이유
1. 원처분 개요
청구인은 청구외 소유 경기도 고양군 OO읍 OO리 소재 별첨 부동산(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 1992.2.25 및 1992.6.17 두차례에 걸쳐 청구외 OOOO개발공사에 2,930,782,450원에 양도하고, 1993.5.31 처분청에 양도소득세 과세표준확정신고와 함께 구조세감면규제법(1991.12.27 개정, 법률 제4451호) 제57조(공공사업용 토지 등에 대한 양도소득세 등 감면) 제1항과
동법 제88조의 2
(양도소득세 감면의 종합한도)의 규정에 의하여 양도소득세 산출세액 1,022,823,860원 중 300,000,000원을 감면신청한후 1993.9.11 구조세감면규제법 부칙 제19조(양도소득세 동 감면에 관한 특례) 제2항을 근거로 양도소득세 산출세액 1,022,823,860원 전액을 감면세액으로 하는 양도소득세 과세표준 확정신고의 수정신고서와 세액면제신청서를 처분청에 제출하였다.
이에 대하여 처분청은 1993.12.16 청구인의 쟁점부동산 양도에 대한 양도소득세 산출세액 중 감면세액 300,000,000원을 차감한 894,686,640원을 청구인에게 고지하였다.
청구인은 이에 불복하여 1994.2.14 심사청구를 거쳐 1994.5.16 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
가. 청구주장
(1) 청구인은 1992.2.25 경기도 고양군 OO읍 OO리 OOOOO 외 8필지(쟁점토지 ①～⑨) 3,828.67㎡를 OOOO개발공사에 279,705,670원에 양도하였고, 1992.6.17 경기도 고양군 OO리 O OOOOO 임야 19,596㎡와 OO리 O OOOO 임야 18,082.66㎡(쟁점토지 ⑩～⑪) 합계 37,679.66㎡를 2,651,976,780원에 OOOO개발공사에 양도하였는 바, 양도차익은 원칙적으로 기준시가에 의하여 계산하여야 하므로, 쟁점토지 ①～⑨는 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하여야 하고, 쟁점토지 ⑩～⑪은 기준시가에 의한 양도차익이 실지양도가액을 초과하므로 “기준시가로 계산한 양도차익은 실지양도가액을 초과할 수 없다”는 대법원판례(대법원 82누138, 83.2.22 외 다수)에 의거 실지양도가액을 양도차익으로 하여 양도소득세를 산출하여야 하며
(2) 조세감면규제법 부칙(1991.12.27 개정, 법률 제4451호) 제19조는 “
조세감면규제법 제57조
제1항 각호의 1에 해당하는 토지등을 1992.12.31까지 양도하는 경우에는
조세감면규제법 제57조
제1항 및 제60조 제1항의 개정규정에 불구하고 양도소득세 또는 특별부가세를 면제한다.”고 규정하고 있고,
동법 제88조의 2
(양도소득세 감면의 종합한도)는 “개인이 제57조 내지 제66조, 제62조, 제67조의 4, 제67조의 11, 제67조의 12 및 제72조의 4의 규정에 의하여 감면받는 양도소득세액의 합계액이 과세기간별로 3억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액은 이를 감면하지 아니한다.”고 규정하고 있는 바, 위
조세감면규제법 제88조의 2
의 제한규정이 적용되는 법조항에 동법 부칙 제19조가 포함되어 있지 않고, 조세법률주의 원칙상 위 88조의 2 규정이 조세감면규제법 부칙 제19조의 경우에도 적용된다고 유추하거나 확정하여 해석할 수도 없을 것이므로, 위 조세감면규제법 부칙 제19조에 의하여 양도소득세가 면제되는 경우에는
조세감면규제법 제88조의 2
의 규정은 적용되지 않는다고 보아야 하므로 청구인의 쟁점토지 양도에 대한 양도소득세 산출세액은 전액 감면하여야 한다는 주장이다.
나. 국세청장 의견
청구인은 양도차익 계산시 일부는 기준시가로 일부는 실지 보상가액을 양도차익으로 하여 양도소득세를 계산하여야 하며, 또한 양도소득세 산출세액 전액을 감면하여야 한다고 주장하는 바, 청구인 주장 중 양도차익이 과대계상되었다는 주장은 처분청이 쟁점토지의 OOOO개발공사 실지보상가액을 양도차익으로 하여 양도소득세를 결정하였음이 처분청의 관련 서류에 의하여 확인되고 있으며, 양도소득세 산출세액 전액을 감면하여야 한다는 주장은
구조세감면규제법 제88조의 2
규정에 의하여 산출세액중 300,000,000원을 초과하는 금액은 감면배제하였으므로 처분청의 당초처분은 잘못이 없다는 의견이다.
3. 심리 및 판단
가. 이 건 심판청구의 쟁점은
(1) 쟁점토지 양도에 대한 양도소득 계산의 적정 여부와
(2) 쟁점토지 양도에 대한 양도소득세가 전액 면제대상인지를 가리는데 있다 하겠다.
나. 쟁점1에 대하여
먼저 관련 법령을 보면
소득세법 제23조
제1항 본문은 “양도소득은 당해연도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.”라고 규정하고,
제1호에는 “토지 또는 건물의 양도로 인하여 발생하는 소득”이라고 규정되어 있고,
제2항은 “양도소득금액은 당해 자산의 양도로 인하여 발생한 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제45조의 규정에 의한 필요경비를 공제한 금액(이하 “양도차익”이라 한다)에서 다시 양도소득특별공제액, 장기보유특별공제액 및 양도소득금액공제를 순차로 공제한 금액으로 한다. 다만, 그 자산의 보유기간이 2년 미만인 것과 제70조 제7항에 규정하는 미등기 양도자산에 대하여는 양도소득 특별공제액등을 공제하지 아니한 금액으로 한다.”라고 규정하고 있으며,
동법시행령 제170조
제1항은 “법 제23조 제2항에 규정하는 양도차익을 결정함에 있어서 양도가액 또는 취득가액 중 어느 하나를 실지거래가액에 의하여 결정하는 때에는 다른 하나도 실지거래가액에 의하여 결정하고, 어느 하나를 기준시가에 의하여 결정하는 때에는 다른 하나도 기준시가에 의하여 결정하여야 한다.(단서생략)”라고 규정하고 있다.
또한 소득세법 기본통칙 2-7-5……23은 “① 1과세기간에 수필지의 토지 등을 양도함으로써 양도자산별로 양도차익과 양도차손이 각각 발생한 경우에는 그 양도자산을 미등기 양도자산과 그 외 양도자산으로 먼저 구분하고 그 외의 양도자산 중에서 보유기간별로 구분하여 각각 양도차익과 양도차손을 가감하여 계산한다.
② 제1항의 규정에 따라 구분한 자산별로 제1항의 규정에 의하여 양도차손익을 가감계산한 결과 어느 하나가 양도차손이 있는 경우에는 양도차손을 다른 두 양도차익합계액에서 각 양도차익이 차지하는 비율에 따라 양도차손은 안분하고 이를 당해 양도차익에서 공제한다.”라고 되어 있다.
한편, 대법원 판례(대법원 82누138, 83.2.2 외 다수)는 “기준시가로 계산한 양도차익은 실지 양도가액을 초과할 수 없다.”라고 하고 있다.
다음 사실관계를 보면
청구인은 쟁점부동산 ①～⑨를 1992.2.25 OOOO개발공사에 279,705,670원에 양도하였고, 쟁점부동산 ⑩～⑪은 1992.6.17 역시 OOOO개발공사에 2,651,076,780원에 양도하였음이 등기부등본 및 OOOO개발공사가 당심에 회신한 공문{OOOO개발공사 OO사업단장 [OO(음) 1621-5391, 1994.10.26]}에 의하여 확인되고 있다.
한편, 청구인은 1993.5.31 쟁점부동산 ①～⑨는 기준시가로 양도차익을 계산하고, 쟁점부동산 ⑩～⑪은 기준시가로 계산한 양도차익이 실지양도가액(보상가액)을 초과하므로 실지양도가액을 양도차익으로 하여 양도소득세 과세표준 확정신고를 하였음이 청구인이 처분청에 제출한 양도소득세 과세표준 확정신고 및 자진납부계산서에 의해 확인된다.
이에 대하여 처분청은 쟁점부동산 ①～⑪ 전체에 대하여 기준시가로 양도차익을 계산하여 동 양도차익이 실지양도가액(보상가액)을 초과하므로 쟁점부동산 ①～⑪에 대한 실지양도가액 2,930,782,450원을 양도차익으로 하여 양도소득세를 결정하였음이 처분청의 양도소득세 결정결의서에 의해 확인된다.
위 관계법령과 사실관계에 의하여 처분청의 쟁점부동산 양도에 대한 양도차익 계산이 적정한지를 살펴보면,
처분청은 쟁점부동산 ①～⑪ 전체 부동산에 대하여 기준시가로 계산한 양도차익이 전체 쟁점부동산의 실제양도가액을 초과하므로 실제양도가액을 양도차익으로 하여 양도소득세를 결정하였으나, 전시 관계법령의 규정에 의하면 1과세기간에 수필지의 토지 등을 양도한 경우에는 양도자산별로 양도차손익을 계산하고 양도차익과 양도차손이 각각 발생한 경우에는 그 양도자산을 미등기 양도자산과 그 외 양도자산으로 먼저 구분하고 그외의 양도자산 중에서 보유기간별로 구분하여 각각 양도차익과 양도차손을 가감하여 양도소득세 과세표준을 계산하여야 함을 알 수 있다.
따라서 처분청은 쟁점부동산 ①～⑪ 양도에 대하여 당해 양도자산별로 구분하여 양도소득을 계산하여 양도소득세 과세표준과 세액을 경정하여야 할 것으로 판단된다.
다. 쟁점2에 대하여
먼저 관련법령을 보면
구조세감면규제법 (1991.12.27 개정, 법률 제4451호) 제57조 제1항 제2호는 “토지수용법 기타 법률에 의한 수용으로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 50에 상당하는 세액을 감면한다.”고 규정하고 있고,
동법 부칙 제19조 제2항에서는 “법 제57조 제1항 각호의 1에 해당하는 토지 등을 1992.12.31까지 양도하는 경우에는 제57조 제1항의 개정규정에 불구하고 양도소득세 또는 특별부가세를 면제한다.”라고 규정하고 있다.
또한
동법 제88조의 2
의 규정에서는 “개인이 제57조의 규정에 의하여 감면받는 양도소득세액의 합계액이 과세기간별로 3억원을 초과하는 경우에는 그 초과하는 부분에 상당하는 금액은 이를 감면하지 아니한다.”라고 규정하고 있고, 동법 부칙 제12조 제2항에서는 “제88조의 2의 개정규정은 이 법 시행후 최초로 개시하는 과세년도분부터 적용한다.”고 규정하고 있다.
다음 사실관계를 보면,
청구인은 당초 1993.5.31 쟁점토지 양도에 대한 양도소득세 과세표준 확정신고시에는 양도소득세 산출세액 1,022,823,860원중 300,000,000원만을 감면신청하였으나 1993.9.11 구조세감면규제법 부칙 제19조(양도소득세 등 감면에 대한 특례) 제2항을 근거로 양도소득세 산출세액 전액을 감면하라는 양도소득 과세표준 수정신고서와 세액면제신청서를 처분청에 제출하였음이 청구인이 처분청에 제출한 위 관련서류에 의하여 확인된다.
위 관련법령과 사실관계에 의거 청구주장이 타당한지를 살펴보면
위
조세감면규제법 제88조의 2
(양도소득세 감면의 종합한도)의 입법취지는 양도소득세를 정책목적상 감면해 주는 경우라도 한 사람이 3억원 이상의 토지양도소득을 얻는 경우까지 모두 감면해 주는 것은 고소득자에게 지나친 혜택을 주어 과세형평상 문제가 있다고 보아 감면액에 한도를 설정한 것이라 할 것이고 위 동법 부칙 제12조 제1항에서 위 규정은 1992.1.1 이후 양도하는 것부터 적용한다고 규정하고 있으므로,
동법 제57조
의 제1항에 의거 양도소득세의 50/100을 감면받거나, 위 부칙 제19조의 규정에 의거 양도소득세를 면제받거나 어느 경우에도 1992.1.1 이후 양도분인 쟁점부동산은 위 양도소득세 감면의 종합한도 규정을 적용받는다고 할 것이다. (국심 93서878, 1993.7.9 같은 뜻)
따라서 청구인이 쟁점부동산을 1992.2.25과 1992.6.17 두차례에 걸쳐 OOOO개발공사에 양도한 이 건의 경우 처분청이 위 관계법령의 규정에 의거 산출한 양도소득세중 3억원만을 감면하고 그 초과분을 감면배제한 당초처분은 적법 타당하고 청구인은 관계법리를 오해한 잘못이 있다고 판단된다.
라. 이 건 심판청구는 위 쟁점(1)(2)에 대한 심리결과 처분청의 쟁점(1) 과세처분이 잘못이 있다고 인정되므로
국세기본법 제81조
및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
【 별 첨 】
< 쟁 점 부 동 산 >
번
호
소 재 지
지목
총면적
(㎡)
청 구 인
지분
면적(㎡)
①
②
③
④
⑤
⑥
⑦
⑧
⑨
⑩
⑪
고양군 OO읍 OO리 OOOOOO
〃????? OO리 OOOO
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임야
도로
전
〃
임야
〃
〃
〃
〃
〃
〃
5,134
70
393
349
290
134
62
115
4,904
58,789
54,248
1/3
1/2
1/3
〃
〃
〃
〃
〃
〃
〃
〃
1,711.33
35
131
116.33
96.67
44.67
20.67
38.33
1,634.57
19,596.33
18,082.66
계
124,488
41,507.67