주 문
1. 피고가 2004. 7. 13. 원고 조○○에 대하여 한 상속세 146,276,481원의 부과처분 중 53,543,357원을 초과하는 부분을, 원고 이○○에 대하여 한 상속세 96,546,362원의 부과처분 중 35,340,037원을 초과하는 부분을 각 취소한다.
2. 원고들의 나머지 청구를 기각한다.
3. 소송비용은 이를 10분하여 그 3은 원고들의, 나머지는 피고의 각 부담으로 한다.
청구취지
피고가 2004. 7. 13. 원고 조○○에 대하여 한 상속세 146,276,481원의 부과처분 중 16,174,624원을 초과하는 부분을, 원고 이○○에 대하여 한 상속세 96,546,362원의 부과처분 중 10,675,681원을 초과하는 부분을 각 취소한다.
이 유
1. 처분의 경위
가. 소외 이○○이 2000. 11. 23. 사망하여 처와 자식들인 원고 조○○, 원고 이○○, 소외 이○○, 이○○, 이○○ 등이 공동상속인이 되었다. 그 후 위 상속인들은 2001. 4. 25. 이○○의 재산을 별지 1. ´상속재산 명세 및 상속재산 가액´(이하 ´상속재산명세서´라 한다) 기재 내역과 같이 ○○ ○○○구 ○○동 ○○○-○○ 토지 및 그 지상 주택에 대하여는 원고 조○○ 소유로, 나머지 재산에 대하여는 원고 이○○ 소유로 하는 내용의 상속재산분할협의를 하였다.
나. 원고들은 2001. 5. 총상속재산가액 2,227,168,623원 중 상속세 비과세 재산인 금양임야 및 묘토 가액 124,947,605원(´상속재산명세서´ 순번 제1 내지 제8 토지 가액이다)을 공제한 상속재산가액 2,102,221,018원에서 공과금 60,449,360원, 장례비용 1,000만 원을 각 차감한 2,031,771,658원을 상속세 과세가액으로 계산한 다음, 일괄공제 5억 원, 배우자 공제 573,333,005원을 각 차감하여 상속세 과세표준을 958,438,653원으로 신고하면서 그 과세표준에 따라 산정된 상속세 204,778,436원 중 105,378,960원을 자진납부하였다.
다. 그 후 원고들은 상속세 과세표준 신고시 채무 6억 6,000만 원을 누락하여 신고하였다며 2001. 12. 피고에게 위 채무를 상속세 과세가액에서 공제하여 달라는 취지로 과세표준 등에 대한 수정신고를 하였다.
라. 그런데, 피고는 ① ´상속재산명세서´ 순번 제1 내지 재3 토지를 금양임야로 인정할 수 없고, 순번 제4 내지 제8 토지를 묘토로 인정할 수 없다며 그 가액 124,947,605원을 상속세 과세가액에 가산하고, ② ´상속재산명세서´ 순번 제22 내지 제25 재산을 원고들이 신고누락하였다고 보고 그 가액 합계 17,169,100원을 상속세 과세가액에 가산한 반면에, 원고들 주장의 채무 6억 6,000만 원을 인정할 수 없다며 2004. 7. 13. 이를 기초로 계산한 총상속세 285,726,118원(가산세 포함) 중 원고 조○○에게 171,007,082원(285,726,118원 × 원고 조○○의 상속재산점유비율 59.85%)을 부과하고(이하 ´원고 조○○에 대한 이 사건 부과처분´이라 한다), 원고 이○○에게 114.719.036원(285,726,118원 × 원고 이○○의 상속재산점유비율 40.15%)을 부과(이하 ´원고 이○○에 대한 이 사건 부과처분´이라 한다)함에 있어, 총상속세 285,726,118원에서 기납부세액인 위 금 105,378,960원을 공제한 180,347,158원 중 원고 조○○에게 107,937,774원(180,347,158원 × 59.85%)을, 원고 이○○에게 72,409,384원(180,347,158원 × 40.15%)을 납부할 것을 고지하였다.
마. 이에 원고 조○○는 2004. 8. 30. 이 사건 부과처분에 불복하여 심판청구를 제기하였는데, 국세심판원은 2005. 4. 22. ´상속재산명세서´ 순번 제1 내지 제3 토지를 금양임야로 인정하고, 원고 주장 채무 중 7,000만 원을 채무로 인정하여 이를 기초로 상속세 과세표준과 세액을 경정하라는 결정을 하였다.
바. 피고는 2005. 6. 3. 국세심판원의 결정에 따라 상속세 과세가액에서 위 금양임야가액 14,690,605원 및 채무 7,000만 원을 각 공제한 후 이를 기초로 산출된 242,822,843원을 총상속세액으로 결정함에 따라 원고 조○○에 대한 이 사건 부과처분은 146,276,481원{242,822,843원 × 60.24%(금양임야가 상속세 과세가액에서 제외됨에 따라 당초 상속재산점유비율이 변동되었다)}으로, 원고 이○○에 대한 이 사건 부과처분은 96,546,362원(242,822,843원 × 39.76%)으로 각 감액되었다.
[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2호증, 갑 제3호증의 1 내지 13, 갑 제4호증의 1 내지 7, 갑 제5호증의 1 내지 4, 갑 제9호증의 1, 2, 을 제1호증의 1 내지 4, 을 제4호증의 1 내지 3의 각 기재, 변론 전체의 취지
2. 이 사건 처분의 적법 여부
가. 원고들 주장
(1) 피고가 금양임야로 인정한 ○○ ○구 ○○동 산 ○○ 임야 2,278.19㎡ 등 3필지 토지상에는 이○○의 종중인 인천이씨 공도파 선조들의 분묘 18기가 설치되어 있는데, ´상속재산명세서´ 순번 제4 내지 제8 토지인 ○○ ○구 ○○동 ○○○-○ 답 707㎡ 등 5필지 합계 1,806㎡(이하 ´이 사건 쟁점 토지´라 한다)는 위 분묘들의 수호와 제사를 봉행하기 위하여 마련된 묘토로서 상속제 및 증여세법 제12조 제3호에 따라 상속세 비과세 재산에 해당한다. 그럼에도 피고는 이를 상속세 과세가액에 산입하여 이 사건 각 부과처분을 하였으므로 이는 위법하다.
(2) 이○○은 처남인 소외 우○○으로부터 1994. 7. 21. 2억 원, 1995. 5. 30. 4억 6,000만 원 등 합계 6억 6,000만 원을 차용한 후 사망시까지 이를 변제하지 아니하였다. 따라서 이는 상속세 과세가액에서 차감되어야 하는데, 피고는 그 중 7,000만 원만을 채무로 인정하고 나머지 금원은 채무로 인정하지 아니한 채 이 사건 각 부과처분을 하였으므로 위법하다 할 것이다.
나. 관계법령
【상속세 및 증여세법】
제7조 (상속재산의 범위)
① 제1조의 규정에 의한 상속재산에는 피상속인에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함하다.
제12조 (비과세되는 상속재산)
다음 각호에 규정하는 재산에 대하여는 상속세를 부과하지 아니한다.
3. 민법 제1008조의3에 규정된 재산중 대통령령이 정하는 범위안의 재산
제13조 (상속세과세가액)
① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 후 다음 각호의 규정에 의한 재산가액을 가산한 금액으로 한다.
제14조 (상속재산의 가액에서 차감하는 공과금등)
① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.
1. 공과금
2. 장례비용
3. 채무(상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)
【상속세 및 증여세법 시행령】
제8조 (비과세되는 상속재산)
③ 법 제12조 제3호에서 ＂대통령령이 정하는 범위안의 재산＂이라 함은 제사를 주재하는 상속인(다수의 상속인이 공동으로 제사를 주재하는 경우에는 그 공동으로 주재하는 상속인 전체를 말한다)을 기준으로 다음 각호에 해당하는 재산을 말한다. 다만, 제1호 및 제2호의 재산가액의 합계액이 2억원을 초과하는 경우에는 2억원을 한도로 한다.
1. 피상속인이 제사를 주재하고 있던 선조의 분묘(이하 이 조에서 ＂분묘＂라 한다)에 속한 9,900제곱미터이내의 금양임야
2. 분묘에 속한 1,980제곱미터이내의 묘토인 농지
【민법】
제1008조의3 (분묘등의 승계)
분묘에 속한 1정보이내의 금양임야와 600평이내의 묘토인 농지, 족보와 제구의 소유권은 제사를 주재하는 자가 이를 승계한다.
다. 판단
(1) 묘토에 대한 판단
(가) 묘토라 함은 분묘의 수호∙관리나 제사용 자원인 토지로서 특정의 분묘에 속한 것을 말하며, 그 모토를 경작하여 얻은 수확으로 분묘의 수호∙관리 비용이나 제사의 비용을 조달하여야 한다. 이러한 묘토는 통상 혈통을 같이 하는 종중이 그 선대의 제사 또는 이에 관계되는 사항을 집행∙처리하기 위하여 설정한 토지로서 개인의 소유권과는 구별하여 취급하는바, 이에 따라 민법 제1008조의3은 묘토를 일반의 상속재산과 분리하여 그 소유권을 재산상속으로서가 아니라 이른바 제사상속으로서 그 제사의 주재자가 승계하는 것으로 규정하고 있다. 따라서 묘토라고 함은 상속개시 당시에 이미 묘토로서 사용되고 있는 것만을 말하고 원래 묘토로 사용되지 아니하던 농지를 상속개시 후 묘토로 사용하기로 한 경우는 상속세 과세가액에 산입되지 아니하는 묘토로 볼 수 없다.
(나) 한편 상속재산 중 비과세되는 상속재산이라는 점에 관하여는 이를 주장하는 납세의무자에게 입증책임이 있다 할 것인바, 원고들 주장과 같이 이 사건 쟁점 토지가 그 인근에 위치한 금양임야에 설치되어 있는 인천이씨 공도파 선조들의 분묘18기를 수호∙관리하기 위한 묘토인지에 관하여 보면, 갑 제3호증의 14, 갑 제6호증의 1 내지 6, 갑 제19호증, 갑 제20호증의 1 내지 3의 각 기재 및 영상, 증인 백○○의 증언만으로는 이를 인정하기 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없는 반면에 오히려 갑 제3호증의 14, 갑 제24호증의 1 내지 5의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 이 사건 쟁점 토지 중 ´상속재산명세서´ 순번 제4, 5 토지에 관하여 1955. 5. 5.자로 1955. 1. 5. 매매를 원인으로 한, 순번 제6 토지에 관하여 1971. 2. 11. 자로 1971. 1. 25. 매매를 원인으로 한, 순번 제7, 8 토지에 관하여 1970. 12. 8.자로 1970. 12. 7. 매매를 원인으로 한 각 이○○ 명의의 소유권이전등기가 경료되어 있는 사실, 원고들은 2001. 5. 14. 이 사건 쟁점 토지가 이○○의 분묘에 속한 묘토로서 원고 이○○가 그 제사주재자로 소유권을 승계하였다는 취지의 묘토 증명서를 ○○지방법원 ○○○등기소에 제출하여 이 사건 쟁점 토지에 관한 원고 이○○ 명의의 소유권이전등기가 경료된 사실 등을 인정할 수 있는바, 이 사건 쟁점 토지에 관한 이○○ 명의의 소유권이전등기가 경료된 시점 및 등기원인 등에 비추어 볼 때 그 등기 이전부터 이○○이 속한 종중이 이 사건 쟁점 토지를 묘토로 관리하여 왔다고 보기 어려운 점, 원고들은 이 사건 쟁점 토지가 이○○의 분묘에 속한 묘토라고 신고한 점 등을 종합하면 이 사건 쟁점 토지를 위 금양임야에 설치된 인천이씨 공도파 선조들의 18기 분묘를 수호하기 위한 묘토로 보기는 어렵다.
(2) 채무에 대한 판단
(가)1994. 7. 21자 채무에 대한 판단
갑 제7호증, 갑 제8호증의 3 내지 6, 26, 갑 제22호증의 1 내지 23의 각 기재 및 증인 우○○의 증언에 변론 전체의 취지를 종합하면, 이○○은 1992. 11.경 그 소유의 ○○ ○구 ○○동 ○○○○-○○ 전 19,441㎡ 등을 ○○광역시에 양도하여 1993. 7.경 양도소득세 10억 원 가량을 부과받은 사실, 이○○은 위 양도소득세를 납부하기 위하여 처남인 우○○에게 금원을 대여하여 달라고 요청한 사실, 이에 우○○은 처인 이○○의 ○○○○신탁계좌(○○○-○○○○○○-○○○-○○○, ○○○-○○○○○○-○○○-○○○)에서 1994. 6. 18. 8,000만 원, 같은 해 7. 21. 106,598,374원 등 합계 186,598,374원을 인출하고, 같은 해 7. 21. 자신의 ○○은행계좌(○○○-○○○○○○-○○-○○○)에서 1,540만 원을 인출하여 그 무렵 이○○에게 2억 원을 대여한 사실, 그런데 우○○은 2억 원을 대여함에 있어 1994. 7. 21.자 ○○은행발행 자기앞수표 5,040만 원권, 1,500만 원권, 950만 원권 각 1매, ○○은행발행 자기앞수표 1,610만 원권 1매, 1,000만 원권 10매, 100만 원권 9매 등 액면금 합계 2억 원의 자기앞수표로 대여한 사실 등을 인정할 수 있고, 반증이 없다.
(나) 1995. 5. 30.자 채무에 대한 판단
갑 제7호증, 갑 제8호증의 7 내지 17, 32, 33, 갑 제10호증, 갑 제11호증의 1 내지 8의 각 기재 및 증인 우○○의 증언에 변론 전체의 취지를 종합하면, 우○○은 1995. 5. 30. 동료 변호사인 이○○으로부터 이 소유의 ○○ ○○구 ○○동 ○○○ ○○○○맨션 ○○○동 ○○○호를 담보로 제공하고 금 3억 원을 차용한 사실, 우○○은 1995. 5. 29. 자신의 ○○은행계좌(○○○-○○-○○○○○○, ○○○-○○-○○○○○○)에서 3,742만 원을, 같은 달 30. 자신의 ○○은행계좌(○○○-○○-○○○○○○)에서 6,500만 원을, 같은 날 자신의 ○○○○은행계좌(○○○-○○○○○○-○○-○○○)에서 5,800만 원 등 합계 1억 6,042만 원을 인출한 사실, 그 후 우○○은 1995. 5. 30. 이○○으로부터 차용한 금원과 은행계좌에서 인출한 금원을 합하여 4억 6,000만 원을 이○○에게 대여함에 있어 이○○의 동생인 이○○의 ○○은행계좌로 위 금원을 송금한 사실, 이○○은 1995. 6. 9. 위 금 4억 6,000만 원으로 주식회사 ○○○○상호신용금고에 대한 채무를 변제하고 그 소유의 ○○ ○구 ○○동 ○○○ 답 2,757㎡ 등에 경료되어 있던 채권최고액 4억 2,000만 원의 근저당권설정등기를 말소한 사실 등을 인정할 수 있고, 반증이 없다.
(다) 상속세 과세가액에서 차감되는 채무액
위 인정사실에 의하면, 이○○은 우○○으로부터 1994. 7. 21. 2억 원, 1995. 5. 30. 4억 6,000만 원 등 합계 6억 6,000만 원을 차용하여 동액 상당의 채무가 있었다고 할 것이다. 그런데, 피고는 위 채무 중 7,000만 원을 상속세 과세가액에서 차감하여 이 사건 각 부과처분을 한 사실은 앞서 본 바와 같고, 한편 갑 제9호증의 2 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 이○○은 위 채무 6억 6,000만 원 중 3,000만 원을 사망 이전에 변제한 사실을 인정할 수 있으므로 이 사건 상속세 과세가액에서 추가로 채무 5억 6,000만 원(6억 6,000만 원 - 7, 000만 원 - 3,000만 원)이 차감되어야 할 것이다. 따라서 위 금 5억 6,000만 원을 채무로 인정하지 아니한 이 사건 각 부과처분은 위법하다 할 것이므로 이와 관련된 원고들의 주장은 일부 이유 있다.
(3) 정당한 세액 계산
나아가 이 사건 상속세 과세과액에서 채무 5억 6,000만 원을 차감하여 정당한 상속세액을 산정하면 별지 2. ´정당한 상속세액´ 기재와 같이 88,883,395원인데, 이를 원고들의 상속재산점유비율에 따라 계산하면 원고 조○○에 대하여는 53,543,357원(88,883,395원 × 60.24%), 원고 이○○에 대하여는 35,340,037원(88,883,395원 × 39.76%)이므로 이 사건 각 부과처분 중 위 각 세액을 초과하는 부분은 위법하여 취소되어야 한다.
3. 결 론
그렇다면 원고들의 이 사건 청구는 일부 이유 있으므로 이를 인용하고, 나머지 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.