이유
1. 원처분개요
가. 청구외 OOO은 자기가 소유하던 서울특별시 송파구 OO동 OOOOOO 대지 1,003.8㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 1990.5.26 주식회사 OO주택 대표 OOO(법인인감도장이 아닌 OOO 개인의 도장이 날인되어 있음)에게 매매(매매대금은 1,318,050,000원이며, 잔금청산일은 1990.6.25임)하였으면서도 소유권이전등기를 경료하지 않은 상태로 1990.9.20 OOO 명의로 사업자등록(상호 : OO빌라, 업태 : 건설, 종목 : 주택신축판매)을 한 후 OOO 명의로 건축허가를 받아 쟁점토지상에 국민주택 규모 이상의 연립주택 14호 2,447.6㎡(이하 “쟁점주택”이라 한다)를 1991.6.15 신축하여 이를 분양(이하 “쟁점주택분양사업”이라 하며, 1991년 귀속 분양수입금액은 2,879,525,000원이며 1992년 귀속 분양수입금액은 378,680,000원임)한 후 1992.5.30자에 OOO 명의로 쟁점주택분양사업소득 관련 1991년 귀속 종합소득세 확정신고, 1992.7.20자에 폐업신고 및 폐업실사신청을 한 후 1992.9.28자로 종합소득세 22,252,550원을 납부하였다가 1992.12.28자에 서면 신고 기준율 이상으로 수정하여 신고한 후 종합소득세 168,401,390원을 납부한 사실이 있다.
나. 처분청은 1994.5.16 쟁점주택분양사업 관련 OOO 명의의 수정신고내용을 시인하여 신고내용대로 서면조사 결정을 하였다가 1994.12.20 중부지방국세청 감사관실에서 국민주택규모 이상일 경우 서면신고대상자가 아니라면서 직접 재조사를 하는 과정에서 위 쟁점주택분양사업의 실지사업자가 OOO(이하 “청구인”이라 한다)임을 밝혀 처분청에 실지조사결정 또는 추계조사결정을 하라고 통보해 옴에 따라 1995.1.16 OOO 명의로 기과세된 종합소득세를 결정 취소하면서 기납부세액(190,653,940원)을 OOO의 쟁점토지 관련 양도소득세에 충당한 후 쟁점주택분양사업소득을 추계조사 결정하여 1995.2.16 청구인에게 1991년 귀속 종합소득세 404,555,080원과 1992년 귀속 종합소득세 19,922,930원을 과세하였다.
다. 청구인과 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO 및 OOO(이하 “청구인외 심판청구인”이라 한다)은 이에 불복하여 1995.4.12 이의신청, 1995.7.4 심사청구를 거쳐 1995.10.17 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구주장 및 국세청장 의견
가. 청구주장
(1) 청구인외 심판청구인인 7인은 청구인과 함께 쟁점주택분양사업 관련 공동사업자인데도 쟁점주택분양사업 관련 종합소득세를 과세받지 않았으므로 심판청구할 자격이 있다.
(2) 쟁점주택분양사업은 청구인 단독으로 한 것이 아니라 청구인외 심판청구인과 함께 모두 8명이 공동사업을 한 것이며, 이는 약속이행각서상 매수인이 청구인외 심판청구인중의 1인인 OOO이라는 점, 1992.12.28자 종합소득세 납부액 168,401,390원이 청구인외 심판청구인중의 1인인 OOO의 OOO협동조합 OO동지점에서 출금되어 납부된 것이라는 점 및 동업계약서와 주식회사 OO주택의 공동주주 및 년도별 공동사업자 현황표등을 보면 명확히 알 수 있는데도 쟁점주택분양사업을 청구인 단독으로 영위한 것으로 보아 과세한 것은 부당하다.
(3) 청구인은 당초 처분청에 실지조사신청을 하였으나 서면신고로 수정신고하도록 요구하여 수정신고와 함께 자진납부한 사실이 있고, 추후 서면조사결정을 받은 사실이 있는데도 처분청에서 장부 및 증빙제시가 없다고 주장하는 것은 이해가 되지 않으며, 처분청과 청구인간에 분양수입금액과 토지취득가액에는 다툼이 없으므로 기타 건설비 상당액만 장부에 의하여 확인하면 되는 바, 이는 기제출하였던 장부에 의하여 확인할 수 있는 것인데도 추계조사결정한 것은
국세기본법 제16조
및
소득세법 제118조
를 위반한 것으로서 부당하다.
(4) 명의대여자인 OOO의 명의로 기납부한 종합소득세 190,653,940원은 실지사업자가 납부한 세금이므로 기과세된 종합소득세가 결정취소되었으면 실지 사업자로 본 청구인의 종합소득세에 충당하여야지 OOO의 양도소득세에 충당한 것은 부당하다.
나. 국세청장 의견
(1) 이 부분은 직권심리부분으로서 국세청장 의견은 없음.
(2) 처분청이 조사시 징취한 서류와 조사내용을 보면, 제장부와 증빙이 미비하여 투지한 금액과 동업여부 및 소득의 분배내용도 알 수 없다고 하고 있으며, 공동사업을 하였다면 동업자간의 손익의 분배, 정산에 관한 내부적 합의 각서등이 있어야 하나 이에 대한 서류의 제시도 없고, 쟁점토지 취득시 주식회사 OO주택 OOO명의로 매입하였으나 등기부나 법인의 장부에 등재되지도 않은 것으로 볼 때 청구인이 단독으로 쟁점토지를 매입하였다고 보여지고, 처분청에서도 청구인의 고충처리원을 받고 공평과세위원회를 개최하였으나 공동사업을 인정할 수 없는 것으로 회신한 것을 볼 때, 쟁점주택분양사업은 공공사업으로 보기에는 객관적인 증빙의 제시가 없는 한 어렵다고 판단된다.
(3) 이 건 과세당시 실지조사를 위하여 처분청에서 장부제시를 요구하였으나 불응하여 추계조사 결정하여 과세하였으므로 청구주장은 이유없고, 추후 1995.3.10 청구인이 처분청에 구체적 장부조사를 하여 달라는 요청에 따라 실지조사를 하였으나 제시된 장부와 증빙의 주요부분이 미비하여 소득금액을 계산할 수 없고, 소득금액을 분배한 내용도 없어 동업을 하였는지 여부도 알 수 없으므로 청구인이 단독으로 쟁점주택을 신축분양한 것으로 보아 추계조사결정방법에 의하여 과세한 처분은 정당하다.
(4) 이 부분 청구주장은 심판청구시 처음으로 제기된 것이라 국세청장 의견은 없음.
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
(1) 청구인 외 심판청구인 7인의 당사자 적격 여부
(2) 쟁점주택분양사업으로 인한 실지사업자를 청구인을 포함한 8인의 공동사업이 아닌 청구인 OOO의 단독사업이라 보아 청구인에게만 과세한 처분의 당부
(3) 당초 실지조사 신청을 하였으나 서면신고로 수정신고하도록 요구하여 수정신고를 한 후 서면조사결정을 받았으나 다시 추계조사결정을 하여 추징한 처분은 부당하므로 비치·기장된 장부에 의거 실지조사결정을 하여 달라는 주장의 당부
(4) 기납부된 종합소득세를 결정취소하면서 OOO의 쟁점토지 관련 양도소득세에 충당한 것은 부당하다는 주장의 당부
나. 쟁점(1)에 대하여 살펴본다.
국세기본법 제55조
에서 “불복”을, 제65조에서 “결정”을 규정하고 있는 바, 전시한 청구인외 심판청구인은 쟁점주택분양사업 관련 종합소득세를 과세받은 바가 없으므로 이 건 불복청구의 대상이 된 처분에 의하여 권리 또는 이익의 침해를 당한 자에 포함되지 않는다 할 것이어서 심판청구인으로서 부적격한 자라고 판단된다. 【국세기본법 통칙 7-2-08...65(각하결정사유) 제1항 제2호 같은 뜻임】
다. 쟁점(2)에 대하여 살펴본다.
(1) 관련법령
소득세법 제2조
(납세의무의 범위) 제1항에서 「제56조의 규정에 의하여 공동소유자산 또는 공동사업에 관한 소득금액을 계산하는 때에는 당해 거주자별로 납세의무를 진다」고 규정하고, 제7조(실질과세) 제1항에서 「소득의 귀속이 명목뿐이고 사실상 그 소득을 얻은 자가 따로 있는 경우에는
국세기본법 제14조
제1항에 의하여 사실상 그 소득을 얻은 자에게 이 법을 적용하여 소득세를 부과한다. 다만, 대통령령이 정하는 사업에서 발생하는 소득에 관하여는 그러하지 아니하다」고 규정하면서,
같은법시행령 제21조
에서 “명의자 과세”를 규정하고 있다.
(2) 사실관계
① 쟁점토지는 당초 OOO의 소유였으나 1990.5.26 OOO이 매매계약서상 매수인란에 주식회사 OO주택 대표 OOO(계약서상 청구인 개인도장이 날인되어 있음)으로 기재된 매수인에게 금액 1,318,050,000원에 매매하기로 계약을 하였으며, OOO은 쟁점토지 양도에 따른 조세감면규제법상 감면을 받기 위해서 매수자가 국민주택규모 이하로 건축하기를 희망하였으나 매수인은 국민주택 규모이하로는 사업O이 없다고 보아 국민주택 규모 이상을 건축하기로 희망하여 OOO과 매수인 사이에 매수인이 국민주택 규모이하를 건축할 경우에 부담할 것으로 추정되는 OOO의 쟁점토지 양도 관련 양도소득세 260,000,000원의 매매 대금을 지불하지 아니하고 OOO이 양도소득세를 내지 않는 방편으로 쟁점토지 소유권이전등기도 하지 않은 채 OOO 명의로 허가를 받아 분양하는 형식으로 하여 분양관련 사업소득세를 납부하기로 합의를 하고 분양관련 사업소득세가 260,000,000원 이상일 경우에는 동 금액을 초과하는 세액은 매수인이 책임지겠다는 각서(각서상 매수인란에 청구인외 심판청구인중 1인인 OOO으로 기재되어 있음)를 작O하고 실제사업은 매수인이 하여 쟁점주택분양사업을 완료한 것이 관련자료에서 확인된다.
② 한편, 매수인은 OOO 명의로 쟁점주택분양사업 관련 종합소득세 신고 및 폐업신고시 실지조사 신청을 하였다가 1992.12.28 서면신고기준율 이상으로 수정하여 신고하면서 종합소득세를 납부하였음과 1994.5.16 처분청에서 매수인의 위 수정신고내용을 시인하는 서면조사 결정을 하였음이 관련자료에서 확인되며, 추후 중부지방국세청 감사관실에서 OOO 명의의 국민주택규모 이상의 쟁점주택분양사업은 서면신고대상자가 아닌데도 서면조사결정한 것은 타당하지 않다 하여 직접 재조사하는 과정에서 청구인이 단독사업자라는 결정을 내리고 1994.12.20 처분청에 쟁점주택분양사업소득을 실지조사 결정하되 장부내용이 신빙O이 없을 경우에 추계조사결정을 하라는 통보에 따라 1994.12.26 처분청에서 청구인에게 실지조사결정을 위한 제장부 및 증빙제시를 요구하였으나 청구인이 대리인인 세무사 OOO을 통하여 1995.1.14 장부 및 증빙제출요구는 부당하다는 회신을 해옴에 따라 1995.2.16 처분청에서 쟁점주택분양사업 관련 소득을 추계조사결정하여 청구인에게만 과세하였음이 관련자료에서 확인되고 있다.
(3) 쟁점주택분양사업의 실지사업자가 누구인지 여부
당 심판소에서 쟁점주택분양사업의 실지사업자가 누구인지 확인하기 위하여 쟁점토지 취득자금 관련 금융증빙 및 분양대금의 분배와 관련한 금융증빙과 쟁점주택분양사업 관련 장부 및 증빙을 요구(국심 96-845, 1995.3.14 발송)하였으나 취득자금 및 분양대금의 분배 관련 금융증빙은 제출하지 못하고 있고, 관련장부는 1996.3.13 청구인측 세무대리인이 제출하였다가 당일 항목별로 증빙을 갖추어 다시 제출하겠다면서 도로 가져간 후 심판결정일 현재까지도 제출하지 않아 청구주장의 진위를 확인하기 어려울 뿐 아니라, 처분청에서 청구인의 고층처리원에 따라 공평과세위원회까지 개최하여 청구인이 제시한 장부 및 공동사업관련 증빙을 검토해 본 결과 전시한 국세청장 의견과 같이 여러가지 이유로 공동사업으로 볼 수 없다는 결정을 한 점을 볼 때 청구인이 공동사업을 하였다는 객관적인 증빙을 제출하지 않는 한 청구주장은 신빙O이 없다고 판단된다.
라. 쟁점(3)에 대하여 살펴본다.
(1) 관련법령
소득세법 제119조
(서면조사결정) 제1항에서 「과세표준확정신고에 있어서 그 신고서에 대통령령이 정하는 바에 의하여 세무사가 그 기재내용이 정당하다고 확인한 조정계산서를 첨부한 때에는 과세표준과 세액을 그 신고에 의하여 서면심리로 결정하여야 한다. 다만, 기재내용이 미비되거나 허위라고 인정되는 경우 기타 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다(1990.12.31 개정)」고 규정하면서,
같은법 제120조
(추계조사결정) 제1항에서 「정부는 대통령령이 정하는 명백한 객관적 사유로 인하여 제117조 내지 제119조의 규정에 의하여 결정을 할 수 없는 때에 한하여 과세표준과 세액을 업종별 소득표준율에 의하여 조사결정한다」고 규정하고 있고,
같은법시행령 제167조
제2항 본문에서 「법 제119조 제1항 단서에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각 호의 1에 해당하는 경우를 말한다」고 규정하면서, 제3호에서 「제169조 제1항 각 호의 규정에 의한 사유에 해당되는 경우」를 규정하고 있고,
같은법시행령 제169조
(추계조사결정) 제1항 본문에서 「법 제120조 제1항에서 “대통령령이 정하는 명백한 객관적 사유”라 함은 다음 각 호에 게기하는 것을 말한다」고 규정하면서, 제1호에서 「과세표준을 계산함에 있어서 필요한 장부와 증빙서류가 없거나 중요한 부분이 미비 또는 허위인 때」를 규정하고 있다.
(2) 판단
① 전시한
소득세법 제119조
제1항과
같은법시행령 제167조
제2항 본문 및 제3호와
같은법시행령 제169조
제1항 제1호를 종합적으로 검토하면,
소득세법시행령 제167조
제1항 제2호에 규정하는 업종별신고기준이상 신고한 자 등이 법 제119조의 규정에 의하여 공인회계사나 세무사가 작O한 조정계산서를 첨부하여 과세표준금액을 확정신고한 경우에도 서면심리 결과 객관적으로 명백한 소득탈루가 있으면 관서장의 승인을 얻어 실지조사결정 또는 추계조사결정을 할 수 있다는 의미로 해석된다.(국심 93서 2585, 1994.1.10 같은 뜻임)
② 전시한 쟁점2부분의 사실관계에서 확인한 바와 같이 이 건 처분당시 실지조사를 위하여 청구인에게 장부 및 증빙을 제출하기를 요구하였으나 제출하지 아니하여 추계조사결정하였음이 확인되며, 또한 처분청은 이 건 과세후인 1995.3.10 청구인이 장부 및 증빙을 제시하면서 실지조사결정을 하여 달라는 요청을 받아 조사를 하였으나 제시된 장부와 증빙의 주요부분이 미비하여 추계조사결정할 수 밖에 없다는 통보를 1995.4.28 청구인에게 하였음이 확인된다.
③ 처분청이 1995.3.10 청구인의 요청에 따라 제시된 장부 및 증빙에 의거 조사를 한 결과 실지조사결정을 할 수 없는 사유를 처분청 조사복명서에 의하여 확인하면 다음과 같은 바, “OOO 명의의 제장부와 제시된 금전출납부의 기재 내용이 완전히 다르며, 금전출납부의 원본은 제거된 장과 수정된 흔적이 많으며, 금전출납부상의 기재내용은 당시 공사중이던 OO동과 OO동, OO동, OO동등의 현장과 함께 혼합기재된 장부로서 쟁점주택분양사업과 관련된 별도의 소득금액계산이 불가능하고, 일용노무비 대장도 실제 노무비와는 달리 25,000원을 기준으로 획일적으로 작O되어 신빙O이 없다”고 되어 있다.
당 심판소에서 처분청이 실지조사결정을 할 수 없는 사유가 타당한지 확인하기 위하여 쟁점주택분양사업 관련 장부 및 세금계산서 등 증빙제시를 청구인에게 요구(국심 96-845, 1996.3.14)하였으나 심판결정일 현재까지도 다시 제출하지 않는 것으로 볼 때 청구인측 장부 및 증빙은 실지조사결정을 하기에는 중요한 부분이 미비 또는 허위인 장부로 판단되므로 청구주장은 이유없다고 판단된다.
마. 쟁점(4)에 대하여 살펴본다.
(1) 관련법령
국세기본법 제51조
(국세환급금의 충당과 환급) 제1항에서 「세무 서장은 납세의무자가 국세·가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액중 과오 납부한 금액이 있거나 세법에 의하여 환급하여야 할 환급세액이 있는 때에는 즉시 그 오납액·초과납부액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다(1976.12.22 개정)」고 규정하면서,
제2항에서 「세무서장은 국세환급금으로 결정한 금액을 대통령령이 정하는 바에 의하여 다음 각 호의 국세·가산금 또는 체납처분비에 충당하여야 한다. 다만, 제3호 또는 제4호의 국세에의 충당은 세법에 의하여 세무서장에게 제출하는 계산서류에 납세자가 그 국세에 충당받고자 하는 뜻을 부기한 경우에 한한다.
1. 납세고지에 의하여 납부하는 국세
2. 체납된 국세·가산금과 체납처분비
3. 세법에 의하여 자진납부하는 국세
4. 세법에 의하여 징수하여 납부하는 국세」를 규정하고 있고,
같은법 시행령 제31조
(국세환급금등의 충당통지)에서 「세무서장은 법 제51조 제2항의 규정에 의하여 국세환급금을 다른 국세·가산금 또는 체납 처분비에 충당한 때에는 그 뜻을 기재한 문서로 당해 납세자에게 통지하여야 한다」고 규정하고 있다.
(2) 적법한 청구인지 여부
① 사실관계
쟁점주택분양사업 관련 종합소득세가 OOO 명의로 1992.9.28자에 22,252,550원, 1992.12.28자에 168,401,390원이 납부되었음과 1995.1.16자로 처분청에서 OOO을 명의대여자로 보아 기 서면조사결정을 결정취소하고 OOO에게 쟁점토지 관련 양도소득세를 과세한 후 OOO 명의로 기납부된 종합소득세 190,653,940원을 환급결정하여 OOO의 양도소득세에 충당하였음과 1995.1.19자로 위 충당을 OOO에게 통지하였음이 관련자료에서 확인되며, 청구인의 이의신청일은 1995.4.12임이 확인된다.
② 국세환급금 결정과 충당은 요건이 충족되면 자동적으로 이루어지는 것으로서 국세환급금 충당통지는 처분으로 볼 수 없다 할 것이므로
국세기본법 제55조
(불복) 및 제65조(결정)에 의거 심판청구의 대상이 될 수 없다 할 것이며, 또한 청구인의 경우는 충당통지일자인 1995.1.19로부터 93일이 지난 1995.4.12 이의신청을 하였으므로
국세기본법 제61조
(청구기간) 및 제65조(결정)에 의거 적법한 청구라 할 수 없다고 판단된다. 【국세기본법 통칙 7-2-08...65(각하결정사유) 제1항 제1호 같은 뜻임】
따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로
국세기본법 제81조
및 제65조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
〔 별 첨 〕
청 구 인 명 세 서
O 명
주 소
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서울시 송파구 OO동 OOOO OOOO OOO
서울시 송파구 OO동 OOO OOOOOOO OOOOOOOO
서울시 송파구 OO동 OOOOOO
서울시 송파구 OO동 OOOOO OOOO OOOOO