이유
1. 처분개요

충청남도 보령시 남포면 OOO리 OOO에 사업장을 두고 도자기 제조업을 영위하는 청구법인이 94.12.4 청구외 OOO기계 대표 OOO으로부터 기계장치를 매입하기로 계약을 체결하고 95.3.23 공급가액 100,000,000원의 매입세금계산서 수령하였으며, 94.12.8에는 청구외 OOO요로 대표 OOO으로부터 샤틀킬른등을 매입하기로 계약을 체결하고 95.1.23 공급가액 60,000,000원의 매입세금계산서 수령하였고, 94.10.4 청구외 (주)OOO 건설과 공사도급계약을 체결하고 95.1.14 공급가액 135,000,000원의 매입세금계산서를 수령한 사실이 있다.

처분청은 청구법인이 위 기계장치 매입 및 공사에 대한 계약금(OOO기계분 20,000,000원, OOO요로분 20,000,000원, OOO건설분 60,000,000원, OOO엔지니어링분 27,000,000원)을 지급한 시기인 94년 2기에 세금계산서를 교부받지 아니하고, 95년 1기에 계산서를 수령하였다 하여, 위 계약금 상당액에 대하여 수령한 세금계산서(이하 위 기재 순서에 따라 각각 “세금계산서 1.2.3.4”라 하고 이중 “세금계산서 1.2.3”을 합하여 “쟁점 세금계산서”라 한다)를 사실과 다른 세금계산서로 보아 매입세액공제를 부인하여 95.9.16 95년 1기분 부가가치세 13,970,000원을 경정결정하여 청구법인에게 이를 고지하였다(이중 OOO엔지니어링 건 계약금 27,000,000원에 대한 세금계산서 4는 동일 과세기간내의 세금계산서로서 적법한 세금계산서로 보아 매입세액공제를 인정하여 95년 10월 2,970,000원을 감액경정결정하였다).

청구법인은 이에 불복하여 95.10.7 이의신청하고 96.1.3 심사청구를 거쳐 96.4.17 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구법인주장

청구법인과 청구외 OOO기계 OOO 및 OOO요로 OOO과의 거래는 계약서상 조건성취일을 상호특약하였으므로 동 계약상의 조건성취일을 거래시기로 보아야하며 계약서상의 조건성취일은 시운전후 60일(OOO기계의 경우) 또는 65일(OOO요로의 경우)이 되는 날이 거래시기로서 청구법인은 동 거래시기 이전에 세금계산서 1.2를 수령한 것이므로 동세금계산서는 적법한 것이며,

청구외 OOO 건설과의 거래는 계약서 제6조의 규정에 의거, 정부와 은행의 형편에 따라 은행대출금에서 지급하도록 되어 있으므로 약속어음으로 지급한 선수금의 지급시기가 거래시기가 될 수 없고 청구법인이 은행에서 대출을 받아 동대출금을 위 OOO 건설에 지급한 날에 수령한 세금계산서 3은 적법한 세금계산서임에도 불구하고 처분청이 청구법인이 위 3개의 업체에게 각 지급한 선수금을 계약금으로 보아 동액 상당액에 대한 매입세금계산서를 사실과 다른 세금계산서로 본 것은 부당하다.

나. 국세청장의견

OOO기계 OOO 및 OOO요로 OOO과의 거래는 중간지급 조건부 거래로 보아야 하며 OOO 건설과의 거래는 기성고의 완성에 따라 대금을 지급하는 완성도기준 지급조건의 거래로 보아야 하므로, 위 각 거래의 공급시기는 대가의 각 부분을 받기로 한 때가 되는 바, 청구법인이 위 3개 업체에게 각 지급한 선수금은 그 성질상 계약금으로 보아야 하므로 청구법인은 계약금(선수금)의 발행시기를 공급시기로 하여 세금계산서를 발행받았어야 함에도 불구하고 공급시기와 다른 과세기간에 쟁점세금계산서를 교부받았으므로 처분청이 이에 대하여 매입세액공제를 부인하고 청구법인에게 이 건 부가가치세를 경정고지한 것은 달리 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

이 건 심판청구는 쟁점세금계산서가 사실과 다른 세금계산서인지를 가리는데 그 쟁점이 있다.

나. 관계법령

부가가치세법 제17조

제2항에서는 사업자가 교부받은 세금계산서에 필요적 기재사항의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하였거나 그 내용이 사실과 다른 경우의 매입세액은 공제하지 아니하도록 하고 있고,

동법 제9조

를 보면, “①재화가 공급되는 시기는 다음 각호에 규정하는 때로한다.

1. 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때

2. 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때

3. 제1호와 제1호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때

② 용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화.시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다.

③ 사업자가 제1항 또는 제2항에 규정하는 시기가 도래하기 전에 제16조의 규정에 의한 세금계산서 또는 간이세금계산서를 교부하는 경우에는 그 교부하는 때를 당해 재화 또는 용역의 공급시기로 본다.”라고 규정하고 있다.

동법 시행령 제21조

제1항에서는 “법 제9조 제1항에 규정하는 재화의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다.

3. 환매조건부 판매.동의조건부 판매 기타 조건부 및 기한부 판매의 경우에는 그 조건이 성취되거나 기한이 경과되어 판매가 완료되는 때

4. 완성도 기준지급 또는 중간지급조건부로 재화를 공급하는 경우에는 대가의 각 부분을 받기로 한 때.

9. 기타의 경우에는 재화가 인도되거나 인도가능한 때”라고 하고 있으며,

동법 시행령 제22조

에서는 “법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다.

1. 통상적인 공급의 경우에는 역무의 제공이 완료되는 때

2. 완성도 기준 지급.중간 지급.연불 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급 단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때

3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 역무의 공급이 완료되고 그 공급 가액이 확정되는 때”라고 하고 있다.

한편

동법 시행규칙 제9조

에서는, 재화가 인도되기 전 또는 재화가 이용가능하게 되기전이거나 용역의 제공이 완료되기 전에 계약금 이외의 대가를 분할하여 지급하는 경우로서 계약금을 지급하기로 한 날로부터 잔금을 지급하기로 한 날까지의 기간이 6월 이상인 경우 중간지급 조건부로 재화 또는 용역을 공급하는 경우에 해당하는 것으로 규정하고 있다.

다. 심리

1) 처분청은 청구법인과 위 3개업체와의 계약서를 근거로 하여 청구법인이 수령한 이 건 세금계산서가 적법한 것인지 여부를 결정하였고, 처분청과 청구법인간에 처분청이 과세근거로 삼은 위 각 계약서의 진위여부에 대한 다툼은 없다. 따라서 청구법인이 위 3개의 업체로부터 각 수령한 쟁점 세금계산서가 사실과 다른 세금계산서인지 여부를 가림에 앞서, 위 계약서의 내용을 근거로 하여 청구법인과 위 3개 업체와의 각 거래가 위 법령의 어떠한 거래유형에 해당하는 것인지를 살펴본다.

첫째로, 청구법인과 청구외 OOO기계 OOO과의 94.12.4자 기계매매계약서의 내용을 살펴보면 그 제1조에서 매매목적물은 로라머신 외 13종(일련의 도자기 제조시설)으로 하며, 제2조의 대금지불 조건을 보면 94.12.4 선수금 20,000,000원, 95년 3월 중도금 80,000,000원 그리고 잔금 136,000,000원은 95년 7월(기계설치 및 시운전후 60일 이내)지급하기로 하고 있고, 시운전은 95.5.25부터 5.30까지로 하는 것으로 약정되어있다.

그 제3조에서 기계의 현물인도는 95.5.15까지 공급하되 양자의 사정에 따라 단축 및 연장 가능하도록 하고 있고, 제4조에서는 청구법인은 매도인으로부터 인수와 동시에 인수증을 교부하며 필히 불량부분등 모든 것을 검사확인하도록 약정하고 있다. 제5조를 보면, “기계 소유권은 대금완납시까지 매도인에게 있고, 청구법인은 대리 점유권을 가지고 사용.수익한다”라고 되어 있으며, 제10조에서는, 청구법인이 다음 각호의 일부라도 위반시 매도인은 최고없이 본 계약 해제가능하며 기납입된 기계대금은 위약금으로 매도인에게 귀속되도록 하고 있다.

1. 청구법인이 본 계약의 일부 위배 또는 위배할 염려가 있을 때

2. 청구법인이 제3자나 관공서로부터 압류.가처분신청 또는 형사소추를 받았을 때나 그 염려가 있을 때

3. 어음의 거래중지 및 청구법인의 영업이 휴업 또는 폐업시와 그 염려가 있을 때

위 계약서의 내용에 근거하여 청구법인과 위 OOO과의 거래의 성격을 살펴보면, 청구법인이 검사확인하도록 하는 규정은 있으나 계약서상 청구법인에 의한 검사에 합격여부가 매수인의 계약해제권 여부 또는 잔급지급 여부와 연결시키는 내용은 없는 점으로 보아 이 건 거래를 검수조건부 거래로 보기는 곤란하며, 재화가 이용가능하게 되기 이전에 계약금 이외의 대가를 분할하여 지급하는 경우로서 계약금을 지급하기로 한 날로부터 잔금을 지급하기로 한 날까지의 기간이 6월 이상인 경우에 해당되므로 중간지급 조건부 거래에 해당된다 하겠다.

다음으로, 청구법인과 청구외 OOO요로 OOO간에 94.12.8 체결된 샤틀킬른(도자기를 굽는 가마) 계약서 내용을 살펴보면, 총대금은 197,949,640원으로 정하며 그 제2조에서 선수금 20,000,000원, 중도금 40,000,000원으로 계약되어 있고 그 지급일자는 명시되어 있지 아니하다. 한편 제4조에서 샤틀킬른의 납품기간은 95.1.10부터 95.5.15까지로 하고 있고 시운전 기간 설치완료후 65일간(제5조)으로 하고 있으며 그 제8조에서는 양자는 일방적으로 해약을 할 수 없으며 위 OOO이 계약을 위반시에는 계약금액의 2배를 보상하도록 규정하고 있다.

위 계약서의 내용에 근거하여 청구법인과 위 OOO와의 거래의 성격을 살펴보면, 비록 구체적인 대금지급시기에 관한 규정은 없으나 재화가 이용가능하게 되기 이전에 계약금 이외의 대가를 분할하여 지급하는 경우에 해당되므로 이 건 거래도 또한 중간지급조건부 거래로 볼 수 있다 하겠다.

마지막으로, 94년 10월 청구법인과 OOO 건설과의 사이에 체결된 공사도급 계약서 내용을 보면, 이 건 공사는 청구법인의 공장 신축공사로서 공사기간은 94.10.7부터 94.11.30까지로 되어 있고, 총 도급금액은 243,000,000원으로 하고 있으며 선금 60,000,000원 기성분 분급의 시기 및 방법으로는 기성에 의한 은행대출금으로 하도록 정하고 있으며 양자는 이 계약서 및 공사도급계약조건등에 의하여 공사도급계약을 체결한다고 되어 있는 바,

민간건설공사 표준도급계약 일반조건을 살펴보면 그 제6조에서 제2항에서 “선금은 기성부분의 대가를 지급할 때마다 다음과 같은 방법으로 정산한다.

선금정산액 = 선금액 × 기성부분의 대가/ 계약금액”라고 하고 있고, 제23조에서는 수급인은 공사내용을 변경함으로써 계약금액이 100분의 40이상이 감소되는 등의 사유가 발생할 경우 계약의 전부 또는 일부를 해제할 수 있도록 규정하고 있으며 그 제24조에서는 계약이 해제된 경우 양당사자는 기성부분의 정산하여야 하며 그 해제로 인하여 손해가 발생한 때에는 상대방에게 그에 대한 손해배상을 청구할 수 있도록 하고 있다.

위 계약서의 내용에 의하여 판단하면 이 건 거래의 성격은 공사완성도기준 지급조건의 용역공급거래로 보이며 이점에 대하여 처분청과 청구법인 양자간에 다툼이 없다.

2) 전시한 바와 같이 이 건 거래의 성격을 규정하는 경우 각 거래에 있어 당초 계약시 청구법인이 지급한 대금이 선수금인지 혹은 계약금인지를 살펴본다.

일반적으로 계약금은 계약이 해약될 때에는 계약금을 교부한 자는 이를 포기하고 수령자는 배액을 상환하여야 하는 해약금(

민법 제565조

)의 성질을 갖고 있는 점에 비추어 볼 때, 단지 계약당일에 대금이 교부되었다는 사실만으로 이를 계약금이라고 보기는 어렵다 하겠다.

먼저, 청구법인과 OOO기계 OOO.OOO요로 OOO과의 계약의 경우, 각 계약 당일에 교부된 대금이 사실상 계약금인지 혹은 선급금인지를 명백히 구별하기 곤란해 보이기는 하나, 청구법인과 위 3개 업체간에 체결된 계약서상 쟁점세금계산서상의 거래금액이 선수금 내지는 선금으로 되어 있는 점과 이 건 계약서상의 계약해제에 관한 규정들을 살펴볼 때 계약당시에 청구법인이 지급한 금액이 계약금임을 명백히 입증하는 규정도 있지 아니한 점을 종합하여 볼 때 위 2건의 거래계약당시에 청구법인이 각 지급한 금액은 이를 계약금이 아닌 선급금으로 보아야 할 것이다.

다음으로, 청구법인과 OOO 건설과의 계약의 경우, 동 계약서상에 선금은 기성부분의 대가를 지급할 때마다 다음과 같은 방법으로 정산하도록 하고 있고, 계약이 해제된 경우 양당사자는 기성부분의 정산하여야 하며 그 해제로 인하여 손해가 발생한 때에는 상대방에게 그에 대한 손해배상을 청구할 수 있도록 하고있는 점등의 규정으로 보아 이 건 계약당시에 청구법인이 지급한 금액은 선수금으로 보아야 할 것이다.

한편, 재화가 공급되기 이전이나 공사가 진행되기 이전에 선급금이 지급된 경우 동 선급금의 부가세법상의 공급시기는 동 선급금이 계약상 대금을 각 지급하기로 한 때에 충당된 때 또는 공사진행정도에 따라 공사대금으로 충당된 때가 된다고 하겠다. (같은 뜻, 92서 3145, 92.10.12, 국심 95경 0569, 95.10.13,)

따라서, 청구법인이 각 거래에 대하여 중도금 지급시기에 쟁점세금계산서를 교부받은 것은 적법한 것으로 보이는 바, 처분청이 이를 사실과 다른 세금계산서로 보아 청구법인에게 이 건 부가가치세를 과세한 것은 부당한 처분이라 할 것이다.

라. 결론

이 건 심판청구는 이를 심리한 바, 청구법인의 주장이 이유있다고 인정되므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.