주 문

1. ○○○세무서장이 1997.12.9. 청구인들(청구인 명세서: 별지)에게 결정고지한 1993년도분 상속세 90,398,530원의 과세처분은, 5,564,000원을 상속채무로 상속세과세가액에서 공제하고, 수정신고시 상속세과세가액에 포함시킨 240,000,000원에 대해 상속세신고세액공제를 적용하며, 수정신고시 연부연납신청한 금액 17,006,381원에 대한 납부불성실가산세의 100분의 50에 상당하는 세액을 경감하여 그 과세표준과 세액을 경정하고,

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

이 유

1. 원처분 개요

청구인 ○○○, 동 ○○○, 동 ○○○, 동 ○○○(이하 "청구인들"이라 한다)은 1993.11.1. 사망한 청구외 ○○○(이하 "피상속인"이라 한다)의 상속인으로서 1994.4.10. 상속세신고시 상속재산가액을 720,100,870원으로하여 신고하였다가 1994.5.30. 상속세수정신고시 240,000,000원을 추가하여 상속재산가액을 960,100,870원으로 신고하였다.

처분청은 청구인들에 대한 상속세를 결정함에 있어서, 청구인들이 신고누락한 상속재산가액 27,127,020원을 가산하고, 채무로 신고한 임대보증금 32,000,000원을 포함한 100,889,600원을 불공제하여 상속세 과세표준을 412,221,390원으로 결정하고 수정신고분에 대한 신고세액공제 및 수정신고시 연부연납신청금액에 대한 납부불성실가산세 50% 경감등을 배제하여 1997.12.9. 청구인들에게 1993년도분 상속세 90,398,530원을 결정고지하였다.

청구인들은 이에 불복하여 1998.2.13. 심사청구를 거쳐 1998.6.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

(1) 피상속인은, 1992.7.16. ○○○도 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 소재 주차장을 청구외 ○○○에게 32,000,000원의 임대보증금을 받고 임대하였으므로 임대보증금 상당액을 상속채무로 상속세과세가액에서 공제하여야 하고, 피상속인의 부도어음 5,564,000원을 청구인이 상속개시일 후인 1993.11.6. 지급하였고 피상속인의 사채 9,620,000원을 1995.8.29. 변제하였으므로 이는 상속채무로서 상속세 과세가액에서 공제하여야 한다.

(2) 처분청은 상속세 신고세액공제액을 1994.4.30. 상속세 신고시의 상속재산가액 720,100,870원을 기준으로 하여 적용하였으나 청구인이 수정신고기한내에 240,000,000원을 가산하여 상속재산가액을 적법하게 신고하였으므로 수정신고한 상속재산가액 960,100,870원을 기준으로 하여 적용하여야 하고, 또한 수정신고시 추가로 납부한 금액(연부연납신청금액 포함)에 대한 납부불성실가산세의 50%는 국세기본법 제50조의 규정에 의하여 경감되어야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 임대보증금으로 신고한 32,000,000원에 대하여 살피건대, 임차인이 관할 ○○○세무서에 사업자등록시 제출한 임대차계약서 및 사업자등록증신청서에 의하면 임대보증금은 3,000,000원으로 확인되고 있고 임대한 부동산도 피상속인 등 3인 공동소유로 확인되므로 피상속인에게 변제할 책임이 있는 지분금액은 1,000,000원이다. 따라서 이를 부채로 공제함이 타당하고 나머지 금액에 대하여는 제출한 영수증 등 증빙자료에 의하여 객관적으로 입증되지 아니하므로 이를 인정할 수 없다.

(2) 수정신고로 증액신고된 상속재산가액 240,000,000원에 대하여 신고세액공제를 할 수 있는지를 살펴보면, 구 상속세법 제20조의 2 제1항의 규정에 따르면 신고세액공제는 상속세법 제20조 제1항의 규정에 의하여 법정신고기한내인 상속개시 6월 이내에 신고서를 제출한 경우에 하는 것인 바, 상속개시일 (1993.11.1.)로부터 6월을 초과하여 1994.5.30. 수정신고한 분은 신고세액공제대상에 해당되지 아니한다.

또한 청구인은 수정신고시에 추가납부할 세액 22,675,174원중 5,668,790원은 현금으로 납부하고 나머지 17,006,380원에 대하여는 연부연납신청을 하였다. 청구인은 연부연납 신청 세액 17,006,380원도 수정신고 납부한 것으로 보아 납부불성실가산세의 50%를 경감하여야 한다고 주장하고 있으나, 납부불성실가산세를 산출함에 있어서 납부한 것으로 보아 미납부세액에서 공제하는 연부연납신청금액은 상속세법 제20조의2 제2항의 규정에 의하여 신고기간내에 연부연납신청한 세액을 말하는 것이므로 신고기간이 경과한 후 수정신고시 연부연납신청한 세액은 납부불성실가산세 적용대상이라 할 것이다.

따라서 청구인이 수정신고기한내 현금으로 납부한 5,668,790원에 대하여만 납부불성실가산세의 50%를 경감한 당초 처분이 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 피상속인이 임대하였다는 주차장의 임대보증금 32,000,000원과 상속인이 변제하였다는 피상속인 부도어음 금액 5,564,000원, 피상속인 사채 9,620,000원을 상속채무로 인정할 것인지 여부

(2) 상속세 신고세액 공제액과 납부불성실가산세의 산정이 적정한지 여부

나. 관계법령

(1) 상속세법(1996.12.30. 법률 제5193호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 제1항은 「피상속인이 국내에 주소를 둔 때에는 상속재산(…생략…)의 전부에 대하여 상속세를 부과한다」고 규정하고 있고, 같은법 제4조 제1항 본문은 「제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시 전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년 이내에 피상속인이 상속인 이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다」고 규정하고 있으며, 그 제3호는 「채무(…생략…)」를 규정하고 있고, 같은법시행령(1996.12.31. 대통령령 제15193호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 본문은 「법 제4조 제3항에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것"이라 함은 상속개시당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다」고 규정하고 있으며, 그 제2호는 「…… 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법」을 규정하고 있다.

(2) 같은법 제20조 제1항은 「상속인 또는 수유자는 상속개시를 안날로부터 6월이내에 상속세를 부과할 상속재산의 종류·수량·가액·재산가액에 가산할 증여의 가액 기타 대통령령이 정하는 사항을 기재한 신고서와 공제될 금액의 명세서를 정부에 제출하여야 한다」고 규정하고 있고, 같은법 제20조의 2 제1항 본문은 「제20조 제1항의 규정에 의하여 신고기간내에 신고서를 제출하는 자에 대하여는 신고한 상속재산의 과세표준에 제14조의 규정에 의한 세율을 곱한 금액(…생략…)에서 신고세액에 포함된 다음의 금액을 공제한 금액의 100분의 10을 상속세산출세액에서 공제한다.(이하생략)」고 규정하고 있으며, 같은조 제2항은「제20조 제1항의 규정에 의하여 신고서를 제출하는 자는 제20조의 규정에 의한 신고기한내에 제1항의 신고세액에서 다음의 금액을 공제한 금액을 대통령령이 정하는 바에 의하여 자진납부하여야 한다」고 규정하고 있고, 그 제3호는 「제28조의 규정에 의하여 연부연납을 신청한 금액」을 열거하고 있다. 같은법 제26조 제2항 본문은 「세무서장은 제20조의 2 제2항의 규정에 의하여 납부기한내에 상속세를 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 경우에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 그 납부하지 아니하였거나 미달하게 납부한 세액(…생략…)에 다음 각호의 금액의 합계액을 가산하여 징수하여야 한다」고 규정하고 있고, 그 제1호는 「미납부세액의 100분의 10」을, 그 제2호는 「미납부세액에 대하여 금융기관의 이자율을 참작하여 대통령령이 정하는 비율을 곱하여 산출한 금액」을 규정하고 있다. 한편, 국세기본법 제45조 제1항 본문은 「과세표준신고서를 법정신고기한내에 제출한 자는 그 기재사항에 누락·오류가 있는 때에는 다음 각호에 게기하는 기한내에 과세표준수정신고서를 제출할 수 있다」고 규정하고 있고, 그 제2호는 「제1호 이외의 국세의 경우에는 법정신고기한경과후 1월내」를 규정하고 있으며, 같은법 제50조는 「정부는 제46조의 규정에 의하여 세액을 추가하여 납부한 자에 대하여는 당초의 납부의 과소 또는 불이행으로 인하여 부과하여야할 가산세의 100분의 50에 상당하는 세액을 경감한다(단서생략)」고 규정하고 있다.

다. 쟁점(1) 에 대하여

(1) 청구인들은 피상속인이 임대한 ○○○도 ○○○시 ○○○구 ○○○동 ○○○ 소재 주차장의 임대보증금 32,000,000원을 상속채무로 공제하여야 한다는 주장이다.

살피건대, 동 주차장 임차인인 청구외 ○○○이 관할세무서에 제출 사업자등록신청서에는 임대보증금으로 3,000,000원을 지급한 것으로 기재되어 있고 동 신청서에 첨부된 전세계약서에도 같은금액으로 약정한 것으로 나타나 있으며, 청구인이 제출한 전세계약서에는 위 임대부동산이 3인의 공동 소유인데도 피상속인이 단독으로 임대한 것으로 되어 있어서 동 계약서는 신빙성이 없는 것으로 보이고 임대보증금 수령 내용을 입증하는 증빙으로 제출한 ○○○동 ○○○ 통장 및 영수증에 의하여는 청구주장 사실이 확인되지 아니하므로 청구주장 사실을 인정하기 어렵다고 본다.

(2) 청구인들은 청구인들이 상환한 피상속인의 부도어음금액 5,564,000원과 피상속인의 사채 9,620,000원을 상속세 과세가액에서 공제해 달라는 주장이다.

살피건대, 피상속인이 발행한 부도어음의 경우 상속개시일인 1993.11.1. 이후인 1993.11.6.에 입금한 사실이 ○○○은행 ○○○지점의 부도어음입금통보서 및 무통장입금증에 의하여 확인되므로 이 금액은 상속세과세가액에서 공제함이 타당하나, 피상속인의 사채를 상환하였다는 증거자료로 제시한 무통장입금증의 경우 동 입금액이 피상속인의 사채를 상환한 것인지가 확인되지 아니하므로 이를 피상속인의 사채 상환액으로 인정할 수는 없다고 본다.

라. 쟁점(2)에 대하여

(1) 청구인들은 수정신고로 증액된 상속재산가액에 대하여도 신고세액공제을 적용해 달라는 주장이다.

살피건대, 정부의 결정에 의하여 과세표준과 세액이 결정되는 상속세에 있어서 신고세액공제 제도를 두고 있는 취지는 납세의무자로 하여금 상속재산 및 과세표준을 성실히 신고하도록 함으로써 상속세과세를 원할하게 하도록 하기 위함이라 하겠다. 이 건의 경우 청구인들이 상속세신고기한내에 상속재산가액을 720,100,870원으로 하여 신고하였다가 수정신고기한내에 신고누락액 240,000,000원을 추가하여 신고함으로서 이를 바로 잡아 신고하였다.

이와 같이 청구인들의 수정신고에 의하여 상속세액이 바로 잡혀졌다면 납세의무자로 하여금 상속재산 및 과세표준의 성실한 신고를 유도하기 위해 도입된 신고세액공제제도의 취지는 달성되었다고 할 수 있으므로 수정신고에 의하여 신고된 금액도 신고세액공제대상에 포함시키는 것이 합리적이라 할 것이다.

그러하다면 청구인들이 당초 상속세신고시 신고누락하였으나 수정신고시 상속세과세가액에 포함시킨 240,000,000원도 신고세액공제 대상금액에 포함되어야 할 것으로 판단된다(같은 뜻: 국심 96중 2768, 1996.8.16. 합동)

(2) 청구인들은 수정신고시 연부연납신청한 금액에 대하여도 납부불성실가산세의 50%를 경감하여 달라는 주장이다.

살피건대, 상속세법 제26조 제2항에 의하면 상속세신고기한내 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 세액(미납세액)에 대하여는 납부불성실가산세를 부과하도록 규정하고있고, 납부하여야 할 세액은 신고세액에서 연부연납신청금액 등을 공제한 금액을 말하는 것으로 상속세법 제20조의 2 제2항에 규정하고 있으므로 상속세 신고기한내 연부연납을 신청한 금액에 대하여는 납부세액과 마찬가지로 납부불성실가산세가 부과되지 않는 것으로 되어 있다.

또한 상속세의 경우 과세표준수정신고서는 법정신고기한 경과후 1월내에 제출할 수 있는 것으로 국세기본법 제45조 제1항 제2호에 규정하고 있고, 과세표준수정신고시 추가 납부자에 대하여는 납부불성실가산세의 100분의 50에 상당하는 세액을 경감하도록 국세기본법 제50조에 규정하고 있으며, 연부연납신청의 경우 상속세 신고기한내 상속세신고서와 함께 연부연납신청서를 제출하도록 되어 있고, 과세표준과 세액의 결정통지를 받은 후에도 연부연납신청을 할 수 있도록 상속세법시행령 제20조 제1항에 규정되어 있으며 그외에 포탈한 상속세를 징수하는 경우에도 연부연납신청을 할 수 있도록 허용(상속세법기본통칙 72…25)하고 있을 뿐만 아니라 연부연납제도의 취지가 납세자로 하여금 납세자금을 준비하게 하기 위한 목적으로 납부를 연기하여 주는 제도이므로 법령에 명문으로 규정되어 있는 상속세신고시는 물론이고 법령에 명문으로 규정되어 있지는 않지만 상속세 수정신고시에도 연부연납신청을 허용함이 타당한 것으로 판단된다.

그렇다면 상속세 신고기한내 연부연납 신청금액에 대해서는 납부할 세액에서 공제함에 따라 납부세액과 마찬가지로 납부불성실가산세 부과대상에서 제외되고 있는 것과 같이 상속세 수정신고 기한내 연부연납 신청금액에 대해서도 수정신고시 납부세액과 마찬가지로 납부불성실가산세의 100분의 50을 경감하는 것이 타당하다고 본다.

마. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.

〔별 지〕

청구인 명세서