이유
1. 원처분개요 대구세무서장은 청구인이 대표자로 있는 대구시 중구 OO동 OOOOOO 소재 청구외 법인 (주)OOOOOO(이하 “관계법인”이라 한다)을 조사하여 1993.4.12～1993.12.31 사업년도중 매출누락한 금액 250,279,109원에 대하여 익금산입하고 대표자인 청구인 앞으로 상여처분하였고, 관계법인이 부도로 폐업상태이므로 1995.5.20 처분청에 위 인정상여금액을 통지하였으며, 처분청은 1995.12.16 위 통보된 인정상여금액을 청구인의 소득금액에 산입하여 소득세를 경정하고 종합소득세 140,078,340원을 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1996.2.14 심사청구를 거쳐 1996.5.14 심판청구를 제기하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 대구세무서장이 관계법인의 법인세 조사에서 청구인에게 상여처분한 근거 법조항인 구법인세법 제32조 제5항이 1995.11.30자 헌법재판소에서 위헌결정되었는 바, 이 위헌결정된 조항을 근거로 소득처분한 당초 조사관청의 소득처분은 위법부당하고, 따라서 이 인정상여금액을 소득금액에 산입하여 경정한 이 건 처분청의 종합소득세 과세처분은 취소되어야 한다는 주장이다. 나. 국세청장 의견 소득처분의 근거 법령인 법인세법시행령 제94조의 2 규정은 본법의 위임이 없어도 규정할 수 있는 집행명령적 성격의 시행령으로서 위임의 근거조항인 법인세법 제32조 제5항이 위헌으로 결정되었다 하더라도 동 규정까지 무효가 되는 것은 아니라고 판단되고, 설사 동 조항이 무효로 된다 하더라도 헌법재판소의 위헌결정은 결정이 있는 날로부터 장래에 향하여 효력을 상실하는 것인 바( 헌법재판소법 제47조 제2항), 대구세무서장은 위 법인세경정처분을 헌법재판소의 위헌결정 이전인 1995.4.1자 경정하였고, 한편, 관계법인은 부도로 폐업하여 당초 관계법인 법인세 조사관청인 대구세무서장이 전시 법규정에 따라 청구인과 처분청에 소득금액 변동통지를 하였으며, 처분청은 이 통지된 인정상여금액을 소득금액에 산입하여 이 건 종합소득세를 청구인에게 결정고지한 당초처분은 달리 잘못이 없다 할 것이다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 법인소득금액 계산상 익금에 산입한 매출누락금액이 귀속이 불분명하다 하여 대표자에게 상여처분하고 소득금액변동 통지함에 따라 종합소득세를 과세한 처분이 적법한 것인지 여부 나. 관련법령 구 소득세법 제21조 제1항 제1호 다목에서 「법인세법에 의하여 상여로 처분된 금액」은 근로소득으로 규정되어 있고, 같은법 제53조 제3항에는 위 법인세법에 의하여 상여로 처분된 금액(인정상여금액)의 귀속시기는 당해법인의 사업년도 종료일로 규정하고 있으며 같은법 제150조 제4항 및 같은법시행령 제198조 제1항에 의하면 법인소득금액을 결정 또는 경정하는 세무서장이 당해 법인에 소득금액변동통지를 하여 원천징수하게 되어 있으나, 당해 법인의 소재가 분명하지 아니하여 위 소득금액통지서를 송달할 수 없는 경우에는 처분을 받은 소득자 및 그 소득자의 관할세무서장에게 통보하여 소득세를 징수하도록 규정되어 있다. 또한, 구 법인세법(1980.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항에서 제26조의 규정에 의한 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 대통령령이 정하는 바에 의한다고 규정하고 있고, 구 법인세법시행령 제94조의 2 제1항에서 법인세의 과세표준을 신고하거나 법인세법 제32조 제1항 내지 제4항의 규정에 의하여 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정함에 있어서 익금에 산입한 금액의 처분은 다음 각 호의 규정에 의한다고 하면서, 제1호에서 익금에 산입한 금액이 사외유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음과 같이 이익처분에 의한 상여·배당·기타소득·기타 사외유출로 한다고 규정하면서 그 단서에서 귀속이 불분명한 경우에는 대표자에게 귀속된 것으로 본다고 규정하고 있다. 한편, 헌법재판소법 제45조 에 의하면 헌법재판소는 제청된 법률 또는 법률조항의 위헌여부만을 결정한다고 규정하면서 단서에서 법률조항의 위헌결정으로 인하여 당해법률 전부를 시행할 수 없다고 인정될 때에는 그 전부에 대하여 위헌결정을 할 수 있다고 규정하고 있고, 같은법 제47조 제1항에서 법률의 위헌결정은 법원 기타 국가기관 및 지방자치단체를 기속한다고 규정하고 있으며 제2항에서 위헌으로 결정된 법률 또는 법률의 조항은 그 결정이 있는 날로부터 효력을 상실한다고 규정하면서 단서에서 형벌에 관한 법률 또는 법률조항은 소급하여 그 효력을 상실한다고 규정하고 있다. 다. 이 건 종합소득세 과세처분의 근거가 된 구 법인세법(1980.12.31 법률 제3270호로 개정된 것으로 1994.12.22 법률 제4804호로 개정되기 전의 것) 제32조 제5항의 규정에 대하여 헌법재판소가 위헌결정(94헌바 14, 1995.11.30)한 바 있으므로 먼저 위헌결정 내용을 살펴보면, 「 법인세법 제32조 제5항은 수권사항의 주제(主題)에 관하여 그것이 익금에 산입한 금액의 처분이라는 점만을 제시하고 있을 뿐이고 그 위임에 의하여 대통령령의 제정자가 따라야 할 기준인 소득의 성격과 내용 및 그 귀속자에 관하여 아무런 규정을 두고 있지 아니하며(중략), 익금에 산입한 금액이라는 것이 기업회계와 세무회계 차이로 인한 세무조정액을 의미하는 것으로 구체적으로는 여러가지 원인에 의하여 발생할 수 있는 금액일 뿐만 아니라 그 금액의 실제적 귀속자도 다양할 것인 점에 비추어 보면, 위 법인세법의 규정에 위와 같이 그 주제가 한정된 것만으로는 하위법규에 규정될 내용이 어떠한 것이 될 것인지를 예측하기 곤란하다고 생각되므로 “위 법인세법 규정은 국민의 납세의무의 성부 및 범위와 직접적인 관계를 가지고 있는 중요한 사항을 하위법규에 백지위임한 경우라고 보아야 할 것이다”(중략) 그렇다면, “이 사건규정은 결국 국민의 권리의무에 관한 기본적 사항에 해당하는 소득처분에 관련된 과세요건을 정함에 있어서 아무런 기준을 제시함이 없이 하위법규인 대통령령에 전적으로 일임함으로써 포괄적으로 위임하였으므로 조세법률주의와 위임입법의 한계에 관한 헌법규정을 위반하였다”고 결정」을 하였다. 그런데 헌법재판소법 제47조 제2항에서 위헌결정된 법률의 조항은 결정이 있는 날로부터 효력을 상실하는 것으로 규정하고 있어 위 법인세법 제32조 제5항은 헌법재판소가 위헌결정한 1995.11.30부터 효력을 상실하는 것이고, 헌법재판소의 위헌결정의 효력은 위헌제청을 한 당해사건만 아니라 위헌결정이 있기 전에 이와 동종의 위헌여부에 관하여 헌법재판소에 위헌여부 심판제청 신청이 되어 있는 경우의 당해사건과 별도로 위헌제청신청등은 하지 아니하였으나, 당해 법률 또는 법조항이 재판의 전제가 되어 법원에 계속된 모든 일반사건에까지 미친다는 것이다.(대법원 91누1462, 1992.2.24 같은 뜻임) 청구인은 구 법인세법 제32조 제5항에 대하여 따로 위헌신청을 한 바 없으나 위 법률조항은 이 건에 있어 행정심판의 전제로 되어 우리 심판소에 계속되어 있음이 기록상 명백하므로 헌법재판소의 위 법률규정에 대한 위헌결정의 효력은 이 건에도 미친다고 볼 수 있다. 그러므로 대구세무서장이 관계법인의 1993.4.12～1993.12.31 사업년도 소득금액 계산상 매출누락금액 250,279,109원을 익금에 산입하고 구 법인세법 제32조 제5항을 근거로 하여 동 금액을 대표자인 청구인에게 상여로 처분한 것은 근거법률의 효력이 상실된 위법한 처분으로 판단되며(95서2730, 1996.12.23 합동회의 같은 뜻임) 따라서, 동 상여처분에 근거하여 처분청이 청구인에게 종합소득세를 과세한 것은 위법한 처분이므로 취소되어야 한다고 판단된다. 그러므로 이 건 심판청구는 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.