정상가액은 가격인하일 이후 청구법인 또는 청구법인의 대리점에서 소비자에게 판매할 수 있는 가격인하된 금액이라고 할 수 있다.
그렇다면 청구법인이 기부한 의류가액의 평가를 청구법인의 대리점에서 가격인하전에 최종소비자들에게 판매할 가격의 70%～77%로 계산한 것은 타당하고, 처분청이 기부한 의류의 평가를 청구법인의 대리점에서 최초에 최종소비자에게 판매할 가액으로 재평가하여 지정기부금 한도초과액을 재계산하고 기부금의 한도초과액을 추가로 손금불산입하여 고지한 이 건 처분은 처분청이 기부한 의류의 생산 일자 및 가격인하일자와 기부일자의 사실관계와 가격인하 이후의 시가 및 불량품(비품)의 정상가액을 잘못 파악한 점이 인정된다.
따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있고 나머지는 이유없으므로
국세기본법 제81조
및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
【 별지 1 】
90.7.1～91.6.30 사업년도 기부금 명세서
기부일자
기?? 부?? 처
기 부 가 액
가격인하일자
인하폭
비?? 고
91. 8.24
OOOO선교회
23,436,816원
91. 8. 1
30%
8.26
OOOOO협의회
5,228,531원
〃
〃
9.11
OOOOO
21,517,034원
〃
〃
9.13
OO보육원
889,350원
비품
10.21
OOOOO
35,153,444원
91. 8. 1
30%
9. 2
OOOO선교회
1,427,352원
90년이전비품
10.23
OOOOO
30,914,215원
〃
10.24
〃
34,994,660원
〃
10.28
OOOO선교회
306,881원
비품
11.12
OOOOO
90,278,207원
91. 8. 1
30%
11.14
OOOO선교회
568,260원
비품
11.14
〃
373,912원
〃
11.22
〃
110,198,516원
91. 8. 1
30%
11.25
OOOOO
46,947,439원
〃
〃
일부91년비품
12. 4
OOOO선교회
7,992,600원
비품:증빙첨부
12. 6
〃
8,977,507원
91년가을제품
12. 6
〃
826,210원
비품
12. 6
〃
643,720원
〃
12. 6
〃
5,402,628원
비품
12. 6
OO보육원
772,310원
비품:증빙첨부
12.19
OOOO선교회
2,307,151원
비품
12.27
OO보육원
6,022,632원
〃
12.30
OOOOO
30,994,425원
91. 8. 1
30%
일부91년가을
12.30
OOOO선교회
83,318,081원
비품
합??? 계
549,491,881원
92.7.1～93.6.30 사업년도 기부금 명세서
기부일자
기?? 부?? 처
기 부 가 액
가격인하일자
인하폭
비?? 고
92. 7. 7
OOOOO
150,685,535원
92. 3.30
30%
일부 여름비품
7. 7
OOOOO
46,276,076원
〃
〃
〃
7.13
OOOOO
50,295,707원
비품
9. 7
〃
19,316,798원
92. 7.27
30%
10.29
OOOOO협회
1,166,088원
92. 3.30
〃
11.10
OOOOO
41,961,073원
92. 7.27
〃
일부 가을비품
93. 2.13
OO방송
2,154,075원
비품
4. 2
OOOO선교회
493,625원
비품
5. 4
〃
2,868,373원
92년 여름제품
6.26
OOO
1,632,975원
〃
6.26
OOOOOOO
4,100,902원
〃
6.26
OOOO선교회
339,053원
〃
6.30
OOOOO
22,066,311원
비품
6.30
〃
52,883,352원
〃
현 물 기 부 금 합 계
396,239,943원
※ 92.7.1 OOOOO에 기부한 2,757,200원은 현금임
【 별지 2 】
기부자산의 가격표
품명
UMK 2206
품명
UHD 2227
단가
단가
생산
(92.2.1～29)
4,731원
473원
생산
(92.4.8～15)
7,448원
744원
5,204원
8,292원
개인대리점
개인대리점
출고
(92.4.24)
7,735원
773원
출고
(92.4.24)
10,985원
1,098원
8,508원
12,083원
가격인하
(92.7.27)
(30%)
가격인하
(92.7.27)
(30%)
대리점에서
대리점에서
반품
(92.8)
5,853원
585원
반품
(92.8)
8,816원
881원
6,438원
9,697원
기증
(92.9.7)
7,572원
757원
기증
(92.9.7)
10,754원
1,075원
8,329원
11,829원
※ 가격인하전 소비자가액(부가세 포함) : UMK 2206은 11900원, UHD 2227은 16900원