이유
1. 사 실 청구인은 1995.6.21. 인천광역시 ○구 ○○동 산XX-3 임야 5,169㎡(이하 “이 건 토지”라 한다)중 901.8㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 청구외 ○○○으로부터 증여받고 증여세 신고를 하지 아니하였다. 처분청은 1998.12.12. 쟁점토지의 증여가액을 개별공시지가인 36.883,600원으로 평가하여 증여세 10,831,350원을 결정고지하였다가 1999.9.8. 이 건 토지의 경락가액 1,440,000.000원을 시가로 보아 쟁점토지의 증여가액을 251,226,929원으로 산정하여 청구인에게 1995.6.21. 증여분 증여세 95,562,780원을 추가로 결정고지하였다. 청구인은 이에 불복하여 1999.12.2. 심사청구를 거쳐 2000.2.24. 심판청구를 제기하였다. 2 청구인 주장 및 국세청장 의견 가. 청구인 주장 이 건 토지가 제3자의 담보권실행으로 경락됨에 따라 쟁점토지에 대한 청구인의 소유권이 말소되었고 그 경락대금도 전액 선순위 채권자들에게 배당되었는 바, 이는 청구인이 실질적으로 쟁점토지에 담보된 제3자의 채무액을 부담한 것일 뿐만 아니라 증여자 ○○○과의 약정사항을 이행한 것이므로 동 채무액은 이 건 증여세과세가액에서 공제하여야 한다. 나. 국세청장 의견 청구인이 제3자의 채무에 대한 물상보증인의 지위에 있던 중 경락에 의하여 쟁점토지에 대한 청구인의 소유권이 말소되고 쟁점토지의 경락대금이 제3자의 채무변제에 충당되었으므로 청구인은 주채무자인 제3자에게 구상권을 갖게 되었다 할 것인데, 주채무자가 무자력상태임이 확인되지 아니하고 또한 증여자 ○○○으로부터 위 제3자의 채무를 인수한 사실이 객관적으로 확인되지 아니하므로 동 채무액을 이 건 증여세과세가액에서 공제배제한 당초처분은 달리 잘못이 없다. 3. 쟁점 및 판단 가. 쟁 점 쟁점토지에 담보된 제3자의 채무를 증여세과세가액에서 공제할 수 있는지 여부 나. 관련 법령 이 건 증여당시의 상속세법 제29조의 4 【증여세과세가액】 제1항에서 증여세는 증여를 받은 당시의 증여재산가액의 합계액을 그 과세가액으로 한다고 규정하고 있는 바, 제3자의 채무의 담보로 제공된 부동산을 조건없이 증여받은 경우 증여가액은 증여당시의 그 부동산가액 전액이고, 이 경우에 수증자가 담보된 채무를 무상으로 변제한 때에는 그 채무상당액을 채무자가 수증한 것으로 볼 것이나, 담보된 채무를 수증자가 채무자를 대위하여 변제하고 채무자에게 구상권을 행사하는 경우에는 그러하지 아니하다 할 것이다. (상속세법기본통칙 99...29-4 같은 뜻임) 다. 사실관계 및 판단 (1) 이 건 토지의 등기부등본에 의하면, 청구외 ○○○등 5인은 1995.1.6. 청구외 ☆☆☆로부터 이 건 토지중 4.509㎡를 매매를 원인으로 취득하였고, 청구인은 1995.6.21. ○○○ 지분인 쟁점토지를 증여를 원인으로 취득하였으며, 1995.12.15. 이 건 토지는 낙찰을 원인으로 청구외 ◎◎◎등 18인 소유로 이전등기되어 청구인 명의의 쟁점토지 소유권이 말소되었다. 한편 이 건 토지의 등기부등본을 보면, 청구인이 쟁점토지를 증여받을 당시 쟁점토지에는 1994.2.25. 채무자를 ◇◇◇로 하는 근저당권(근저당권자 : 주식회사 ○○○○신용금고, 채권최고액 : 1,050,000,000원)과 채무자를 ☆☆☆로 하는 근저당권이 1994.4.22.(근저당권자 : □□□, △△△, 채권최고액 : 150,000,000원), 1994.5.11.(근저당권자 : ▽▽▽, 채권최고액 : 300,000,000원), 1994.8.29.(근저당권자 : ♤♤♤, 채권최고액 : 700,000,000원) 설정되었고, 인천지방법원 배당표(94타경 56335)를 보면, 이 건 토지는 1,440,000,000원에 낙찰되어 동 대금이 위 근저당권자등에게 전액배당된 것으로 확인된다. (2) 청구인은 ○○○으로부터 쟁점토지를 증여받을 때 쟁점토지에 담보된 채무액을 청구인이 부담하기로 하였으므로 동 채무액을 증여세과세가액에서 공제하여야 한다고 주장하며 그 입증자료로 증여계약서(1995.6.20.)를 제시하고 있으나, 동 계약서는 객관성이 확보되지 아니하여 그 신빙성을 인정하기 어려울 뿐만 아니라 동 계약서상에 증여자가 위 담보채무를 인수하여 이를 청구인에게 인계하였다고 볼만한 약정이 없어 청구인이 이 건 제3자 채무를 인수한 것으로 보이지 아니하고, 또한 증여자가 물상보증채무를 부담하고 있던 부동산을 증여함에 있어서 수증자가 피담보채무를 인수하지 않은 경우 증여세과세가액은 피담보채무를 공제하지 않은 재산가액이 되는 것이 원칙이고, 다만 주채무자의 채무불이행으로 담보권실행이 확실시되고 주채무자의 무자력으로 수증자의 구상권행사가 실효성이 없을 것이 명백한 경우에 한하여 피담보채무를 공제한 재산가액이 증여세과세가액이 되는 것인 바(대법원 92누10456, 1992.10.13. 참고). 이 건의 경우 부동산 취득 양도에 관한 국세청 전산자료를 보면, 주채무자인 ☆☆☆는 인천광역시 ○구 ○동 산XX 임야 24,022㎡ 등을. ◇◇◇는 서울특별시 ○○구 ○○동 XXX 대지 55.36㎡ 및 주택 107.52㎡ 등 재산을 소유하고 있어 청구인이 주채무자에게 구상권을 행사할 수 있으므로 쟁점토지에 담보된 제3자의 채무액을 공제하여야 한다는 청구인의 주장은 받아들일 수 없다고 판단된다. 라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.