이유
1. 처분개요 청구인은 광주광역시 광산구 OO동 OOOOO에서 스치로폴 제조업을 영위하다가 동 사업장의 사업용자산을 93.8.1 (주)OO스치로폴(이하 “청구외 법인”이라 한다)에 양도하고 위 사업장 소재 부동산(토지 6,613㎡, 동 지상건물 3,267.24㎡로 이하 “쟁점부동산”이라 한다)의 양도로 인하여 발생한 소득은 구조세감면규제법 제45조 에 의하여 면제된다는 세액면제신청서를 처분청에 제출하였다. 처분청은 사업양수도에 의한 양도세가 면제되기 위하여는 신설되는 법인의 자본금이 개인사업자 사업장의 1년간 평균순자산가액 이상을 요건으로 하고 있는 바 신설된 법인의 자본금은 100,000,000원임에 반하여 청구인 사업장의 1년간 평균순자산가액은 249,086,190원이므로 면제요건을 총족하지 못하였다하여 청구인의 양도세면제신고를 인정하지 아니하고 청구인에게 93년분 양도소득세 30,901,680원을 95.10.16 결정고지 하였다. 청구인은 이에 불복하여 95.12.13 이의신청, 96.2.28 심사청구를 거쳐 96.6.21 심판청구를 하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 1) 93.1.1 이후 청구인의 장부상 가수금처리한 원재료에 대한 외상매입금을 부채로 공제하지 아니한 바 이는 가수금이 외상매입금으로 확인되므로 이를 부채로 공제하여 순자산가액을 계산하여야 하며 2) 청구인이 감가상각비를 계산하지 않았으므로 처분청에서 스스로 감가상각비를 계산하여 자산가액을 평가한 금액으로 하여 순자산가액을 계산하여야 함에도 불구하고 단순히 청구인이 작성, 제출한 재무제표상의 자산에서 부채를 공제한 금액을 순자산가액으로 하여 청구외 법인의 자본금이 순자산가액에 미치지 못한다 하여 사업양수도 방식에 의하여 양도한 쟁점부동산의 양도로 인하여 발생한 소득에 대한 양도소득세를 면제하지 아니하고 과세한 처분은 부당하다. 나. 국세청장 의견 청구인이 제출한 재무제표 등 처분청의 기록에 의하면, 법인으로 전환하는 사업장의 1년간 평균 순자산가액은 249,086,190원이고 청구인이 청구외 법인의 설립시 출자한 가액은 동 법인의 자본금 1억원 중 40,000,000원인 것으로 나타나고 있어, 그 출자가액이 순자산가액에 미달하는 청구인의 경우는 위 조세감면규제법 소정의 감면요건에 불부합하는 것으로 인정되고 있는 반면, 청구주장의 가수금은 외상매입금인지의 여부가 불분명할 뿐 아니라, 가수금이나 외상매입금은 모두 부채계정으로서 청구인의 92, 93년 대차대조표 및 합계잔액시산표에 의하면, 청구주장의 가수금 계정이 이미 부채로 반영(92년 가수금 총 발생액 2,460,000,000원, 반제액 1,780,000,000원, 93년 가수금 총 발생액 1,045,000,000원, 반제액 1,045,000,000원)되어 있는 것으로 확인되고 있어, 결국 청구주장은 이미 부채로 계상되어 순자산가액 계산시 반영된 그 액을 다시 부채로 이중계산하여 달라는 것으로서 받아들일 수 없다 할 것이며, 감가상각의 경우는 구 소득세법 제43조 및 동 시행령 제85조 제1항의 규정에 의하여 사업자가 해당 고정자산의 감가상각비를 필요경비에 계산한 경우에 상각범위액을 한도로 하여 필요경비로 계상하는 것이므로 그 감가상각비를 계산하지 아니한 청구인의 경우 순자산가액에서 감가상각비를 계산하여 공제할 수 없다 할 것이어서 청구주장은 모두 받아들일 수 없다고 판단된다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 청구인이 청구외 법인에 양도한 쟁점부동산이 구조세감면규제법 제45조 에 의하여 양도소득세가 비과세되는지 여부를 가리는데 있다. 나. 관련법령 쟁점부동산이 청구외 법인에게 양도될 당시(93.8.1)의 관련 조세감면규제법·령 및 소득세법·령을 본다. (1) 조세감면 규제법 제45조 제1항 제2항에서 제조업 등을 영위하는 거주자가 사업장별로 대통령령이 정하는 사업용의 자산을 대통령령이 정하는 사업양수도방법에 의하여 법인으로 전환하는 경우에 당해자산의 사업양수도에 따라 발생한 소득에 대하여는 양도소득세를 면제한다고 하면서 새로이 설립되는 법인의 자본금이 대통령령이 정하는 금액 이상인 경우에 한한다고 규정하고 있다. 또한 같은법시행령 제39조 제1항, 제2항, 제4항의 규정을 모아보면 법 제45조 제1항에서 대통령령이 정하는 사업용의 자산이라 함은 당해사업에 1년이상 사용한 사업용자산을 말하며, 법 제45조 제2항에서 “대통령령이 정하는 금액”이라 함은 사업용자산을 사업양수도하여 법인으로 전환하는 사업장의 1년간 평균순자산가액을 말한다고 규정하고 있으며, 법 제45조 제1항에서 대통령령이 정하는 “사업양수도방법”이라 함은 법인설립일로부터 소급하여 1년이상 당해사업을 영위하던 자가 발기인으로서 제2항에서 규정한 금액이상을 출자하여 법인을 설립하고 법인설립일로부터 3월 이내에 당해법인에게 사업에 관한 모든 권리와 의무를 포괄적으로 양도하는 것을 말한다고 규정하고 있다. (2) 소득세법 제43조 제1항에서 대통령령이 정하는 감가상각자산에 대한 상각비로서 거주자의 부동산소득금액·사업소득금액 또는 산림소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입할 금액은 다음 각호의 규정에 의한 상각방법 중 거주자가 정부에 신고한 방법에 따라 대통령령이 정하는 바에 의하여 계산한 금액을 한도로 한다고 하고 제1호에서 유형고정자산에 대하여는 정액법 또는 정율법으로 한다 라고 규정하고 있다. 또한 같은법시행령 제85조 제1항에서 법 제43조 및 법 제44조의 규정에 의한 감가상각비(이하 “상각액”이라 한다)는 거주자가 고정자산의 상각액을 필요경비에 계산한 경우에 고정자산의 내용연수에 따른 상각비율에 의하여 계상한 금액(이하 “상각범위액”이라 한다)를 한도로 하여 이를 소득금액계산에 있어서 필요경비로 계상한다고 규정하고 있다. 다. 심리 및 판단 (1) 청구인은 청구외 OOO과 공동으로 스치로폴 제조업을 85.5.30 개업하여 영위하고 있으며 청구인은 개인사업을 조세감면규제법 제45조 의 규정에 의하여 사업양수도방식에 의하여 법인전환하기 위하여 청구인이 대주주가 되어 93.7.24 OO스치로폴주식회사를 설립하였다. 청구인은 청구외 법인과 사업양수도방식에 의한 자산을 양도하기 위하여 93.7.31 양수도계약을 체결하고 그 계약의 효력발생일은 93.8.1 한 후 계약조건을 이행하였다. (2) 청구인은 쟁점부동산양도에 대하여 94.5.31 양도소득세 과세표준확정신고 및 자진납부계산서를 제출하면서 전액 양도소득세가 감면되는 것으로 하여 신고하였으나, 처분청에서는 청구인의 순자산가액은 92년12월31 현재 403,804,691원이고 93.7.31(폐업일) 현재 94,207,690원이므로 평균순자산가액은 위 2가지 금액을 합하여 평균한 가액 249,086,190원으로 보고 사업을 양수 청구외 법인의 자본금이 100,000,000원이므로 청구인의 순자산가액에 미치지 못한다고 하여 청구인의 사업양수도방법에 의한 “쟁점부동산” 양도가 양도소득세 면제요건을 충족하지 않은 것으로 보아 신고한 면제세액을 추징고지하였다. 살펴보건대 조세감면규제법 제45조 및 같은법시행령 제39조 의 규정을 모아보면 사업양수도방법에 의하여 법인전환하는 경우 양도소득세가 감면되는 요건을 보면 ① 설립되는 법인의 자본금이 사업용자산을 사업양수도하여 법인으로 전환하는 사업장의 1년간 평균순자산가액 이상이어야 하며(자본금 요건) ② 법인설립일로부터 소급하여 1년 이상 당해사업을 영위하던 자가 발기인으로서 사업양수도 전 개인사업자의 평균순자산가액 이상을 출자하여 법인을 설립하고(주주요건) ③ 법인설립일로부터 3월 이내에 당해 법인에게 (개인)사업에 관한 모든 권리와 의무를 포괄적으로 양도하여야 한다(포괄양도양수시기 및 범위)고 규정하고 있다. (4) 우선 자본금요건을 보면 설립되는 법인의 자본금은 100,000,000원임이 법인등기부상에서 알 수 있으며 개인사업자의 평균순자산가액은 처분청에서는 249,086,190원으로 보았다. 처분청에서는 법인전환전 개인사업자의 평균순자산가액을 92년12.31 현재 대차대조표에 의하여 계산하는 403,864,691원과 청구인이 제시한 93.1.1～93.7.31(폐업일)의 대차대조표에 의하여 계산한 94,207,690원을 단순평균한 금액 249,086,190원을 평균순자산가액으로 보았다. 그러나 처분청의 평균순자산가액계산방법은 자의적인 것으로 청구인의 사업장의 1년간 평균순자산가액으로는 부적절하다. 평균순자산은 시행령 제39조 제2항에 의거 법인설립전 소급하여 1년간의 평균을 의미하는 것으로 월별로 계산하는 것이 타당하다고 본다. 한편 청구인이 제시한 1년간 평균순자산가액은 아래와 같이 92년7월부터 93년6월까지의 평균순자산가액이 단위:천원

월별

과목

92/7

92/8

92/9

92/10

92/11

92/12

93/1

자? 산

부? 채

순자산

2,154,599

914,736

1,239,862

2,086,794

1,057,256

1,029,537

2,019,834

1,286,186

733,647

1,868,279

1,446,774

421,505

1,986,794

1,483,769

503,025

1,887,731

1,644,202

243,530

1,936,273

2,034,001

-97,727

월별

과목

93/2

93/3

93/4

93/5

93/6

계

평균

자? 산

부? 채

순자산

1,974,581

2,490,740

△516,158

1,788,210

2,603,995

△883,784

1,788,355

2,527,879

△739,524

1,804,569

2,529,025

△724,455

1,695,917

2,566,781

△870,864

22,923,941

22,585,349

338,591

1,910,328

1,882,112

28,216

※ 끝수는 사사오입으로 단수차이는 있을 수 있음 28,216,000원으로 되어 있으나 위의 제시금액을 보면 92년7월의 순자산가액이 1,239,862,000원이며 92년 12월이 243,530,000원 93.6월이 △870,864,000원으로 되어 있는 바 이는 1년 동안에 청구인의 사업이 20억 이상 결손이 발생했다는 것을 의미하는 바 이는 신뢰성이 있는 자료라고는 할 수 없다고 본다. 따라서 처분청의 평균순자산가액이 정당하다고 할 수 없으나 청구인의 제시한 자료도 전혀 신뢰성이 없다고 할 것이다. 청구인이 당초 사업양수도방식에 의한 양도소득세 면제신청시 첨부하여 처분청에 제시한 92년 대차대조표상 순자산가액이 403,804,691원이며 93.1.1～93.7.31(폐업일)까지의 대차대조표에 199,371,365원이 있는 바 위의 2가지 경우 순자산가액을 비교해 보아도 순자산가액이 설립된 법인의 자본금 100,000,000원을 상회하고 있어 청구인을 조세감면규제법 제45조 의 면제요건을 충족하지 못하고 있는 것으로 보인다. 한편 청구인은 가수금에 외상매입금이 포함되었으므로 이를 외상매입금으로 보아 계산하여야 한다고 주장하나 가수금 680,000,000원이 있는 귀속년도는 92.12.31 대차대조표상 나타나고 93.7.31(폐업일)현재 가수금은 나타나지 않는 바 92년도의 순자산가액계산시 이미 부채로서 공제한 것이므로 다시 공제할 수 없는 것이므로 청구주장은 타당치 않다. 또한 청구인은 순자산가액계산시 청구인이 장부상계상하지 않은 감가상각비를 처분청에서 계산하여 공제하여야 한다고 주장하고 있는 바 소득세법 제43조 및 같은법 시행령 제85조 제1항의 규정을 보면 감가상각비는 사업자가 필요경비로 계산한 경우에 고정자산의 내용연수에 따른 상각비율에 의하여 계상한 금액을 “한도”로 하여 필요경비 산입하도록 하는 사업자의 임의에 맡기고 있는 상태에서 처분청에서 자의적으로 그 금액을 확정할 수 없는 것이므로(상각한도액만 규정하고 있으므로) 처분청이 청구인의 평균순자산가액계산시 감가상각비를 계산하여 공제하여야 한다는 주장은 타당하지 않다고 본다. 따라서 청구주장 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.