심판청구번호 국심1999경 1671(2000. 8.29)

4 상속분상속세 2,076,278,730원(1999.3.27 1,704,296,200원으로 감액)의 부과처분은

1. 처분청이 감정가액으로 평가한 아래 상속재산의 가액을 기준시가로 평가하여 그과세표준과 세액을 경정하고

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

- 아 래 -

이 유

1. 원처분 개요

상속인 ○○○, 동 ○○○, 동 ○○○(이하 "청구인"이라 한다)은 1997.7.17 피상속인 ○○○의 사망으로 1998.1월 상속세 과세표준을 ⁘599,743,903원으로 하여 상속세를 신고하였다.

처분청은 1998.9.10 청구인이 신고한 상속부동산의 평가차이와 신고누락한 부동산 및 금융자산을 상속세과세가액에 산입하는 등 하여 상속세과세표준을 4,392,843,713원으로 결정하여 상속세 2,076,278,730원을 고지하고, 1998.12.31 상속세과세표준을 3,450,581,697원으로 결정하여 상속세를 1,586,302,480원으로 경정(1차)하였으며, 그 이후 감사원의 처분지시에 따라 1999.3.27 상속세과세표준을 3,840,443,356원으로 결정하여 청구인에게 1997.7.17 상속분 상속세를 1,704,296,200원으로 경정고지(2차)하였다.

청구인은 이에 불복하여 1998.11.9 이의신청 및 1999.3.6 심사청구를 거쳐 1999.8.5 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인이 상속부동산중 토지는 개별공시지가로 건물은 시가표준액으로 평가하여 신고한 것을 처분청이 일부 부동산에 대하여 법원이 경매목적으로 평가한 감정가액으로 결정한 것은, 상속세및증여세법상 시가로 볼 수 있는 감정가액은 평가기준일 전·후 6월이내에 2이상의 감정평가법인의 감정가액이 있어야만 적용할 수 있음에도 불구하고, 1개의 감정가액만 존재하고 일부 부동산의 경우 평가기준일 현재 6개월이 경과하였으므로 이 건 감정가액에 의한 상속재산의 평가는 확대해석금지원칙을 위반한 처분이다.

(2) 한국고속철도건설공단으로부터 받은 토지수용보상금 347,818천원은 ㅇㅇㅇ지방국세청에서 (주)○○○로부터 차입한 25억원에 대한 사용처조사시, 1994.7.16부터 1996.1.31까지 ○○○(주)로부터 차입한 11억원과 1996.3.21 ○○○(주)로부터 차입한 18억원에 대한 원리금상환에 사용하였음을 인정하였고, 1994년도 11억원이던 상호신용금고채무가 불과 2년사이 18억원에서 25억원으로 증가한 점 및 고율의 연체이자를 내면서까지 (주)○○○에 지급이자를 납부하지 못한 점에 비추어 채무에 대한 지급이자로 사용하였음이 명백하므로 상속세 과세가액에 산입한 것은 부당하다.

(3) 피상속인의 명의로 1994.9.28 ○○○은행 ○○○지점에서 대출받은 채무 113,794천원은 상속개시일부터 3년전에 이루어진 것으로 사용처규명이 불필요하고, 1991.11.28 ○○○은행 ○○○지점에 대한 채무 550,000천원과 ○○○은행 ○○○지점에 대한 채무 40,000천원은 사실상 피상속인의 개인용도로 사용한 것이며, 사채 1,831,100천원은 대부분 어음을 발행해주고 받은 것으로 어음발행대장원본에 의거 차입사실이 확인되고, 일부 채권자의 경우 상속재산을 가압류조치한 사실에 비추어 피상속인의 개인 채무사실이 입증되므로 채무공제하여야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 그동안의 대법원판례는 상속개시전의 감정가액등은 상속개시당시의 시가로 보고 상속개시후의 감정가액등은 상속개시당시의 시가로 볼 수 없으며 이에 대한 반증책임은 전자의 경우는 납세자에게 후자의 경우는 과세관청에 있는 것으로 보고 있는 바, 처분청에서 감정가액으로 평가한 것은 상속개시당시(1997.7.17)를 전후하여 IMF사태에 따른 부동산가격의 하락으로 상속재산에 대한 시가측정이 어려워 ㅇㅇㅇ지방법원남부지원에서 1997.11.26 ∼ 1998.3.20 사이에 경매목적으로 감정평가를 의뢰한 감정가액이 있는 것을 확인하고 이를 상속재산가액으로 평가한 것으로 이는 상속개시당시의 시가보다 훨씬 낮게 형성된 가액이므로 상속재산을 위 감정가액으로 평가한 것은 정당하다.

(2) 1996.10.19 및 1996.11.22에 수령한 토지수용보상금은 그 사용처나 용도를 입증할 수 있는 객관적인 증빙제시가 없이 단지 상호신용금고등 지급이자로만 사용되었다고 하고, 또한 수령한 대금으로 취득한 재산이 확인되지 아니하므로 상속세과세가액에 산입하여 과세한 처분은 정당하다.

(3) 청구인이 주장하는 1994.9.28 ○○○은행 ○○○지점에 대한 채무 113,794천원에 대하여는 심판청구추가이유서 작성시까지도 부채사실을 입증할 수 있는 금융기관부채증명서등을 제시하지 아니하였고, 1991.11.28 ○○○은행 ○○○지점에 대한 채무 550,000천원과 ○○○은행 ○○○지점에 대한 채무 40,000천원은 피상속인이 대표이사로 재직한 ○○○(주)를 주채무자로 차입한 것으로, ○○○(주)에 대한 구상권을 행사한 사실에 대한 입증이 없어 채무로 인정하기 곤란하며, 사채 1,831,100천원의 경우 어음발행대장원본이라고 하는 입증서류에는 기간, 금액, 일부 채권자의 성명만 기재되어 있고, 채무부담계약서, 채권자확인서, 이자지급에 관한 증빙등 사실을 확인할 수 있는 서류를 제시하지 못하고 있어 피상속인이 부담해야 할 진실된 채무로 볼 수 없으므로 채무로 인정하지 아니한 것은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 감정가액을 시가로 보아 상속재산을 평가한 것이 적법한지 여부

② 토지수용보상금에 대한 사용처를 인정할 수 있는지 여부

③ 피상속인의 개인채무로 인정할 수 있는지 여부

나. 관련법령

이 건 상속개시당시의 상속세및증여세법 제60조 【평가의 원칙등】제1항에서 『이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다(이하 생략)』고 제2항에서 『제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.』고, 제3항에서 『제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.』고 규정하고 있고, 제61조 【부동산의 평가】제1항 제1호에서 토지는 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 개별공시지가를, 제2호에서 건물은 대통령령이 정하는 시가표준액에 의한 가액을 그 평가액으로 한다고 규정하고 있으며,

같은법시행령 제49조 【평가의 원칙등】제1항에서 『법 제60조 제2항에서 "수용·공매가격 및 감정가액등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것"이라 함은 평가기준일전 6월(괄호생략)부터 상속세과세표준신고 또는 증여세과세표준신고의 기간중 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 포함한다.

1. (생 략)

2. 당해 재산에 대하여 2이상의 총리령이 정하는 공신력있는 감정기관이 상속세 및 증여세 납부외의 목적으로 재산을 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액

3. 당해 재산에 대하여 수용 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액 또는 공매가액』이라고 규정하고 있고,

같은법시행규칙 제15조 【평가의 원칙등】제1항에서 『영 제49조 제1항 제2호 및 영 제55조 제1항에서 "총리령이 정하는 공신력있는 감정기관"이라 함은 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 감정평가법인을 말한다.』고 규정하고 있다.

한편, 같은법 제14조【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금등】 제1항 제3호에서 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 채무를 상속재산의 가액에서 차감하도록 규정하고 있고,

같은법 제15조【상속개시일전 처분재산등의 과세가액 산입】 제1항에서 『피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속인이 상속받은 것으로 추정하여 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에 산입한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일전 1년이내에 재산종류별로 계산하여 2억원이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우』라고 규정하고 있다.

같은법시행령 제10조 【채무의 입증방법등】제1항에서 『법 제14조 제4항에서 "대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것"이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인의 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가·지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류』라고 규정하고,

같은법시행령 제11조【상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】 제2항에서 『법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 "대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출한 거래상대방(이하 이 조에서 "거래상대방"이라 한다)이 거래증빙의 불비등으로 확인되지 아니한 경우』라고 규정하고 있다.

다. 쟁점 ①에 대하여 본다.

상속재산가액을 평가함에 있어 처분청이 감정가액을 시가로 본 것이 적정한지 여부를 살펴본다.

(1) 앞에서 본 상속세및증여세법 제60조 제2항과 같은법시행령 제49조 제1항 제2호 및 같은법시행규칙 제15조 제1항을 보면, 감정가액을 시가로 보기 위하여는 ① 상속개시일전후 6월기간중 ② 상속세납부외의 목적으로 ③ 2이상의감정평가법인이 감정한 가액의 평균액이어야 하는 바, 이는 납세의무자가 감정가액을 시가로 주장할 때 뿐만 아니라 과세관청이 감정가액을 시가로 보아 과세할 때에도 충족하여야 할 요건이라고 할 것이며, 처분청이 시가로 보는 감정가액은 법원에서 경매목적으로 감정의뢰하여 평가한 가액으로 그 내역은 다음〈표〉와 같다.

〈표〉감정평가기관등 내역

위 감정평가기관이 법인 또는 개인인지에 관하여 한국감정평가협회에 문의한 바, 한국감정원을 제외한 나머지 3건(경매사건번호 94○○○호, 98○○○호 및 97○○○호)에 대한 감정평가기관은 법인이 아니고,

감정일자는 98○○○호 및 98○○○호의 경우 각각 1998.1.30 및 1998.3.30로서 평가기준일인 상속개시일(1997.7.17) 현재 6월이 경과하였으며,

감정평가서를 보면 당해 감정가액은 법원의 경매목적으로 상속재산(토지 또는 건물)별로 1개의 감정가액만이 있다는 사실이 확인된다.

따라서 처분청이 시가로 본 법원의 경매목적의 위 감정은 상속세 납부목적외의 감정이나 감정평가기관이 법인이 아닌 개인인 경우와 평가기준일 현재 6개월이 경과하여 감정한 경우 및 2이상의 감정평가법인이 아닌 1개의 감정가액만이 있는 경우이므로 위에서 본 관련법령에서 규정한 요건을 충족한 것으로 볼 수 없다고 판단된다.

(2) 한편, 처분청은 상속받은 토지와 건물중 일부에 대하여 감정가액을 시가로 보아 평가한 것은 상소개시일인 1997.7.17이후 IMF사태로 부동산가액이 급격히 하락하여 시가측정이 어렵고, ㅇㅇㅇ지방법원 남부지원에서 경매목적으로 평가한 감정가액이 상속개시당시의 시가보다 훨씬 낮아 1997.3.27 경정결정시(2차) 위 감정가액을 시가로 본 것이라고 주장하고 있어 이에 대하여 살펴보면,

상속재산평가는 어디까지나 상속개시당시의 현황에 의하여야 하고 감정가액을 시가로 보기 위하여는 앞에서 본 요건을 충족하여야 하는 데 이 건 감정가액은 앞에서 살펴 본 바와 같이 그 요건을 충족하지 못할 뿐만 아니라, 처분청의 상속재산평가조서를 보면 〈별지2〉상속재산가액비교와 같이 기준시가와 감정가액중 큰 금액을 평가액으로 하여 일부는 기준시가로 일부는 감정가액으로 평가한 것으로 과세의 일관성을 유지하지 못한 것으로 판단된다.

(3) 위 내용을 종합하여 보면, 처분청이 감정가액으로 평가한 것은 관련법령상의 요건에 맞지 않아 상속재산의 시가로 볼 수 없고, 따라서 시가가 불분명한 것으로 보아 기준시가로 과세하여야 한다고 판단된다.

라. 쟁점 ②에 대하여 본다.

토지수용보상금의 사용처를 인정할 수 있는지에 대하여 살펴본다.

청구인은 토지수용보상금 347,818천원은 ㅇㅇㅇ지방국세청에서 (주)○○○로부터 차입한 25억원에 대한 사용처조사시, ○○○(주)로부터 차입한 11억원과 ○○○(주)로부터 차입한 18억원에 대한 원리금상환에 사용하였음을 인정하였다고 주장하고 있으나,

심판청구심리일 현재까지 그 사용처등을 객관적으로 알 수 있는 증빙의 제시가 없고 수용보상금으로 취득한 재산이 확인되지도 아니하므로 위 토지수용보상금을 상속세과세가액에 산입하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

마. 쟁점 ③에 대하여 본다.

피상속인의 개인채무로 인정될 수 있는지에 대하여 살펴본다.

(1) 청구인은 1994.9.28 ○○○은행 ○○○지점에 대한 채무 113,794천원은 상속개시일부터 3년전에 이루어진 것으로 사용처규명이 불필요하다고 주장하고 있으나,

상속개시일부터 3년전에 발생한 채무라 할지라도 그 채무발생사실이 확인되어야 하는데, 청구인이 제시한 주식회사 ○○○은행채권회수단이 발급한 부채증명원의 내용을 보면, 당해 채무는 1994.9.28에 일시적으로 발생한 것이 아니라 1986.8.31부터 1997.6.14간 16회(1994.4.28분 포함)에 걸쳐 대출이 이루어졌고, 채무액 모두가 상속개시 3년전에 발생한 것은 아니며 그 내역도 ○○○(주)채무가 대부분으로 피상속인 개인채무는 1,093,880,554원(원금기준)에 불과하며, 대출이자도 표시되어 있지 않는 점등으로 보아 위 채무발생내역, 사용처, 채무상환여부등을 알 수 없어 채무로 인정하기는 어렵다고 판단된다.

(2) 1991.11.28 ○○○은행 ○○○지점에 대한 채무 550,000천원과 ○○○은행 ○○○지점에 대한 채무 40,000천원은 사실상 피상속인의 개인용도로 사용한 것이라고 주장하고 있으나,

위 채무 590,000천원은 피상속인이 대표이사로 재직한 ○○○(주)를 주채무자로 차입한 것으로 확인이 되고 있어, 피상속인이 실질적으로 주채무자라는 사실등이 확인되지 않는 한 피상속인 개인채무로 인정하기는 어렵다고 판단된다.

(3) 사채 1,831,100천원은 어음발행대장 원본에 의거 차입사실이 확인되고, 일부는 상속재산을 가압류하는 등의 사실에 비추어 피상속인의 개인채무임이 입증된다고 주장하고 있으나,

청구인이 제시한 채무명세서에는 일부 채권자에 한하여 성명, 채무금액 및 전화번호만 기재되어 있고, 채무부담계약서, 채권자확인서, 이자지급에 관한 증빙등 사실을 확인할 수 있는 서류를 제시하지 못하고 있으며, 또한 상속재산의 가압류조치가 반드시 개인채무에 의한 것이라고는 보기 어려우므로 이 건의 경우 피상속인이 부담해야 할 진실된 채무로 볼 수 없어 채무공제를 배제한 처분은 정당하다고 판단된다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호와 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

청 구 인