심판청구번호 국심2004서2616(2006. 4. 6.)

;"> 1. ○○○세무서장이 2004.4.1 청구법인에게 한 원천분 법인세 20,696,360원(1999년 7,232,550원, 2000년 7,521,900원, 2001년 5,941,910원)의 부과처분은 이를 취소한다.

2. ○○○세무서장이 2004.4.1 청구법인에게 한 원천분 법인세 254,838,490원(합병전: 1999년 57,931,150원, 2000년 38,632,210원, 2001년 33,920,520원, 합병후: 2001년 17,714,640원, 2002년 54,593,170원, 2003년 52,046,800원)의 부과처분은 이를 취소한다.

3. 나머지 청구는 이를 기각합니다.

이 유

1. 처분개요

주식회사○○○(이하 "○○○은행"이라 한다)은 은행법 제8조의 규정에 의하여 인가를 받은 은행업무와 신탁업법 제3조의 규정에 의하여 신탁업 인가를 받은 신탁업무를 영위하던 신탁겸영은행으로서 2001.11.1 기존의 주식회사○○○은행과 합병되어 신설된 청구법인에게 흡수되어 소멸하였다.

처분청(○○○세무서장)은 ○○○세청장으로부터 조사결과를 통지받아 ○○○은행이 1998.6.29 청구외 ○○○은행으로부터 차입금으로 인수한 후순위사채 500억원(이하 "쟁점후순위사채"라 한다)을 업무무관자산으로 보아 관련지급이자 2,620,362,321원(1999사업연도 1,909,100,972원, 2000사업연도 458,192,847원, 2001사업연도 253,068,502원)을 손금불산입하여 2004.4.1 청구법인에게 법인세 4,694,133,740원(1999사업연도 2,585,001,370원, 2000사업연도 1,449,257,980원, 2001사업연도 663,874,390원)을 결정·고지하고,

○○○은행이 교육세 과세표준 계산시 유가증권평가익에서 유가증권평가손을 차감하고 각 연도의 4/4분기 교육세를 신고한 데 대하여 동 유가증권평가손 22,617,702,523원(1999년 3,565,476,798원, 2000년 17,366,194,659원, 2001년 1,686,031,066원)을 과세표준에 포함시켜 2004.4.1 청구법인에게 교육세 124,397,360원(1999년 19,610,120원, 2000년 95,514,070, 2001년 9,273,170원)을 결정·고지하고,

○○○은행이 ○○○ 소재 ○○○사의 정보통신망을 이용하여 데이터의 송수신 및 인터넷의 부가통신서비스를 제공받고 지급한 대가를 사용료소득으로 보아 2004.4.1 청구법인에게 원천분 법인세 20,696,360원(1999년 7,232,550원, 2000년 7,521,900원, 2001년 5,941,910원)을 결정·고지하였다.

또한 처분청(○○○세무서장)은 ○○○국세청장으로부터 조사결과를 통지받아 합병전의 ○○○은행 및 청구법인이 교육세 과세표준 계산시 유가증권평가익에서 유가증권평가손을 차감하고 교육세를 신고한 데 대하여 동 유가증권평가손 186,266,962,902원(1999년 57,479,907,695원, 2000년 38,457,698,783원, 2001년 29,767,278,104원, 2002년 60,562,078,320원)을 과세표준에 포함시켜 2004.4.1 청구법인에게 교육세 1,024,468,300원(1999년 316,139,490원, 2000년 211,517,340원, 2001년 163,720,040원, 2002년 333,091,430원)을 결정·고지하고,

합병전 ○○○은행 및 청구법인이 ○○○ 소재 ○○○사의 정보통신망을 이용하여 데이터의 송수신 및 인터넷의 부가통신서비스를 제공받고 지급한 대가를 사용료소득으로 보아 2004.4.1 청구법인에게 원천분 법인세 254,838,490원(합병전: 1999년 57,931,150원, 2000년 38,632,210원, 2001년 33,920,520원, 합병후: 2001년 17,714,640원, 2002년 54,593,170원, 2003년 52,046,800원)을 결정·고지하였다(처분청별 고지세액 명세는 아래<표1>과 같다).

○○○

※ 각 처분청이 납세고지서를 신설합병된 청구법인에게 송달한 것임

청구법인은 이에 불복하여 2004.6.29 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 유가증권평가익과 유가증권평가손이 동시에 발생하는 경우 동 평가익과 평가손을 상계하지 않고 유가증권평가익에 대해서만 교육세를 과세한다면 거액의 평가손실 발생시 교육세의 담세능력이 없는 납세의무자가 교육세를 부담하는 결과가 되고, 유가증권은 시가변동이 잦고 분기별로 유가증권을 평가할 경우 유가증권평가익과 평가손이 번갈아 발생하므로 교육세 과세표준계산시 유가증권평가손을 유가증권평가익에서 공제하지 않는다면 취득 후 유가증권가액이 실질적으로 변동하지 않거나 취득시보다 하락하는 경우에도 과세되어 유가증권평가익에 대하여 이중으로 과세되는 결과가 초래되며,

교육세법 제7조에서는 법인세법 제40조 및 제43조를 준용하도록 규정하고 있으므로 유가증권평가에 대하여 법인세법을 적용하여야 하고, 법인세법은 유가증권을 시가법이 아닌 원가법에 의하여 평가하는 것이며, 마찬가지로 법인세법에서는 유가증권평가손익을 인정하지 아니하고 실현손익기준으로만 과세하는 것이고,

현행 교육세법 규정은 매각이익을 과세표준에 산입시키면서 수익인식시기, 자산평가에 있어서 원가법을 적용하고 있는 법인세법을 준용하도록 하고 있는 데 매각이익이라는 교육세법상의 용어는 원가주의 원칙에 따르면 평가익은 처음부터 과세대상에 산입될 수 없는 것인데 교육세법시행령에서 평가익을 별도의 과세대상인 것처럼 추가로 열거하고 있으므로 이는 조세법률주의에 위배되어 부당하다.

(2) 국내금융기관이 국제은행간 정보통신망 운영사업자로부터 국제금융업무서비스를 제공받고 지급하는 대가는 한·벨기에 조세협약 제7조 및 법인세법 제93조 제5호의 규정에 의한 사업소득이며, 국내에 설치된 접속장비는 고정사업장에 해당되지 않는 것이므로 처분청이 위 지급대가를 사용료소득으로 보아 이 건 원천분 법인세를 과세한 처분은 부당하다.

(3) 은행등과 같은 금융기관은 예금의 수입과 유가증권·채무증서의 발행이라는 2가지 방식으로 자금을 조달할 수 있지만, 예금의 수입이 없는 금융기관의 경우에는 유가증권 등의 채무증서의 발행을 통해서만 불특정다수인으로부터 자금을 조달할 수 있으므로 동 채무증서의 발행에 의하여 획득한 자금도 금융기관의 수신자금에 해당된다고 보아야 하므로 청구법인이 쟁점후순위사채를 발행하여 불특정다수의 금융기관으로 조달한 자금도 수신자금으로 보아 지급이자손금불산입대상 차입금에서 제외하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 유가증권평가익은 각 세법에서 과세물건으로 삼고 있는 소득, 소비지출, 재산 등의 의미와는 달리 유가증권의 평가에서 발생하는 평가익을 교육세법에서는 하나의 과세물건으로 삼고 있는 것이므로 청구법인이 법인세법이나 소득세법상의 소득개념으로 접근하여 유가증권평가익을 교육세 과세대상에서 제외하라고 주장하는 것은 교육세법의 입법취지를 오인한 것이며, 만약, 청구주장대로라면 당기순손실이 발행하는 금융·보험업자의 경우에는 교육세를 납부하지 않아도 된다는 논리로 해석할 수 있으므로 부당하고,

교육세법 제7조는 금융·보험업자의 수익금액의 귀속시기에 관하여 법인세법 제40조 및 제43조를 준용한다고 명시하고 있으나, 법인세법 제40조는 손익의 귀속사업연도에 관한 규정이고, 제43조는 기업회계기준과 관행의 적용에 관한 규정으로 법인세법에서는 권리의무확정주의에 입각하여 보유중인 유가증권의 평가손익을 각 사업연도 소득금액에 산입하지 않도록 하여 미실현손익은 법인세의 과세소득에 포함하지 아니한 것이고, 다만, 유가증권의 평가와 관련하여 종목별로 유가증권의 취득가액이 다른 경우 이를 개별법, 총평균법, 이동평균법에 따라 평가하는 것이므로 이 부분에 대한 청구주장은 교육세법과 법인세법을 오인한 결과로 보여지며, 유가증권평가익은 교육세법 제5조 제3항에서 위임을 받아 동법시행령 제4조 제1항 제4호에서 규정하고 있기 때문에 조세법률주의에 위반되지 아니한다.

(2) ○○○에 조세조약 제12조 제3항에 의하면 내국법인이 산업상·상업상 설비인 전용통신망을 사용하고 지급하는 대가는 국내원천소득(사용료소득)에 해당된다고 명시하고 있으므로 청구법인이 ○○○에 지급한 대가가 국내원천소득에서 제외되는 사업소득에 해당된다는 청구주장은 부당하다.

(3) 지급이자 손금불산입대상 차입금의 범주에는 원칙적으로 지급이자를 부담하는 모든 차입금이 해당되며, 금융기관의 경우에 정책목적상의 차입금 또는 불특정다수인을 상대로 조달한 재고자산 성격의 수신자금 등 법인세법시행령 제53조 제4항 각호 규정에서 열거하고 있는 차입금 이외의 다른 조달자금은 원칙적으로 손금불산입대상에 포함된다고 해석하는 것이 대법원판례등의 일관된 입장이고,

쟁점후순위사채는 청구법인이 BIS비율 상향조정이라는 특정목적으로 동업자인 특정금융기관으로부터 차입한 자금으로서 주된 금융영업활동 수행과정에서 다수의 고객으로부터 조달하는 수신자금에 해당될 수 없으므로 동 후순위사채를 업무무관자산으로보아 관련지급이자를 손금불산입한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

(1) 교육세 과세표준으로 금융·보험업자의 수익금액에 포함되는 유가증권평가익 산정시 총액기준이 아닌 순액기준(유가증권평가익-유가증권평가손)으로 산정할 수 있는지 여부

(2) ○○○ 소재 ○○○가 소유하는 정보통신망을 이용하고 지급한 대가가 사용료소득으로서 원천징수대상인지, 아니면, 사업소득으로서 원천징수대상이 아닌지 여부

(3) 쟁점후순위사채를 업무무관자산으로 보아 그 지급이자상당액을 손금불산입한 처분의 당부

나. 관련법령

(1) 쟁점(1)에 대한 관련법령

교육세법 제5조【과세표준과 세율】① 교육세는 다음 각호의 과세표준에 해당 세율을 곱하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. 다만, 제1호의 경우에 있어서 한국은행과의 환매조건부 외화자금매각거래(이하 "스와프거래"라 한다)와 관련하여 발생하는 수익금액에 대한 교육세는 대통령령이 정하는 바에 의하여 스와프거래와 관련하여 발생하는 수익금액에서 그와 관련된 제비용을 공제한 금액을 초과하지 못한다.

③ 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액이란 금융·보험업자가 수입한 이자·배당금·수수료·보증료·유가증권의 매각익·상환익·보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다) 기타 대통령령이 정하는 금액을 말하며, 그 계산에 관하여는 대통령령으로 정한다.

④ 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액은 제8조의 규정에 의한 각 과세기간분의 수익금액의 총액에 의한다.

교육세법시행령 제4조【금융보험업자의 수익금액】① 제4조 제3항에서 "기타 대통령령이 정하는 금액"이라 함은 다음의 금액을 말한다.

1. 수입할인료

2. 위탁자보수 및 이익분배금

3. 신탁보수

4. 유가증권평가익 및 대여료

5. 외환매매익(외환평가익을 제외한다)

6. 수입임대료

7. 고정자산처분익

8. 기타영업수익 및 영업외수익

② 다음의 금액은 법 제5조 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액에 이를 산입하지 아니한다.

1. 국외의 사업장에서 발행한 수익금액

2. 내부이익

3. 국고보조금·보험차익·채무면제익·상각채권추심익·자산수증익·자산재평가법에 의한 재평가차익

4. 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역의 가액

5. 국외의 보험사업자가 인수한 보험으로서 재보험계약에 의하여 국내에 수입된 보험료

6. 보험사업자가 재보험에 가입함으로써 재보험사업자로부터 받은 출재보험 수수료·출재이익수수료·이재조사비

교육세법 제7조【금융·보험업자의 수익금액의 귀속시기】금융·보험업자의 수익금액의 귀속시기에 관하여는 법인세법 제40조 및 제43조의 규정을 준용한다.

법인세법 제40조【손익의 귀속사업연도】① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

법인세법 제43조【기업회계기준과 관행의 적용】내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다.

(2) 쟁점(2)에 대한 관련법령

법인세법 제93조【국내원천소득】외국법인의 국내원천소득은 다음 각호와 같이 구분한다.

5. 외국법인이 영위하는 사업에서 발생하는 소득(조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득을 포함한다)으로서 대통령령이 정하는 것. 다만, 제6호의 규정에 의한 소득을 제외한다.

9. 다음 각목의 1에 해당하는 자산·정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산·정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득, 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 하여 당해 소득의 국내원천소득 해당여부를 규정하고 있는 경우에는 국내에서 사용된 자산·정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다.

가. 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름을 포함한다)의 저작권·특허권·상표권·의장·모형·도면이나 비밀의 공식 또는 공정·라디오·텔레비젼방송용 필름 및 테이프 기타 이와 유사한 자산이나 권리

나. 산업상·상업상 또는 과학상의 지식·경험에 관한 정보 또는 노하우

다. 산업상·상업상 또는 과학상의 기계·설비·장치 기타 대통령령이 정하는 용구

한·벨기에 조세협약 제7조 【사업소득】

1. 일방체약국의 기업의 이윤은 그 기업이 타방체약국내에 소재하는 고정사업장을 통하여 동 타방체약국내에서 사업을 영위하지 아니하는 한 그 일방체약국에서만 과세한다. 그 기업이 전술한 바와 같이 사업을 영위하는 경우에는 그 기업의 이윤중 동 고정사업장에 귀속시킬 수 있는 부분에 대하여서만 동 타방체약국에서 과세될 수 있다.

2. 3항의 규정에 따를 것을 조건으로 일방체약국의 기업이 타방체약국내에 소재하는 고정사업장을 통하여 동 타방체약국내에서 사업을 영위하는 경우에는 동 고정사업장이 동일한 또는 유사한 조건하에서 동일한 또는 유사한 활동에 종사하고 또한 동 고정사업장을 가진 기업과 전적으로 독립하여 거래를 하는 별개의 분리된 기업이라고 가정하는 경우에 동 고정사업장이 취득할 것으로 기대되는 이윤은 각 체약국내에 동 고정사업장에 귀속된다.

3. 고정사업장의 이윤을 결정함에 있어서, 경영비와 일반관리비를 포함하여 동 고정사업장을 위해서 발생한 경비는 동 고정사업장이 소재하는 체약국내에서 또는 다른 곳에서 발생하는가에 관계없이 비용공제가 허용된다.

4. 고정사업장이 당해 기업을 위하여 재화 또는 상품을 단순히 구입하는 이유때문에 어떠한 이윤도 동 고정사업장에 귀속되지 아니한다.

5. 이윤이 이 협약의 다른 제조항에서 별도로 취급되는 소득 항목을 포함하는 경우에 동 제조항의 제규정은 본조의 규정에 의하여 영향을 받지 아니한다.

한·벨기에 조세협약 제12조 【사용료】

1. 일방체약국에서 발생하고 타방체약국의 거주자에게 지급된 사용료는 그 타방체약국에서 과세될 수 있다.

2. 그러나 그러한 사용료에 대하여는 그 사용료가 발생하는 체약국에서 자국의 법에 따라 과세할 수 있다. 다만, 수취인이 사용료의 수익적 소유자인 경우, 부과되는 조세는 사용료 총액의 10퍼센트를 초과하지 아니한다.

3. 본조에서 사용되는 “사용료”라 함은 영화필림 및 텔레비죤 또는 방송용 테이프를 포함한 문학, 예술 또는 학술상의 작품의 저작권, 특허권, 상표권, 의장，또는 신안, 도면, 비밀공식 또는 비밀공정의 사용 또는 사용권 또는 산업상, 상업상 또는 학술상의 설비(나용선 계약에 의하여 임차한 선박과 항공기를 포함함)의 사용 또는 사용권 또는 산업상, 상업상 또는 학술상의 경험에 관한 정보에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금을 의미한다.

4. 일방체약국의 거주자인 사용료의 수취인이 그 사용료가 발생한 타방체약국내에 고정사업장을 통하여 사업을 영위하고 그 사용료의 지급원인이 되는 권리 또는 재산이 그러한 고정사업장과 실질적으로 관련되는 경우에는 상기 1항 및 2항의 규정은 적용되지 아니한다. 그러한 경우에는 제7조의 규정이 적용된다.

5. 사용료는 그 지급인이 일방체약국 정부자신, 그의 정치적 하부조직, 지방공공단체 또는 동 체약국의 거주자인 경우에는 그 일방체약국내에서 발생하는 것으로 간주된다. 그러나 사용료를 지급하는 인이 일방체약국의 거주자인가 아닌가를 불문하고 동 일방체약국내에 그 사용료를 지급해야 할 채무의 발생과 관련된 고정사업장을 가지고 있고 또한 그 사용료가 동 고정사업장에 의하여 부담되는 경우에는 그러한 사용료는 동 고정사업장이 있는 체약국내에서 발생한 것으로 간주된다.

6. 지급인과 수취인간, 또는 그 쌍방과 제3자간의 특수한 관계로 인하여 지급된 사용료의 금액이 그 사용료가 지급된 사용, 권리 또는 정보를 고려하여, 그러한 특수관계가 없었더라면 지급인과 수취인간에 합의하였을 금액을 초과하는 경우, 본조의 규정은 그 합의하였을 금액에 대하여만 적용한다. 그러한 경우에는 그 사용료중 초과부분은 사용료가 발생되는 체약국에서 그 체약국의 법에 따라 과세될 수 있다.

(3) 쟁점(3)에 대한 관련법령

법인세법 제28조【지급이자의 손금불산입】① 다음 각호의 차입금의 이자는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

4. 다음 각목의 1에 해당하는 자산을 취득하거나 보유하고 있는 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자 중 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(차입금 중 당해 자산가액 상당하는 금액의 이자를 한도로 한다)

가. 제27조 제1호의 규정에 해당하는 자산

나. 제52조 제1항의 규정에 의한 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등으로서 대통령령이 정하는

법인세법시행령 제53조【업무무관자산 등에 대한 지급이자의 손금불산입】② 법 제28조 제1항 제4호에서 "대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액"이라 함은 다음 산식에 의하여 계산한 금액을 말한다.

제1항 및 제49조 제1항의 규정에 의한 자산가액의 합계액

지급이자×---------------------------------------------

총차입금

④ 제2항의 규정에 의한 차입금에는 다음 각호의 금액을 제외한다.

1. 제61조 제2항 각호의 규정에 의한 금융기관 등이 차입한 다음 각목의 금액

가. 재정융자특별회계법에 의한 재정융자특별회계 또는 한국은행법에 의한 한국은행으로부터 차입한 금액

나. 국가 및 지방자치단체로부터 차입한 금액

다. 법령에 의하여 설립된 기금으로부터 차입한 금액

라. 외국인투자촉진법 또는 외국환거래법에 의한 외화차입금

마. 수신자금

은행법 제33조 【사채 등의 발행】 금융기관의 사채 기타 이에 준하는 채권의 발행조건·발행방법 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 이 경우 사채 등의 발행한도는 자기자본의 5배의 범위내에서 대통령령으로 정한다.

종합금융회사에 관한 법률 제10조 【채권의 발행】 ① 종합금융회사는 상법 제470조의 규정에 불구하고 자기자본의 10배의 범위안에서 채권을 발행할 수 있다.

② 종합금융회사는 제1항의 규정에 의하여 발행한 채권의 상환을 위하여 필요한 경우에는 일시 그 한도를 초과하여 채권을 발행할 수 있다.

③ 채권의 발행에 관하여 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저, 쟁점(1)에 대하여 살펴본다.

(가) 청구법인을 포함한 은행들이 보유하고 있던 유가증권을 각 연도의 4/4분기(10.1∼12.31기간)중 시가로 평가하고 유가증권평가손에 해당되는 208,884,665,425원을 유가증권평가익에서 차감하여 과세표준을 산출한 후 각 연도의 4/4분기 교육세를 신고·납부한 데 대하여 처분청은 교육세 과세표준에 해당하는 수익금액인 유가증권평가익은 유가증권평가손을 차감하는 것이 아니라고 하여 아래<표2>와 같이 유가증권평가익에서 차감하여 신고한 유가증권평가손 208,884,665,425원을 과세표준에 포함시켜 이 건 교육세를 과세한 사실에 대하여는 다툼이 없다.

○○○

(나) 관련법령인 교육세법 제5조 및 같은법시행령 제4조에 의하면, 금융·보험업자에 대하여는 과세표준이 되는 수익금액의 1천분의 5를 곱하여 교육세를 산출하도록 되어 있고, 금융보험업자의 수익금액에는 이자, 배당금, 수수료, 유가증권매각익, 고정자산처분익 등 법인세의 과세대상이 되는 수익 뿐만 아니라 법인세의 과세대상이 아닌 유가증권평가익도 포함되어 있으며, 국외의 사업장에서 발생하는 수익금액, 부가가치세가 과세되는 재화 또는 용역의 금액 등 특별히 규정된 금액은 수익금액에 산입하지 아니하도록 규정되어 있음을 알수 있다.

(다) 살피건대, 교육세의 과세표준은 금융·보험업자의 수익금액중 소정의 금액이므로 동 수익금액은 그 범위가 관련비용을 차감한 순손익의 개념이 아닌 점, 교육세법 제5조 및 같은법 시행령 제4조 제1항 제4호에서 유가증권평가익만을 특정하여 교육세 과세대상으로 열거하고 있는 점, 같은법 시행령 제4조 제2항에서 과세표준이 되는 수익금액에 산입하지 아니한 범위를 정하고 있으나 유가증권평가손은 동 규정에 열거되어 있지 아니한 점, 또한 청구법인과 같은 금융기관이 은행업회계처리준칙에 의거 유가증권을 평가하고 그 종류별로 발생한 평가익은 유가증권평가이익 계정에, 평가손은 유가증권평가손실 계정에 계상하였다면 이는 위 준칙에 의한 적법한 회계처리로 보아야 할 것인 점을 종합하여 볼 때 교육세법시행령 제4조 제1항 제4호에 의거 교육세 과세표준이 되는 유가증권평가익은 당해 과세기간의 종목별 유가증권평가익의 합계액을 말하는 것이므로 동 금액에서 당해 과세기간의 종목별 유가증권평가손을 차감하지 아니하는 것이 타당하다고 할 것이다○○○.

(라) 따라서 처분청이 교육세 과세기간별로 종목별 유가증권평가익에서 유가증권평가손을 차감하지 아니하고 교육세과세표준을 산정하여 이 건 교육세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

(2) 다음으로 쟁점(2)에 대하여 살펴본다.

(가) 청구법인이 ○○○에 본부를 두고 있는 Society for world wide interbank financial telecommunication(국제은행간금융통신조직, 이하 "SWIFT"라 한다)의 전용통신망을 통해 해외은행과의 자금결제, 금융거래, 신용장개설 등의 은행영업을 가능하게 하는 전송용역을 제공받은 사실에 대하여는 다툼이 없다.

(나) ○○○ 통신망은 세계 주요지역에 지역통제소를 두고 있으며, ○○○과 ○○○에 중앙통제소와 부통제소, 각 국에 접속점(또는 중계소, 이하 "SAP"이라 한다)을 설치하고 있고, 이들은 해저케이블 등을 통하여 상호 연결되어 있으며, 국내는 금융결제원에 SAP가 설치되어 있어 은행들은 SWIFT가 표준화한 소프트웨어를 통해 해외 금융기관에 메시지를 전송하게 되며, SWIFT를 사용함에 따라 지급하는 사용료는 메시지를 전송하는 금융기관이 그 분량에 따라 계산된 금액을 분기별로 SWIFT사에 지급하고 있는 사실이 처분청이 제시한 답변서에 의하여 확인되고 있다.

(다) 처분청은 청구법인이 SWIFT사에 지급한 전용통신망 사용대가가 ○○○에 조세조약 제12조 제3항에 의한 산업상·상업상 설비인 전용통신망을 사용한 대가이므로 국내원천소득에 해당되는 사용료소득으로 보아 과세한 것인 반면, 청구법인은 SWIFT사에 지급한 전용통신망 사용대가가 ○○○에 조세조약 제7조에 의한 사업소득이고, 국내에 고정사업장이 없으므로 국내원천소득에 해당되지 아니한다고 주장하고 있다.

(라) 재정경제부장관은 국내 금융기관인 은행이 벨기에 소재 법인이 운영하는 은행간 국제정보통신망(SWIFT)을 이용하여 각종 국제금융업무에 필요한 메시지 송수신, 전문발송, 은행간 자금이체 등의 용역을 제공받고 대가를 지급하는 경우, 그 대가는 한·벨기에간에 소득에 대한 조세의 이중과세회피와 탈세방지를 위한 협약 제7조 및 법인세법 제93조 제5호의 규정에 의한 사업소득에 해당하며, 국내에 설치된 접속장비(SAP)는 고정사업장에 해당하지 않는다고 유권해석을 하였다○○○

(마) 살피건대, 내국법인이 국제통신망을 이용하고 지급하는 대가가 사용료소득인지, 사업소득인지에 대한 소득구분은 법인세법 규정보다 조세조약이 먼저 적용되는 것이고, 이 건과 동일한 내용에 대한 재정경제부의 예규○○○에서 국내은행이 ○○○에 소재하는 ○○○사에게 전용통신망 이용대가로 지급하는 금액은 ○○○에의 조세협약에 의거 사업소득에 해당된다고 유권해석한 바 있으므로 이 건도 사용료소득이 아닌 사업소득으로 보는 것이 타당하다고 할 것이다.

(바) 따라서 국내에 고정사업장이 없는 벨기에 소재 법인에게 사업소득에 해당하는 국제정보통신망(SWIFT) 이용대가를 지급한 경우는 국내가 아닌 사업장 소재지인 벨기에에서 과세되는 것이므로 그 대가를 지급한 청구은행들에게 원천징수의무를 부과할 수 없다고 판단된다.

(3) 끝으로 쟁점(3)에 대하여 살펴본다.

(가) 청구법인은 ○○○은행으로부터 쟁점후순위사채 400억원과 후순위차입금 100억원을 1998.6.29 인수한 후 업무무관가지급금에 대한 지급이자손금불산입금액 계산시 위 후순위차입금 100억원은 차입금에 포함시켜 관련지급이자를 손금불산입하였으나, 쟁점후순위사채 400억원에 대하여는 관련지급이자를 손금불산입하지 아니하고 법인세를 신고하였다.

(나) 처분청은 쟁점후순위사채를 지급이자손금불산입대상 차입금에 해당된다고 보아 아래 표<3>과 같이 관련지급이자를 손금불산입하여 이 건 법인세를 과세한 반면, 청구법인은 쟁점후순위사채가 지급이자손금불산입대상에서 제외되는 금융기관이 차입한 수신자금에 해당된다고 주장하고 있다

○○○

※ 1998사업연도분은 청구번호 2004서2614사건에서 주장

(다) 처분청이 심리자료로 제시하는 쟁점후순위사채의 인수와 관련한 청구법인의 확인서에 의하면, 청구은행은 후순위사채 400억원(2002.12.29만기)과 후순위차입금 100억원(2000.6.23 만기)에 대한 지급이자를 업무무관자산관련 지급이자 손금불산입액 산정시 불포함하여 계산한 금액으로 법인세를 신고하였으며, 상기 차입자금은 모두 ○○○은행이 차입한 자금으로서 청구법인○○○이 1998.6.29자에 P&A방식으로 인수한 것임을 확인한다는 내용이 기재되어 있다(위 확인서와는 달리 후순위차입금 100억원에 대하여는 관련지급이자를 손금불산입하여 법인세를 신고하였음).

(라) ○○○은행장이 ○○○감독원장에게 보고한 쟁점후순위사채 발행보고서(1997.12.24)에 의하면, 발행사유가 영업자금의 장기 안정적 조달 및 BIS 비율제고를 위한 것이고, 발행예정일은 1997.12.26이며, 발행액은 400억원이고, 채권만기일은 2002.12.26 (5년)이며, 발행금리는 5.30%인 사실이 나타나고, ○○○은행은 쟁점후순위사채 전부를 동부증권에 인수시키고 그 인수대금을 1997.12.26 까지 동남은행에 납입을 완료하도록 총액인수 및 매출계약서(1997.12.26)를 작성한 사실이 확인되고 있다.

(마) 은행감독업무시행세칙 <별표2> 1-라-(2)-(마)에 의하면, 기한부 후순위차입 대상처는 비은행 금융기관과 법령에 의하여 설립된 기금으로 한다고 규정되어 있음을 알 수 있다.

(바) 살피건대, 청구법인은 쟁점후순위사채를 발행하여 불특정다수의 금융기관으로부터 조달한 자금도 수신자금으로 보아야 한다고 주장하고 있으나, 청구법인과 같이 은행업을 영위하는 경우에도 채무증서의 발행에 의하여 자금을 조달할 수 있지만, 은행감독업무시행세칙에 의하면 기한부 후순위차입 대상처는 비은행 금융기관과 법령에 의하여 설립된 기금으로 한다고 규정되어 있는 점 및 실제 쟁점후순위사채를 동부증권이 전액 인수한 점으로 볼 때 쟁점후순위사채는 불특정다수인으로부터 조달한 자금으로 보여지지는 아니한다고 할 것이다.

또한 사회통념상 수신자금은 예금, 적금, 양도성예금증서 등을 통하여 금융권외의 불특정다수의 고객으로부터 조달한 자금을 말하는 것으로서 은행간의 차입금이나 콜머니 또는 은행채로 조달된 자금은 수신자금에 해당하지 아니하는 것○○○이므로 쟁점후순위사채를 지급이자손금불산입대상에서 제외되는 금융기관의 수신자금으로 볼 수는 없다고 할 것이다.

(사) 따라서 처분청이 쟁점후순위사채를 지급이자손금불산입대상인 차입금으로 보아 관련지급이자를 손금불산입한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있다고 판단되므로 국세기본법 제81조와 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.