심판청구번호 국심2003서 1985(2003. 11. 24)

�상속세 ○○○원의 부과처분은 ○○○시 ○○○구 ○○○외 14필지 토지 13,387㎡의 상속재산가액을 상속세및증여세법 제61조 제1항의 규정에 의하여 평가한 가액으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

이 유

1. 처분개요

청구인 김○○○, 김○○○, 김○○○, 김○○○, 김○○○, 최○○○, 김○○○, 김○○○(이하 "청구인들"이라 한다)은 2001.3.8 사망한 김○○○(이하 "피상속인"이라 한다)의 상속인(이 중 최○○○, 김○○○, 김○○○은 피상속인의 사망전인 1988.1.7 사망한 피상속인의 차남 김○○○의 상속인으로서 피상속인의 대습상속인임)으로 상속재산인 ○○○시 ○○○구 ○○○의 1외 14필지 토지 13,387㎡(이하 "쟁점토지"라 한다)의 가액을 2개의 감정기관이 상속개시후 6개월내에 감정평가한 가액의 평균액인 ○○○원으로 하여 2001.9.8 상속세과세표준 및 세액을 신고·납부하였다.

처분청은 피상속인으로부터 쟁점토지를 임차하여 동 지상에 건물 1,235.52㎡(이하 "쟁점건물"이라 한다)를 신축하여 자동차운전학원을 운영하는 (주)○○○학원(이하 "청구외법인"이라 한다)이 쟁점토지 및 쟁점건물을 담보로 제공하고 ○○○원을 대출받은 2001.6.18에 쟁점토지가 (주)○○○학원에 양도되었으며, 그 가액은 2002.1.7 김○○○외 4인이 그들이 상속받은 쟁점토지의 91분의 77지분을 (주)○○○학원에 양도한 가액 ○○○원의 단가를 적용하여 산출한 ○○○원을 쟁점토지의 상속재산가액으로 하여 2003.4.25 청구인들에게 2001년도분 상속세 ○○○원을 경정고지하였다.

청구인들은 이에 불복하여 2003.6.23 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

청구인들이 은행으로부터 대출을 받음에 있어서 담보로 제공한 쟁점토지상에 청구외법인 소유의 쟁점건물이 소재하고 있으므로 동 건물도 함께 담보로 제공하여야 하며, 대출받은 자가 법인인 경우 대출액도 많을 뿐만 아니라 대출도 간편하여 청구외법인 명의로 2001.6.18 ○○○원을 대출받았다.

청구인들이 청구외법인 명의로 대출받아 사용한 후 상속재산인 쟁점토지를 2001.12.31 및 2002.1.7 2차에 걸쳐 청구외법인과의 매매계약에 의하여 양도하면서 청구외법인 명의로 대출받은 위 25억원을 계약금 및 중도금으로 대체하였다. 이와 같이 청구외법인 명의로 청구인들이 대출받았기에 동 대출금 ○○○원을 양도대금으로 대체한 것에 불과한데도 이런 이유로 은행에서 대출받은 시점에 쟁점토지가 양도되었다고 본 처분청의 과세처분은 잘못이다.

또한, 처분청은 쟁점토지의 상속재산가액을 평가함에 있어서 청구인중 김○○○외 4인과 청구외법인간의 2002.1.7자 매매계약서상의 매매단가를 적용하였으나 이는 상속개시일 후 6개월이 지난 시점의 가액으로 상속개시 당시의 시가로 인정하기 어렵다.

한편, 쟁점토지를 양수한 청구외법인이 쟁점대출금을 차입금으로, 청구인에게 지급한 쟁점대출금 사용액을 선급금으로, 발생된 이자를 영업외비용으로 회계처리한 것은 청구외법인이 손비인정을 받기 위한 것으로 2003.2.17 청구외법인이 법인세를 수정신고한 바가 있는데도 쟁점토지의 양도일을 쟁점대출금의 대출시점인 2001.6.18로 보아 쟁점토지의 상속재산가액을 평가한 이 건 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

청구외법인은 쟁점토지 등을 담보로 한 대출금을 청구인들에게 계좌송금등의 방법으로 지급하였으며, 동 대출금을 장기차입금으로, 청구인들에게 동 대출금을 송금하고 선급금(토지구입 계약금)으로, 대출금에 대한 지급이자를 영업외비용으로 처리하고, 대출에 필요한 감정평가수수료에 대한 세금계산서를 청구외법인명의로 수취하는 등 동 대출금에 대한 채무자는 청구외법인으로 확인된다.

또한, 청구외법인의 공동대표이사인 김○○○이 위와 같은 내용을 확인하고 있고, 청구외법인이 2001사업연도 법인세를 수정신고(2003.2.17)한 것은 상속세 조사 (2002.6.24∼9.24)이후로 수정신고의 신뢰성에 문제가 있다고 보이므로, 쟁점토지의 양도일(매매계약일)을 2001.6.18로 보아 동 양도가액에 의해 쟁점토지를 평가한 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

이 건 심판청구의 다툼은 쟁점토지의 상속재산가액을 얼마로 평가함이 타당한지 여부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

상속세및증여세법 제60조 【평가의 원칙 등】 ① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

상속세및증여세법 제61조【부동산 등의 평가】① 부동산에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

1. 토 지 : 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

2. 건 물 : 건물의 신축가격·구조·용도·위치·신축연도 등을 참작하여 매년 1회이상 국세청장이 산정·고시하는 가액

상속세및증여세법시행령 제49조【평가의 원칙 등】① 법 제60조 제2항에서 “수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것”이라 함은 평가기준일 전후 6월이내(생략)의 기간중 매매·감정·수용·경매(생략) 또는 공매가 있는 경우에 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.

2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2 이상의 재정경제부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 “감정기관”이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 것을 제외하며, 당해 감정가액이 법 제61조·법 제62조·법 제64조 및 법 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액의 100분의 80에 미달하는 경우에는 세무서장(관할 지방국세청장을 포함하며, 이하 “세무서장 등”이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 상속세 또는 증여세 납세의무자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.

가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액

나. 평가기준일 현재 당해 재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

3. 당해 재산에 대하여 수용·경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액·경매가액 또는 공매가액

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

2. 제1항 제2호의 경우에는 감정가액평가서를 작성한 날

3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액 등이 결정된 날

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인들이 상속세과세표준 및 세액신고시 한 쟁점토지의 평가액을 상속재산가액으로 인정할 수 있는지를 본다.

(가) 청구인들이 상속세과세표준 및 세액의 신고기한인 상속개시일(2001.3.8)부터 6월이 되는 2001.9.8 상속세과세표준 및 세액을 신고함에 있어서 2개의 감정기관이 동 신고기한 내에 감정평가한 쟁점토지의 감정평가액의 평균가액을 상속재산가액으로 하여 신고하였다. 즉, 청구인들중 1인인 김○○○의 감정의뢰를 받은 ○○○감정평가법인은 평가시점인 2001.5.4의 감정평가액을 ○○○원으로 하였고, 위 김○○○의 감정의뢰에 의하여 (주)○○○감정평가법인은 평가시점인 2001.8.31의 감정평가액을 ○○○원으로 쟁점토지를 평가함에 따라 청구인들은 이 둘의 평균가액인 ○○○원을 쟁점토지의 상속재산가액으로 하여 상속세를 신고하였다.

위와 같이 상속개시후 청구인들이 상속세과세표준 및 세액의 신고를 하기 전에 2개의 감정기관이 쟁점토지에 대하여 감정평가를 한 사실이 있으며, 청구인들은 이를 쟁점토지에 대한 상속재산가액의 산출을 위한 자료로 활용하였음이 인정된다.

(나) 전시 상속세및증여세법시행령 제49조 제1항 제2호는 상속세과세표준 및 세액신고시 상속재산에 대하여 2개 이상의 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에 이의 평균액을 곧바로 상속재산가액으로 인정하지 아니하고 있다. 즉, 감정가액이 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 경우에는 그 감정가액에 의하여 상속재산가액을 산정하지 아니하도록 하였다.

(다) 이 건의 경우 ○○○감정평가법인이 2001.5.4을 평가시점으로 하여 2001.5.7 작성한 쟁점토지에 대한 감정평가서는 쟁점토지를 임차한 청구외법인 명의로 ○○○은행 ○○○지점에서 ○○○원이 대출되는데 활용된 사실은 인정된다. 그런데 은행이 자금을 대여하면서 제공된 담보를 평가함에 있어서는 은행 스스로 감정평가하거나 은행이 감정기관에 감정을 의뢰하는 것이 상례이다. 그러나 이 건은 상속인중 1인인 김○○○이 ○○○감정평가법인에 감정을 의뢰하여 작성된 감정평가서를 은행은 단지 대출시 활용한 것에 불과할 뿐만 아니라, 위 김○○○이 ○○○감정평가법인에 감정을 의뢰한 목적이 일반거래를 위한 시가 참고용으로서 은행으로부터의 차입을 목적으로 감정의뢰한 것이 아닌 점 등에 비추어 볼 때, 위 김○○○이 ○○○감정평가법인에 감정의뢰한 것이 상속세 납부목적이 아니라고 보기는 어렵다.

더욱이 토지의 기준시가에 비하여 그 시가는 상당히 높은 것이 일반적이라는 점에 비추어 볼 때에도 쟁점토지의 기준시가 ○○○원 보다 낮은 감정가액 ○○○원을 시가로 보아 이를 상속재산가액으로 인정하기는 어렵다 하겠다.

(라) 한편, (주)○○○감정평가법인이 2001.8.31을 평가시점으로 하여 2001.9.4 작성한 감정평가서상의 쟁점토지에 대한 감정가액은 ○○○원이다. 그런데 동 감정평가서는 청구인들이 상속세 신고시 활용되었을 뿐 은행대출등 그 외의 어디에도 활용된 바 없을 뿐만 아니란 감정의뢰인이 상속인중 1인인 김○○○이라는 점, 감정의뢰 목적이 일반거래를 위한 시가참고용인 점이라는 점과 감정평가액이 기준시가에 미치지 못한 점 등에 비추어 볼 때에 동 감정평가법인의 감정가액을 상속재산가액으로 인정하기는 어렵다 하겠다.

(마) 그러하다면, 청구인 등이 신고한 쟁점토지에 대한 2개 감정기관의 감정가액의 평균액 ○○○원을 쟁점토지의 상속재산가액으로 인정하기는 어렵다고 판단된다.

(2) 처분청이 경정한 쟁점토지의 상속재산가액에 대하여 살펴본다.

(가) 처분청은 청구인들이 상속개시일 이후에 2차에 걸친 매매계약에 의하여 쟁점토지가 청구외법인에게 양도된 사실을 인정하면서, 이들 매매계약중 상속인중 김○○○외 4인과 청구외법인간에 체결된 쟁점토지에 대한 그들의 소유지분(91분의 77)의 매매가액 ○○○원의 평균단가를 적용하여 쟁점토지의 상속재산가액을 ○○○원으로 평가하였음은 앞서 처분개요에서 본 바와 같다.

처분청이 김○○○외 4인과 청구외법인간에 체결된 매매계약서에 의하여 쟁점토지의 상속재산가액을 평가하여 과세하면서 동 매매계약서상의 계약일(2002.1.7)이 아닌 청구외법인이 쟁점토지를 담보로 하여 ○○○원을 대출받은 2001.6.18에 실제 매매계약이 이루어졌다고 보아, 상속개시일(2001.3.8) 후 6개월내인 2001.6.18자 매매가액이 상속재산가액이 된다고 하여 이 건 경정처분을 하였다.

(나) 청구인들과 청구외법인간의 쟁점토지에 대한 매매계약이 실제 2001.6.18에 이루어졌다고 본 처분청의 조사내용을 인정할 수 있는지를 본다.

청구외법인은 동 법인을 차입자로 하여 ○○○은행 ○○○동지점으로부터 2001.6.18자로 ○○○원을 대출받으면서 그 담보로 쟁점토지와 쟁점건물이 제공되었다. 그런데 동 ○○○원중 감정료, 법무사 보수 등의 대출관련 비용 ○○○원을 제외한 나머지는 쟁점토지에 대한 개발부담금 미납부액 ○○○원이 납부되었고, 나머지는 상속인 김○○○, 최○○○, 김○○○에게 송금되었음이 동 대출금과 관련된 금융자료에 의하여 확인된다. 이와 같이 청구외법인 명의로 차입한 ○○○원중 차입에 따른 부대비용을 제외한 나머지가 쟁점토지를 상속받은 상속인중 일부에 귀속된 점으로 볼 때, 청구외법인의 자금사정에 의하여 쟁점토지등이 담보로 제공되어 금융기관으로부터 차입이 일어났다기보다는 쟁점토지를 담보로 제공한 청구인들의 필요에 의하여 금융기관으로부터의 차입이 일어났다고 보아야 할 것이다.

(다) 청구인들은 쟁점토지에 대한 개발부담금 ○○○원이 미납된 상태에서 상속이 개시되었으며, 청구인중 김○○○, 김○○○이 2001.5.9 (주)○○○기업을 ○○○원에 인수하는 계약을 하였는데 이에 소요되는 자금을 마련하기 위하여 청구외법인 명의로 ○○○원을 차입하였다고 소명하고 있다.

청구인들이 2001.9.8 처분청에 신고한 상속세과세표준 및 세액신고서에 의하면, 쟁점토지를 포함한 상속부동산의 가액 ○○○원 이외에 예금과 즉시 현금화가 가능한 상장주식의 가액 ○○○원, 상속개시일전 현금증여가액 ○○○원을 포함한 증여재산가액이 ○○○원임이 나타나고 있다.

이와 같이 청구인들이 상속받은 재산으로 즉시 유동화가 어려운 부동산만이 있는 것이 아니라 현금과 동일시되는 예금, 주식이 있을 뿐만 아니라 상속개시전에 상속인들에게 증여되어 상속세과세가액에 산입된 증여재산으로 현금증여 ○○○원이 포함되었음을 알 수 있다.

이러한 사정하에서는 상속인들간의 공동소유인 쟁점토지를 담보로 하여 금융기관으로부터 대출을 받아 상속인 각자의 자금수요를 충당하기보다는 그가 소유한 현금이나 유가증권 또는 부동산을 처분하거나 담보로 제공하여 금융기관으로부터 차입하는 것이 경험칙에 비추어 볼 때 상당하다 할 것인데도 상속인을 채무자로 하지 아니하고 임차인을 채무자로 하여 차입한 것이 특정 상속인의 자금수요에 기인한 것이라는 청구인들의 소명은 인정하기 어렵다.

청구인들이 금융기관으로부터 차입한 시점이 상속세신고기한내이며, 금융기관 차입시 청구인들이 의뢰하여 감정한 쟁점토지의 감정평가액이 기준시가에도 미치지 아니한 점과 청구인들이 (주)○○○감정평가법인에 의뢰하여 작성된 감정평가서가 상속세신고시에만 활용되었을 뿐 그 외에는 사용된 점이 없는 점 등을 종합하여 보면, 위 금융기관의 대출금은 감정평가서상의 감정가액으로 상속세를 신고하기 위한 것이었다고 밖에는 볼 수 없다.

이와 같이 청구인들이 청구외법인을 채무자로 하여 금융기관으로부터의 차입이 상속세신고를 위한 것이라고 인정되는 이 건의 경우, 동 차입금이 그 후에 매매대금으로 대체된 것은 쟁점토지가 금융기관에 담보로 제공됨에 따라 청구외법인이 동 토지를 양수하면서 금융기관의 채무를 인수하게 됨에 따른 것이다. 그러하다면 2001.6.18은 어디까지나 청구인들이 청구외법인의 명의로 금융기관으로부터 차입한 날일뿐 쟁점토지의 매매거래와는 관련이 없다 할 것이다.

(라) 처분청은 쟁점토지의 상속재산가액을 상속인 김○○○외 4인의 쟁점토지의 소유지분(91분의 77)에 대한 이들 5인과 청구외법인간에 2002.1.7 체결한 매매계약서상의 매매가액 ○○○원의 단가를 적용하여 ○○○원으로 평가하였다.

쟁점토지에 대한 매매계약은 이외에 피상속인의 사망전에 사망한 김○○○의 상속인인 최○○○, 김○○○, 김○○○과 청구외법인간에 쟁점토지의 91분의 14에 대하여 매매가액을 ○○○원으로 하는 매매계약을 2001.12.3 체결하였음이 인정된다. 그런데 동일토지에 대한 매매계약으로 매수인이 동일한데도 상속인 5인이 체결한 매매계약서상의 ㎡당 가액은 ○○○원이나 대습상속인이 체결한 매매계약서상의 ㎡당 가액 ○○○원으로 평균단가가 상이함을 알 수 있다. 처분청도 2개의 계약서상의 매매가액의 합계액을 쟁점토지의 상속재산가액으로 하지 아니하고 상속인 5인과 청구외법인과의 매매계약서상의 매매가액의 평균단가를 적용하여 상속재산가액을 산출하였다.

청구인들과 청구외법인간에 쟁점토지에 대한 매매계약이 상속인을 달리하여 2회로 나뉘어 이루어졌는데 그 기준단가가 상이할 뿐만 아니라 이들 매매계약이 상속개시일(2001.3.8) 후 6개월이 지난 시점에 이루어져 상속개시 당시의 "시가"로 볼 수 있는 매매가액이 있다 하기 어렵다 하겠다. 그러하다면 쟁점토지에 대한 상속재산가액은 상속개시 당시의 기준시가에 의하여 평가하는 것이 타당한 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.