이유
1. 처분개요 청구인 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO(이하 “청구인들”이라 한다)은 90.8.23 사망한 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인으로서 상속재산에 대한 상속세를 신고하였다. 처분청은 청구인들이 신고한 상속재산중 피상속인이 OOOOO주식회사(이하 “청구외 법인”이라 한다)에 임대한 서울특별시 영등포구 OOO동 OOO O 소재 OO빌딩 7, 8, 9층(건물 3,264.41㎡)과 OO빌딩의 옥탑(이하 “옥탑”이라 하다)에 대한 임대보증금 및 임대료에 의하여 환산한 가액을 상속재산가액으로 하는 등 상속세 과세표준 및 세액을 결정하여 90년도분 상속세 3,655,660,930원, 동 방위세 694,902,480원을 95.12.16 청구인들에게 고지하였다. 청구인들은 이에 불복하여 96.1.9 이의 신청, 96.3.19 심사청구를 거쳐 96.5.25 심판청구를 하였다. 2. 청구주장 및 국세청장 의견 가. 청구주장 옥탑은 OO빌딩 지하4층과 지상10층을 운행하는 엘리베이터를 가동하기 위한 필수적인 옥상의 박스부분인 빌딩의 공동시설로서 피상속인 소유가 아닌데도 피상속인이 임대하였다 하여 이를 상속재산으로 보아 임대보증금 및 임대료로 환산하여 상속재산가액에 산입한 것은 부당하다. 나. 국세청장의견 청구외 법인은 OO빌딩 7, 8, 9층을 임대한 것과는 별도로 옥탑을 피상속인으로부터 임차하여 임대보증금 및 임대료를 피상속인에게 지불하면서 사용하여 왔고 상속개시당시까지 옥탑의 옥외표면에는 위 청구외 법인의 옥외광고판이 설치되어 있었던 점으로 보아 청구외 법인은 OO빌딩의 7, 8, 9층의 사무실 임차와는 별도로 옥탑 위에 광고판을 설치할 수 있는 권리를 별도로 부여받고 옥탑에 광고탑을 설치하여 사용하여 온 것이므로 OO빌딩 사무실 임대와는 별도로 위 옥탑에 외벽 광고판을 사용하는 대가에 따른 경제적 가치는 위 OO빌딩의 재산가액과는 별도의 상속재산으로 보는 것이 합당하다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 이 건 심판청구는 피상속인이 옥탑을 청구외 법인에게 임대하고 받은 임대료 및 임대보증금에 의하여 계산한 가액을 상속재산가액으로 하여야 하는지를 가리는데 있다. 나. 관련법령 상속세법 제2조 제1항은 피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산의 전부에 대하여 상속세를 부과한다고 하면서, 상속재산의 가액평가에 관하여 동 법 제9조는 제1항에서 상속재산의 가액은 상속개시 당시의 현황에 의하도록 하고 동조 제4항 제4호는 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산은 제1항의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항의 규정에 의하여 평가한 가액 중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 하도록 하였다. 이에 따른 상속세법시행령 제5조의 2 제6호는 사실상 임대차계약이 체결되거나 임차권이 등기된 재산의 가액은 1년간의 임대료를 상속개시 당시의 1년 만기 정기예금의 이자율을 감안하여 재무부령이 정하는 율로 나눈 금액과 임대보증금의 합계액을 상속재산가액으로 하도록 규정하였다. 한편 상속세법 제9조 제5항 및 동 법 시행령 제6조에 의하면 상속재산인 지상권과 정기금의 가액평가방법에 대하여 규정하고 있다. 또한 같은 법 제10조 제1항 및 동 법 시행령 제7조에 의하면 상속재산인 조건부권리 등의 평가에 대하여 규정하고 있는 바, 동 법 시행령 제7조 제2호에서 존속기간의 불확정한 권리는 그 권리의 성질, O적물의 내용연수, 기타 제반사정을 참작한 적정한 가액으로 평가하는 것으로 규정하고 있다. 다. 심리 및 판단 (1) 피상속인과 청구외 법인간에 90.7.23 체결한 임대차계약에 의하면 피상속인이 옥탑을 90.8.1부터 91.7.31까지의 기간 임대하면서 임대보증금 11,000,000원, 월 임대료 1,100,000원으로 임대하는 것으로 되어 있다. 한편 피상속인과 청구외 법인간의 위 옥탑의 임대차계약기간이 종료한 후에도 청구외 법인은 93.9.14 광고판이 철거될 때까지 청구인들에게 위 월 임대료 1,100,000원을 지급하였으며 피상속인과 청구인들은 위 옥탑의 임대와 관련하여 받은 임대수입금액 상당에 대한 부가가치세 및 소득세를 관할 세무서장에게 신고·납부하였음이 확인된다. 그런데 처분청은 피상속인과 청구인들이 임대한 옥탑의 상속재산가액을 전시 임대보증금과 월 임대료를 기준으로 하여 평가하였음이 처분청의 조사서에 의하여 확인되고 있는 바 이러한 평가방법은 처분청이 옥탑을 이 피상속인의 소유로 본 것이라 하겠다. (2) 한편 OO빌딩의 건물등기부등본에 의하면 지하4층부터 지상10층 중 근린생활시설, 업무시설, 기계실, 주차장, 복도, 계단, 코아 등인 건물부분은 은 구분소유로서 특정인 소유이나 이 건 쟁점이 된 옥탑1층 102.81㎡와 2층 102.81㎡는 특정인의 소유로 명기되어 있지 아니하다. 이는 옥탑이 건물소유자들이 공동으로 이용하는 구조물이기 때문이라고 보이며 따라서 위 옥탑은 피상속인의 소유로 볼 수 없고 옥탑자체가 상속재산이 될 수도 없다 할 것이다. 이보다는 오히려 지하4층과 지상10층인 OO빌딩중 피상속인이 지상 7층부터 10층을 소유한 관계로 이를 관리할 권한을 행사하면서 이 관리권에 의하여 피상속인이 청구외 법인으로 하여금 옥탑외벽에 동 법인의 광고물을 설치하는 전시 임대차 계약을 체결하고 이에 따른 임대보증금과 임대료를 받았다고 보아야 할 것이다. 그리고 피상속인이 사망함에 따라서 이러한 권리는 상속인인 청구인들에게 승계되어 청구인들이 청구외 법인으로부터 계속 임대료를 받았다 하겠다. (3) 그러하다면 위 권리는 광고판을 부착한 광고주와의 계약갱신 여부, 동 옥탑이 소재한 건물에 대한 피상속인 또는 이를 상속한 청구인들의 소유관계의 변동 등에 의하여 그 존속기간이 변동되는 권리로서 전시 상속세법 제10조 제1항에서의 “존속기간의 불확정한 권리”에 해당된다 하겠으며 위와 같이 존속기간의 불확정한 권리의 평가액은 상속세법시행령 제7조 제2호에 의하여 그 권리의 성질, O적물의 내용년수, 기타 제반사정을 참작한 적정한 가액이라 하겠는데 위와 같이 존속기간의 불확정한 권리의 평가에 관하여 전시 상속세법시행령 제7조 제2호에 구체적인 내용을 정하지 아니하고 당해 권리의 제반사정을 참작하여 적정한 가액으로 하도록 하고 있으므로 이러한 경우 상속재산 평가에 관하여 규정한 상속세법·령의 규정 등에 비추어 가장 합리적인 방법으로 이를 평가하는 수밖에 없다. 그런데 상속세법시행령 제6조 제1항 제2호는 일정기간에 정기적으로 급부가 있는 유기정기금에 대하여 그 평가방법을 정하고 있는데 그 유기정기금의 잔존기간에 따라 그 기간에 받을 금액을 일정율로 할인한 가액을 상속재산가액으로 하도록 하고 있다. 이는 피상속인에 속한 유기정기금을 상속한 상속인들이 유기정기금의 잔존기간에 받을 금액을 기간구분에 의하여 할인율을 달리 적용하여 평가하는 것으로서 상속인들이 받을 금액을 상속개시당시의 가액으로 환산함에 있어서 이를 실제의 잔존기간에 따라서 환산하지 아니하고 5년 단위로 구분된 잔존기간에 따라서 상이한 할인율을 적용하도록 하고 있다. 그런데 이 건과 같이 청구인들이 상속받은 “광고판을 부착하고 일정한 대금을 받을 수 있는 권리”는 그 기간이 확정되지 아니하였지만 광고판이 부착되어 있는 기간에 매월 일정금액을 받을 수 있으므로 존속기간이 불확정한 것을 제외하고는 유기정기금에 유사하다 하겠으므로 유기정기금의 평가에 관한 규정이 준용되어야 할 것이다. 이 경우 유기정기금에서 존속기간을 5년 단위로 하여 그 할인율을 달리하고 있는 점으로 보아서 이 건과 같이 상속개시당시에는 그 존속기간이 불확정적이지만 5년 이내에 청구외 법인의 광고판 철거되어 그 권리가 소멸한 점을 감안하여 보면 그 존속기간을 유기정기금의 최단 구간인 5년으로 하여 청구인들이 상속받은 OO빌딩 옥탑에 관한 권리의 가액을 평가함이 합리적이라 하겠다. (4) 전시 상속세법 제6조 제1항 제2호에서 유기정기금은 잔존기간이 5년 이하인 경우에는 총 금액의 100의 70에 상당하는 금액으로 평가하도록 되어 있으므로 월 임대료 1,100,000원을 상속개시일(90.8.23)부터 5년간의 임대료 합계금액의 100의 70에 상당하는 금액인 46,20000,000원(1,100,000원×60월×70/100 = 46,200,000원)을 상속재산가액으로 하여야 할 것이다. 그런데도 이 건 처분청은 옥탑의 소유권이 피상속인에게 있는 것으로 보아 임대료 환산방법에 의하여 평가하여 과세하였고 국심 94서392(94.4.11) 사건에서도 처분이 정당하다고 결정하였으나, 앞에서 본 바와 같이 옥탑은 상속재산으로 볼 수 없다고 보여지므로 타당한 처분이라고 보기 어렵다고 판단된다. 위와 같이 청구주장 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다. (별 첨) 〈 청구인 〉
성 명
주 소
OOO
OOO
OOO
OOO
OOO
서울특별시 종로구 OOO O가 OOOO
서울특별시 강남구 OOO동 OOO OOOOO OOO OOOO
서울특별시 양천구 O동 OOO OOOOOOO OOOO OOOO
서울특별시 종로구 OOOO가 OO OO
서울특별시 종로구 OOOO가 OO OO