이유
1. 원처분 개요

청구법인은 OOO컨트리클럽의 골프장 운영과 미술회관·문예회관의 대관 및 문예연감 등의 간행물을 발간 배포하여 OOOOOO을 이룩함을 그 목적사업으로 하는 OOOOOO법 제6조 제1항에 의하여 설립된 비영리법인으로,

처분청에서 청구법인의 90.1.1～12.31 사업년도 수입금액이 청구법인이 소유한 골프장용 부동산가액의 7/100에 미달한다 하여 그 부동산을 비업무용부동산으로 보아 관련유지관리비 2,442,565,929원을 손금불산입하고, 간행물발간비용중 무료배포한 간행물 비용과 회관의 무료대관에 관련된 비용은 고유목적사업수행으로 발생한 비용이라고 하여 89.1.1～12.31 사업년도의 간행물 발간비용 110,140,931원과 회관감가상각비 17,689,719원을 손금불산입하고 90.1.1～12.31 사업년도의 간행물 발간비용 148,709,789원과 회관감가상각비 10,631,453원을 손금불산입하여 92.9.16자로 90.1.1～12.31 사업년도의 법인세 397,813,360원과 동 방위세 79,991,790원을 부과하고 93.1.16자로 방위세 105,620,150원을 추가로 고지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 92.11.14 심사청구를 거쳐 93.3.6 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

첫째, 골프장을 비업무용부동산으로 보아 관련유지비를 손금불산입한데 대하여,

① 청구법인이 소유하고 있는 OOO컨트리 골프장을 90.1월～6월간은 청구외 OOOOOO주식회사에게 위탁경영하여 동 기간중의 골프장 수입금액은 청구외 법인의 수입금액으로 계상되고 청구법인은 자산임대료수입만이 있었고, 90.7월～12월간은 골프장 영업권을 취득하여 골프장운영 수입금액이 발생하였으므로 90.7월～12월간에 비업무용부동산 해당여부를 판단시에는 동 기간중안의 수입금액을 1년으로 환산하여 수입금액 비율을 계산하여야 하고,

② 부동산가액을 계산함에 있어서도 청구법인이 코스비 19,442,139,959원을 장부상 토지와는 별도의 자산으로 구분기장 하였으나 동 코스비는 토지가액에 가산되어야 할 금액이므로 이를 일괄평가하여 부동산가액을 산정하여야 하고, 이에 따라 수입금액비율을 계산하면 7/100 이상이 되므로 골프장은 비업무용부동산으로 볼 수 없어 관련유지비는 손금에 산입하여야 한다는 것이고

둘째, 무료대관비용인 감가상각비와 무료간행물 발간비용을 손금불산입한데 대하여 대관수입과 간행물 발간수입이 수익사업이므로 무료대관비용과 무료로 배포한 간행물 발간비용도 수익사업의 손금으로 산입하여야 한다는 주장이다.

나. 국세청장 의견

첫째, 골프장을 비업무용부동산으로 본데 대하여

① 골프장 수입금액을 1년간으로 환산하는 경우는 당해 부동산을 사업년도중에 취득 또는 양도한 때에 한하는 것이고,

② 코스비란 토지에다 잔디등 코스시설 등을 한 것을 말하므로 토지와는 별개의 자산이고 이를 부동산가액계산시 이중으로 계산하였다고 볼 수는 없으며, 청구법인의 90사업년도 골프장 수입금액이 3,058,437,413원이고 부동산가액은 57,806,359,180원이므로 90사업년도 골프장부동산의 수입금액 비율은 5.29%이고 90.1월～6월 기간동안의 임대수입금액 241,563,636원을 감안하다 하더라도 수입금액비율이 7/100 이하므로 골프장을 비업무용부동산으로 보아 이와 관련된 유지비용을 손금불산입한 당초 처분은 타당하고,

둘째, 무료대관비용과 무료간행물 발간비용을 손금불산입한데 대하여

청구법인의 대관료 및 간행물 발간수입은 93,316,000원인데 비하여 비용은 1,049,912,000원으로 비용의 대부분은 고유목적사업 비용에 해당되고 이를 수익사업비용과 고유목적사업 비용으로 안분계산하여 손금불산입한 당초 처분은 타당하다는 의견이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

첫째, 골프장용 부동산을 임대하다가 사업년도 중간에 직영으로 전환한 경우의, 직영기간 중 당해 부동산이 비업무용부동산에 해당되는지를 가리기 위한 수입금액비율산정시 직영기간의 실제수입금액으로 계산함이 타당한지 또는 그 수입금액을 년간 환산하여 계산함이 타당한지와,

둘째, 청구법인이 무료배부한 간행물 발간비용과 무료대관비용이 그 법인의 고유목적사업 수행을 위하여 발생한 비용인지를 가리는데 있다.

나. 청구법인의 골프장용 부동산이 비업무용부동산에 해당되는지 여부.

① 관련법령

법인세법 제16조

제7호, 같은 법 시행령 제30조 제1호 및 같은 법 시행규칙 제11조 제1항 제3호에서 “

법인세법시행규칙 제18조

제3항 내지 제11항의 규정에 의한 비업무용부동산”은 “업무무관자산”으로 규정하고 이를 취득·관리함으로써 생기는 비용·유지비·수선비와 이와 관련되는 손비는 손금불산입하도록 하고,

같은 법 시행규칙 제18조 제3항 제6호 라목의 “골프장을 주업으로 하는 법인이 소유하는 골프장용 부동산으로서 1년간의 수입금액이 당해 부동산가액의 100분의 7 이하인 부동산”과 제11호의 “임대에 쓰이고 있는 부동산으로서 1년간의 수입금액이 당해 부동산가액의 100분의 7에 미달하는 부동산”은 비업무용부동산으로 규정하고, 같은 법 시행령 제43조의 2 제8항에서 법 제18조의 3 제1항 및 제2항 각호에 해당하는 자산의 합계액은 적수로 계산한 금액을 말하며, 자기자본의 계산에 관하여는 제67조 4의 규정을 준용한다.

이 경우 법 제18조의 3 제2항 제1호의 재산은 장부가액으로 하며,

법 제18조의 3 제1항 제1호의 자산 및 동조 제2항 제3호의 자산은 취득가액이나 당해 사업년도 종료일 (사업년도중 양도한 경우에는 양도일) 현재의 장부가액 또는 재무부령이 정하는 기준시가중 많은 금액으로 한다라고 규정하고 있다.

또한, 같은 법 시행규칙 제18조 제8항에서 “부동산가액은 취득가액·당해 사업년도 종료일 현재의 장부가액 또는 제1항 각호의 가액(건축물의 경우 당해 사업년도 종료일 현재의 장부가액, 기준시가, 토지의 경우 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지의 지가) 중 가장 큰 금액으로 한다”라고 하고, 같은 법 시행규칙 같은 조 제9항 제3호에서 “수입금액비율을 계산함에 있어서 당해 부동산을 사업년도 중에 취득 또는 양도한 경우의 1년간의 수입금액은 취득일로부터 사업년도 종료일까지 또는 사업년도 개시일부터 양도일까지의 수입금액을 1년간으로 환산하여 이를 수입금액으로 한다”라고 규정하고 있다.

② 청구법인의 골프장용 부동산은 당초 OOOOOO주식회사에게 임대하고 있었고 골프장등록은 OOOOOO주식회사로 되어 있었으나 경기도지사의 골프장운영 단일 법인화촉구(경기도 관광 33460-6718, 88.9.14)에 따라 90.6.20 골프장등록이 OOOOOO주식회사에서 청구법인으로 이양되었음이 경기도지사의 체육시설업 양도양수신고수리(경기도 생체 25940-653, 90.6.20)에 의해 확인되고, 90.7.1 이후부터 동 골프장의 사업운영전반 및 재산관리 일체는 OOOOOO주식회사에 위탁운영 하였으나 수입금액은 청구법인 명의로 기장하였음이 청구법인이 문화부장관에게 보고한 OOO컨트리클럽 사업자 명의변경 및 운영위탁보고(OOOOOO진흥원 기금 1210, 90.7.21)와 청구법인의 결산서에 의하여 알 수 있다.

청구법인의 기장내용에 의하면 청구법인의 90.1월～6월간의 골프장 자산의 임대수입금액은 241,563,636원이고, 90.7월～12월의 골프장 운영수입금액은 3,058,437,413원이다.

청구법인은 90.1월～6월간의 골프장임대기간은 비업무용부동산에 해당되는 것으로 하여, 골프장 자산에 대한 감가상각비와 세금과 공과금등 884,393,753원을 손금불산입하고, 90.7월～12월간의 골프장 운영수입금액이 있는 기간은 업무용부동산에 해당되는 것으로 하여 유지·관리비 2,442,565,929원은 손금에 산입하였다.

③ 부동산가액산정과 수입금액 비율계산에 대하여

위에서 살펴본 법인세법령에 의하면 비업무용부동산에 해당하는지 여부는 업무에 직접 사용하지 않은 기간, 업무에 필요한 적정기준면적, 부동산 가액에 대한 수입금액 비율등의 기준에 의하여 판정하고, 비업무용에 해당하는 자산의 합계액은 해당기간의 적수로 계산함을 알 수 있다. 특히 비업무용부동산 결정기준으로서의 부동산가격에 대한 수입금액비율은 주업종이 무엇이냐에 따라 그 기준비율을 달리하고 있으므로 사업년도중에 주업종을 변경한 경우에는 변경전후의 각 주업종의 수입금액 비율에 따라 비업무용부동산에 해당하는지 여부와 그 해당기간을 산정하여야 한다.

청구법인의 부동산은 90.1월～6월까지는 그 자산만을 청구외 OOOOOO주식회사에 임대하였으므로 임대수입금액의 부동산가액에 의한 수입금액비율을 계산하여 비업무용부동산 해당여부를 판정하여야 하고 90.7월～12월까지는 청구법인이 골프장등록을 하고 주업을 골프장업으로 변경하였으므로 골프장용 부동산으로서 수입금액 비율을 계산하여 비업무용부동산에 해당하는지 여부를 판정하여야 한다.

또한 이 수입금액비율은 기간별로 주업종이 다르므로 주업종에 해당되는 기간의 수입금액을 1년으로 환산하여 계산함이 타당하다 할 것이다.

이에 따라 90.1월～6월의 수입금액비율을 계산하면 임대수입금액 241,563,636원은 청구법인이 주장하는 부동산가액 41,624,482,054원 (청구법인은 기계장치, 입목, 비품, 비용해당금을 제외한 38,384,229,387원으로 계산함) 대비 0.58%로서 1년으로 환산하여도 1.16%인 바, 비업무용부동산에 해당됨을 알 수 있고, 90.7월～12월의 수입금액 비율은 골프장운영수입 3,058,437,413원이고 부동산가액은 처분청이 계산한 57,806,359,180원으로 보더라도 이를 1년으로 환산한 수입금액비율은 10.58%이므로 비업무용부동산에 해당되지 않음을 알 수 있다.

따라서 코스비를 토지가액에 가산하여야 하는지의 쟁점을 검토할 필요없이 골프장용 부동산은 90.7월～12월까지는 업무용 자산에 해당되고 이 기간의 유지·관리비는 손금에 산입하여야 할 것이다.

다. 무료배부한 간행물 발간비용과 무료대관비용에 대하여

① 관련법령

법인세법시행령 제2조

4항에서 “비영리 내국법인이 수익사업을 영위하거나 수입이 있을 때에는 자산·부채 및 손익을 당기수익사업 또는 수입의 원천(이하 “수익사업”이라 한다)에 속하는 것과 수익사업이 아닌 기타의 사업(이하 “비영리사업”이라 한다)에 속하는 것을 각각 별개의 회계로 구분하여 경리하여야 한다”라고 규정하고, 같은 법 시행규칙 제25조 제1항에서 수익사업과 기타사업의 손익을 구분경리하는 경우에 공통되는 익금과 손금은 다음 각호의 규정에 의하여 구분계산하여야 한다하고,

구분계산에 있어서 개별손금(공통손금이외의 손금의 합계액을 말한다. 이하 같다)이 없는 경우와 기타사유로 다음 각호의 규정을 적용할 수 없거나 적용하는 것이 불합리한 경우에는 공통익금의 수입항목 또는 공통손금의 비용항목에 따라 국세청장이 정하는 작업시간·사용시간·사용면적 등의 기준에 의하여 안분계산한다 하면서, 제2호에서 “수익사업과 기타사업의 업종이 동일한 경우의 공통손금은 수익사업과 기타사업의 수입금액 또는 매출액에 비례하여 안분계산한다”라고 규정하고 있다.

② 간행물 발간비용과 건물의 감가상각비를 안분계산한 것이 정당한지에 대하여

청구법인이 제출한 손익계산서 및 대차대조표의 결산서에 의하면 수익사업과 비영리사업을 구분 경리하지 않았으나 수입이 있는 간행물 발간 사업과 회관의 대여수입금액 및 비용에 대하여는 수익사업으로 하여 법인소득금액을 계산하고 법인세 및 과세표준액을 신고 및 납부하였다.

처분청은 무료간행물 발간비용과 무료대관료에 대한 비용(감가상각비)은 비영리사업에 해당한다고 하여 수익사업의 소득금액계산에서 손금불산입한 것으로, 이의 타당여부를 살펴보면, 청구법인은 OOOOOO을 목적으로 하여 설립된 비영리법인으로 청구법인이 간행물을 발간하여 배포하는 것과 회관의 대여는 비영리사업의 고유목적사업이라고 할 수 있다.

다만 그 간행물이 무한정으로 불특정다수인에게 배포할 수 있는 것이 아니고 간행물의 원가도 상당한 가액 (문예연감 39,745원, 문화예술지 3,050원, 문화예술서 5,022원) 임으로 그 간행물 중 일부는 유료로 배포하였고, (90년중 총발행부수 38,000부중 2,500부) 회관의 대여에 대하여는 실비 (수도료, 전기료, 청소비) 정도의 대관료를 받고 있는 바, 이에 대한 수입금액은 수익사업으로 계상하였으므로 이에 대한 필요경비도 수익사업에 대응하는 비용으로 계상하여야 할 것이다.

그러하다면 청구법인이 간행물 발간비용과 회관의 감가상각비 전부를 수익사업의 손금으로 계산한 데 대하여 처분청이 이를 공통손금으로 보고 간행물의 배포부수, 회관의 대여일수를 기준으로 안분계산하여 간행물의 무료배포 및 회관의 자체행사에 대한 비용을 비영리사업의 고유목적 사업비용이라고 하여 수익사업의 각 사업년도 소득금액계산에서 손금불산입한 당초 처분은 적법하다고 판단된다.

따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.