이유
1. 사실

청국법인은 특수관계회사에 있는 OO펄프공업주식회사에 대한 미수채권 3,215,539,352원을 86사업년도(1.1.～12.31)에 대손이 확정된 것으로 보아 당해 사업년도에 발생될 수 있는 이월결손금이 이월공제기간내인 89사업년도에서 공제됨으로써 89사업년도에 대하여 당초 신고납부한 법인세 및 동 방위세가 청구법인에게 환급되어야 한다는 “법인세 과세표준 수정신고”를 90.9.7 처분청에 하였으며, 처분청은 청구법인의 89사업년도분 법인세 과세표준 수정신고에 대하여 같은해 11.6 그 경정을 거부하는 통지를 하였는 바, 청구법인은 이 건 심판청구에서 당해 수정신고에 대한 경정을 구한다.

2. 청구법인 주장

처분청이 청구법인의 89사업년도 법인세 수정신고내용을 받아들여 당해 사업년도 법인세 및 방위세를 감액경정하지 아니함으로써 필요한 처분을 받지 못하였으므로 적법한 불복청구를 할 수 있으며,

법인세법 제9조

제1항, 제3항,

동법 시행령 제12조

제2항 제8호, 제21조 제1호 내지 제3호,

동법 시행규칙 제9조

제2항,

동법 제17조

제1항등의 여러 규정을 종합해 보면 대손금의 형태는 그에 대응하는 청구권이 법적으로 소멸된 경우와 법적으로는 소멸되지 않았으나 채무자의 자산상황, 지급능력등에 비추어 자산성의 유무에 대하여 회수불능이라는 거래인식을 한 경우로 구분할 수 있으며 전자는 당연히 회수 할 수 없게 된 것이므로 법인이 이를 대손으로 손금처리를 하건 안하건 간에 그 소멸된 날이 속하는 사업년도의 손금으로 산입되는 것이고 후자는 채권자체는 그대로 존재하고 있으므로, 회수불능이 명백하게 되어 대손이 발생했다고 법인이 손금처리했을 때에 한하여 세법상 당해 사업년도의 손금에 산입할 수 있는 것으로 보는 것이 옳고 손금의 귀속시기에 관한 권리의무확정주의 위반이나 과세불공평결과 유발등의 위법사유를 포함하는 법리 오해가 없다고 생각되므로 이 건 대손금의 귀속시기는 당초 청구법인이 손금처리한 86사업년도가 적법하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

국세기본법 제55조

제1항에서 이 법 또는 세법에 의한 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로써 권리 또는 이익의 침해를 당한자는 심사청구를 제기할 수 있는 것으로 규정하고 있는 바,

청구법인의 경우 처분청이 청구법인의 85～88사업년도 법인세 신고내용에 대한 서면분석시 청구법인이 86사업년도 손금으로 귀속시킨 관계회사 대여금등 3,215,539,352원을 84사업년도 손금으로 귀속시켜 해당 사업년도 법인세 과세표준을 수정신고하도록 권장한데 대하여 청구법인이 이를 받아들여 85사업년도 및 88사업년도 법인세 과세표준을 수정신고하고, 88사업년도분 법인세 298,425,620원 및 동 방위세 78,152,520원을 추가 자진납부한 후 이에 대하여 89.11.29 심사청구(서울 89-1850, 90.1.25 결정) 및 90.3.28 심판청구(90서 614, 90.6.26 결정)를 제기하여 부존재한 처분에 대한 심사 및 심판청구라는 각하결정을 받았는데도 청구법인은 전시 결정내용을 오인(당초에 수정신고를 하지 않아도 되는 것을 처분청이 발송한 권장내용대로 수정신고 한것)하여 90.9.7 수정신고 이전의 당초 신고내용대로 재수정신고하자 처분청이 89.9.30 청구법인이 수정신고한 내용이 정당하여 법인세 환급은 불가함을 통보한 것이므로 청구법인이 위 법조에서 정한 위법 또는 부당한 처분을 받았다고 볼 수 없다 할 것이다.

따라서 청구법인의 이 건 심사청구는 부존재한 처분에 대한 심사청구에 해당되므로 부적법하다는 의견이다.

4. 쟁점

특수관계에 있는 법인이 청산등기를 한 경우 당해 법인에 대한 미수채권의 대손확정시기와 당해 시기가 법인세 과세표준이 이미 확정결정된 전사업년도에 속한다고 보아 발생될 결손금을 그후 사업년도의 법인세 수정신고시 세무계산상 확정된 이월결손금으로 하여 이를 공제할 수 있는지 여부를 가리는 데 그 쟁점이 있다.

5. 심리 및 판단

청구법인과 특수관계에 있는 OO펄프공업주식회사는 79.3 부도가 발생되어 사업을 중지하고, 83.12.30 해산등기를 하고, 84.10.31 청산을 종결하고, 같은해 11.2 청산등기를 하였는 바, 청구법인은 위 법인에 대한 출자금 250,000,000원과 미수운임 6,062,500원, 대여금 1,830,072,842원 및 대여금 미수이자 1,385,466,510원등 미수채권 합계 3,471,601,852원을 장부상 자산으로 계상해 오다가 83사업년도에 이르러 비로서 이를 전기손익수정손실로 하여 기업회계상의 회계처리를 하였으나, 당해 사업년도의 법인세 신고시 각 사업년도 소득금액을 계산함에 있어서는 이를 손금에 산입함과 동시에 법인세법상으로는 대손요건이 충족되지 아니하였다고 보아 손금불산입하고 유보로 처분하였으며, 그후 84사업년도의 소득금액을 계산함에 있어서 위 법인에 대한 미수채권중 출자금 250,000,000원과 미수운임 6,062,500원 합계 256,062,500원은 세법상 대손이 확정되었다고 보아 신고조정에 의하여 손금에 산입하였고, 나머지 미수채권인 대여금 1,830,072,842원과 대여금 미수이자 1,385,466,510원은 세법상 86사업년도에 대손이 확정되었다고 보아 당해 사업년도의 법인세 신고시 신고조정에 의하여 손금에 산입하였으며, 이로 인하여 청구법인은 86사업년도 법인세 신고상 2,800,909,236원의 이월결손금이 발생하게 되었고 동 이월결손금을 그 후의 87사업년도와 88사업년도의 각 사업년도소득에서 각각 공제하여 신고함으로써 당해 각 사업년도분 법인세 납부가 없었으며, 이에 대하여는 다툼이 없다.

한편, 처분청은 90.3 청구법인의 85사업년도부터 88사업년도 까지의 4개사업년도에 대한 법인세 서면분석을 하여 앞에서 본 바와같이 위 법인이 83.12.30 해산등기를 하고 84.10.31 청산을 종결하고 같은해 11.2 청산등기를 하였으므로 청산종결로 인하여 위 법인의 잔여재산이 없게되어 법인세법상의 대손이 명백히 확정된 날(84.10.31)이 속하는 84사업년도에 이 건 대여금 및 동 미수이자 합계 3,215,539,352원이 손금에 산입되는 것이 적법하므로, 당초 86사업년도의 결손금으로 하여 3년내인 88사업년도의 소득에서 당해 이월결손금 공제를 함으로써 법인세를 납부하지 아니한 88사업년도분 법인세의 추가적인 납부를 권장하였고, 청구법인은 이에 응하여 당해 사업년도분 법인세 298,425,620원 및 동 방위세 78,152,520원을 납부하였다.

그런데, 청구법인은 89사업년도에 이르러 당초 법인세 과세표준 신고시에는 이 건 미수채권의 84사업년도 대손확정으로 이월결손금의 공제기간이 만료되어 소멸됨으로써 당해 사업년도 소득에서 공제될 이월결손금이 없는 것으로 하여 89사업년도의 법인세 신고납부를 하였다가, 다시 이 건 대여금등의 대손이 84사업년도가 아닌 86사업년도에 소급하여 확정된 것이라고 번복하여 당해 사업년도에 발생될 수 있는 결손금을 그 공제기간내인 89사업년도에서 공제함으로써 당초89사업년도에 신고납부한 법인세 153,321,940원 및 동 방위세 44,078,870원이 잘못 납부된 것이므로 그 경정에 따른 환급을 구하는 수정신고를 90.9.7 처분청에 하였으나, 처분청은 90.11.6 이를 거부하는 통지를 하였는 바, 이 건 심판청구는 89사업년도 법인세 과세표준 및 세액의 경정을 구하는 수정신고에 대한 처분청의 거부처분을 다투는 것이므로 적법한 청구라 할 것이다.

다음, 관련 법령규정을 살펴보면,

법인세법 제8조

(과세표준) 제1호에서 내국법인의 각 사업년도의 소득에 대한 법인세의 과세표준은 각 사업년도의 소득의 범위안에서 각 사업년도 개시일 전 3년이내에 개시한 사업년도에서 발생한 결손금을 공제한 금액으로 한다고 하여 이월결손금이 발생하여 3년이 경과하면 소멸계산되는 것으로 규정하고,

동법 제17조

(손익의 귀속 사업년도) 제1항에서 내국법인의 각 사업년도의 익금과 손금의 귀속 사업년도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업년도로 한다고 익금과 손금의 귀속시기에 관한 권리의무확정주의를 원칙으로 규정하며,

동법 제9조

(각 사업년도의 소득) 제3항,

동법 시행령 제12조

(수익과 손비의 정의) 제2항 제8호 및 동법 시행규칙(대손금의 범위)제1호에서 “채무자의 파산·강제집행·형의집행 또는 사업의 폐지로 인하여 회수할 수 없는 채권은 대손금으로서 당해 사업년도의 손금으로 한다”고 규정하고 있는 바, 이들 규정내용과 그 취지를 종합하여 보면, 대손금은 채무자의 파산등으로 회수할 수 없는 것임이 확정되면 그에 따른 회계처리를 하여 확정된 당해 사업년도의 손금이 되는 것이다.

이 건의 경우 청구법인과 특수관계에 있는 청구외 OO펄프공업주식회사가 앞에서 살펴본 바와같이 84.10.31 완전히 청산이 종결되었으므로 84사업년도에 이 건 미수채권의 대손이 확정되었으므로 당해 사업년도의 대손금으로 회계처리하여 손금으로 계상하여야 할 것이고(국세청예규 법인22601-2694, 85.9.6 선결정예 85중 1375, 85.12.3 등 동지),

법인세법상 손익의 귀속은 권리의무확정주의를 원칙으로 하고 있으며, 임의로 그 확정시기를 조정하여 각 사업년도의 소득이나 과세표준을 조정하는 것은 법상 과세기간단위의 소득 및 세액계산의 원칙상 용인 될 수 없는 점으로 미루어 볼 때, 이 건 미수채권은 84사업년도에 대손이 확정된 것이므로 당해 사업년도의 손금으로 하여 과세표준을 계산하여 결손금이 발생하면 3년이내인 87사업년도까지의 각 사업년도 소득에서 이를 공제할 수 있을 뿐, 이를 86사업년도에 대손이 확정된 것으로 보아 89사업년도의 소득금액에서 공제할 수 없다는 것이 위에서 본 권리의무확정주의와 대손금의 확정시기, 이월결손금의 과세표준계산에 관한 제 규정으로 볼 때 적법한 것이며, 이와다른 청구법인의 이 건 주장은 관계법리를 오해한 잘못이 있다 할 것이다. (선결정예 90서51, 90.7.10 참조)

6. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 이유없다고 인정되므로

국세기본법 제81조

및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.