이유
1. 처분개요
청구인 김○원, 박○현, 김○홍, 김○명, 김○욱, 김○영(이하 "청구인들"이라 한다)은 2004.1.24. 사망한 김○경(이하 "피상속인"이라 한다)의 상속인들로 2004.6.17. 상속재산가액 4,706,548,000원, 상속개시 전 처분재산(사용처불분명)가액 2,914,548,000원, 상속세과세가액 7,610,571,820원, 배우자 상속공제 1,758,609,966원, 상속세과세표준 5,151,961,854원, 산출세액 2,115,980,927원, 신고세액공제 211,598,092원으로 하여 상속세를 신고하였다.
처분청은 청구인들에 대한 상속세 조사결과 청구인들이 상속세신고시 상속개시 전 처분된 재산 중 사용처불분명금액이라 하여 상속세과세가액에 산입한 2,914,548,000원(이하 "쟁점 증여재산가액"이라 한다)이 상속개시 전 상속인들에게 증여된 사실과 청구인들이 신고한 배우자공제액 1,758,609,966원이 법정 배우자공제한도액 1,469,245,206원보다 289,364,760원(이하 "쟁점 배우자공제 과다신고액"이라 한다)만큼 과다공제 신고한 사실을 적출한 후, 쟁점 증여재산가액과 쟁점 배우자공제 과다신고액에 대하여 신고세액공제를 배제하고 신고세액공제액을 당초 신고시보다 149,676,129원이 적은 61,921,963원으로 하여 2005.3.11. 청구인들에게 2004년도분 상속세 149,676,120원을 결정ㆍ고지하였다.
청구인들은 이에 불복하여 2005.4.1. 이의신청을 거쳐 2005.7.28. 이건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
쟁점 증여재산가액의 경우 이미 처분재산가액(사용처불분명)으로 상속세를 신고하였으므로 달리 과세가액 및 과세표준에 변동이 없어 산출세액에도 차이가 없다 할 것이고, 배우자공제를 과다하게 신고함으로 인해 신고한 과세표준과 산출세액이 오히려 적어진 경우에 해당하므로 쟁점 증여재산가액 및 쟁점 배우자공제 과다신고액에 대하여도 청구인들이 신고한 내용대로 신고세액공제를 하여 상속세를 과세하여야 한다.
나. 처분청 의견
쟁점 증여재산가액의 경우 피상속인이 상속개시일 전 재산을 처분하고 추정상속재산(사용처불분명)으로 상속세과세가액에 산입하여 신고기한 내에 상속세를 신고하였으나 그 처분금액이 상속개시일 전 상속인에게 증여한 것으로 확인된 것으로서 정당한 상속세과세표준을 신고한 것이 아니므로 신고한 과세표준에서 제외하여 신고세액공제를 재계산함이 정당하고 배우자공제한도액을 재계산한바, 배우자공제가 과다신고된 것으로 확인되므로 과다신고된 쟁점 배우자공제 과다신고액을 신고한 과세표준에서 제외하여 신고세액공제를 재계산한 것이 타당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
쟁점 증여재산가액과 쟁점 배우자공제 과다신고액을 제외하고
상속세및증여세법 제69조
의 규정에 의한 신고세액공제액을 계산하여 상속세를 과세한 처분의 당부
나. 관련법령
상속세및증여세법 제13조
(상속세과세가액) ① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.
1. 상속개시일 전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액
2. 상속개시일 전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액
상속세및증여세법 제19조
(배우자상속공제) ① 거주자의 사망으로 인하여 배우자가 실제 상속받은 금액은 상속세과세가액에서 공제한다. 다만, 그 금액은 상속재산(상속재산 중 상속인이 아닌 수유자가 유증 등을 받은 재산을 제외하며, 제13조 제1항 제1호에 규정된 재산을 포함한다)의 가액에
민법 제1009조
에 규정된 배우자의 법정상속분(공동상속인 중 상속을 포기한 자가 있는 경우에는 그 자가 포기하지 아니한 경우의 배우자의 법정상속분을 말한다)을 곱하여 계산한 금액에서 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산한 증여재산 중 배우자에게 증여한 재산에 대한 과세표준(제55조 제1항의 규정에 의한 과세표준을 말한다)을 차감한 금액(그 금액이 30억원을 초과하는 경우에는 30억원을 한도로 한다)을 한도로 한다.
상속세및증여세법 제69조
(신고세액공제) ① 제67조의 규정에 의하여 상속세과세표준을 신고한 경우에는 상속세산출세액(제27조의 규정에 의하여 산출세액에 가산하는 금액을 포함한다)에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제한다.
1. 제74조의 규정에 의하여 징수를 유예받은 금액
2. 이 법 또는 다른 법률의 규정에 의하여 산출세액에서 공제 또는 감면되는 금액
② 제68조의 규정에 의하여 증여세과세표준을 신고한 경우에는 증여세산출세액(제57조의 규정에 의하여 산출세액에 가산하는 금액을 포함한다)에서 제1항 각호의 1에 규정된 금액을 공제한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 공제한다.
상속세및증여세법시행령 제65조의 2
(신고세액공제) 법 제69조 제1항 각호 외의 부분 및 동조 제2항의 상속세산출세액 및 증여세산출세액은 법 제67조의 규정에 의한 상속세과세표준 신고기한 및 법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한 이내에 신고한 과세표준에 대한 각각의 산출세액을 말한다.
※ 참고: 상속세및증여세법기본통칙69-0…1(신고세액 공제방법) ① 법 제69조 제1항 및 제2항에서 "상속세산출세액" 또는 "증여세산출세액"이라 함은 각각 법 제67조 또는 법 제68조의 규정에 의하여 신고한 과세표준에 대한 산출세액을 말한다.
② 법 제67조 또는 법 제68조의 규정에 의하여 신고한 과세표준에 대한 납부세액에 대하여 법 제70조의 규정에 의한 자진납부를 하지 않은 경우에도 법 제69조의 규정을 적용한다.
③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 신고한 과세표준에 포함되어 있는 상속(증여)재산의 평가가액의 차이 및 각종 공제액의 적용상 오류 등으로 인한 과다신고금액은 신고한 과세표준에서 제외한다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구인들이 처분재산가액(사용처불분명)이라 하여 상속세과세가액에 산입하여 신고한 쟁점 증여재산가액을 상속개시 전 피상속인이 청구인들에게 증여하였다는 사실 및 상속세신고시 청구인들이 법정한도액보다 쟁점 배우자공제 과다신고액을 과다신고한 사실에 대하여는 다툼이 없다.
(2) 청구인들의 상속세신고 및 처분청의 상속세결정내역은 아래 표와 같음을 확인할 수 있다.
(단위: 원)
┌────────────┬───────┬───────┬────────┐
│ 구 분 │ 신고내용(A) │ 결정내용(B) │ 증감액(B－A) │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│상속재산가액 │ 4,706,095,190 │ 4,706,800,598 │ 705,408 │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│상속개시 전 처분재산 등 │ 2,914,548,000 │ 0 │ △2,914,548,000 │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│증여재산가액 │ 0 │ 2,960,000,000 │ 2,960,000,000 │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│공제금액 │ 10,071,370 │ 10,071,370 │ 0 │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│상속세과세가액 │ 7,610,571,820 │ 7,656,729,228 │ 46,157,408 │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│배우자상속공제 │ 1,758,609,966 │ 1,469,245,206 │ △289,364,700 │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│일괄공제ㆍ금융재산공제 │ 700,000,000 │ 700,000,000 │ 0 │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│과세표준 │ 5,151,961,854 │ 5,487,484,022 │ 335,522,168 │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│산출세액 │ 2,115,980,927 │ 2,283,742,011 │ 167,761,084 │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│증여세액공제액 │ 0 │ 431,677,419 │ 431,677,419 │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│신고세액공제(쟁점) │ 211,598,092 │ 61,921,963 │ △149,676,129 │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│납부할 결정세액 │ 1,904,382,835 │ 1,790,142,629 │ 0 │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│신고불성실가산세 │ 0 │ 1 2,071,933 │ 0 │
├────────────┼───────┼───────┼────────┤
│자납세액ㆍ총결정세액 │ 1,904,382,835 │1,802,214,562 │ △102,168,273 │
└────────────┴───────┴───────┴────────┘
(3) 부산지방국세청 소속 세무공무원이 작성한 고액상속 조사종결복명서(2005.1.) 및 상속세 결정결의서 등에 의하면 처분청이 신고세액공제액 산출을 위하여 결정과세표준을 1,948,049,094원(1,948,049,094원＝5,151,961,854원(신고과세표준)－2,914,548,000원(쟁점 증여재산가액)－289,364,760원(쟁점 배우자공제 과다신고액))으로 산정하고, 산출세액을 619,219,637원으로 계산하여 이에 공제율 10%를 곱한 61,921,963원(61,921,963원＝619,219,637원(산출세액)×10%)을 신고세액공제액으로 결정한 사실을 확인할 수 있다.
(4) 살피건대, 상속세과세표준을 신고한 경우에는 상속세산출세액에서 "제74조의 규정에 의하여 징수를 유예받은 금액"과 "이 법 또는 다른 법률의 규정에 의하여 산출세액에서 공제 또는 감면되는 금액"을 공제한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 신고세액공제하도록 규정하고 있고(
상속세및증여세법 제69조
제1항),
상속세및증여세법 제69조
제1항 및 제2항에서 "상속세산출세액" 또는 "증여세산출세액"이라 함은 각각 법 제67조 또는 제68조의 규정에 의하여 신고한 과세표준에 대한 산출세액을 말하고, 신고한 과세표준에 포함되어 있는 상속(증여)재산의 평가가액의 차이 및 각종 공제액의 적용상 오류 등으로 인한 과다신고금액은 신고한 과세표준에서 제외하도록 규정되어 있어(상속세및증여세법기본통칙69-0…1 참조), 신고한 과세표준 및 산출세액이 법령에서 정하고 있는 적법하게 신고된 것을 전제로 하여 산출된 금액에 대하여 신고세액공제 규정을 적용한다고 할 수 있을 것이다.
(5) 이건의 경우를 살펴보면 청구인들은 사전에 피상속인으로부터 증여받은 금액을 사용처불명재산으로 상속재산가액에 포함시켜 상속세신고를 하였으나, 이와 같은 신고는 적법한 상속세신고에 해당한다고 볼 수 없고
상속세및증여세법 제69조
제1항에 의하면 신고세액공제액 계산은 상속세산출세액에서 이 법 또는 다른 법률의 규정에 의하여 공제 또는 감면되는 금액을 공제하도록 되어 있어 상속세산출세액에서 쟁점 증여재산가액에 해당하는 증여세액을 공제하여 신고세액공제액을 계산하는 것이므로, 쟁점 증여재산가액을 상속재산가액에 포함하여 신고하여 결과적으로 상속세과세가액 및 과세표준이 변동이 없다 하더라도 쟁점 증여재산가액을 신고세액 공제대상에 포함하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어렵다 하겠다(국심2005서663, 2005.8.10. 참조). 다만, 쟁점 배우자공제 과다신고액은 이 법 또는 다른 법률의 규정에 의하여 산출세액에서 공제 또는 감면되는 금액이 아니라 상속세산출세액을 산정하는 과정에 필요한 금액이라 할 수 있고 결과적으로 청구인들이 당초 상속세신고시 배우자공제액을 법정 배우자공제한도액보다 과다공제 신고한 관계로 신고한 상속세액이 오히려 정상적으로 신고된 것보다 줄어들어 신고세액공제를 과다하게 공제받은 바 없으므로 쟁점 배우자공제 과다신고액을 신고세액 공제대상 금액에서 제외하는 것은 타당하지 아니하다고 판단된다.
4. 결론
이건 심판청구는 심리결과 청구주장 중 일부가 이유있다고 판단되므로
국세기본법 제81조
및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.