주 문
심판청구를 기각합니다.
이 유
1. 처분개요
청구인은 재건축중인 ○○시 ○○구 ○○동 ○○○ ○○아파트 ○○동 ○○○호의 입주권(이하 “입주권”이라 한다)을 재건축 사업계획승인일(2002.1.14) 이후 구주택이 멸실(2002.12.20.)되기 전인 2002.8.30. 조합원 양○○로부터 610,000,000원에 취득한 후 분양권에 대한 재건축아파트(○○○○아파트 ○○○동 ○○○○호, 이하 “쟁점아파트”라 한다)가 2006.1.27. 사용승인됨에 따라 2006.5.23. 박○○에게 1,350,000,000원에 양도한 후 취득일을 입주권 취득일인 2002.8.30.로 하여 3년 이상 보유한 주택으로 장기 보유특별공제를 적용하여 실지거래가액으로 양도소득세 신고를 하였다.
처분청은 쟁점아파트의 취득일을 사용승인일인 2006.1.27.로 보아 1년 이내의 단기양도세율을 적용하여 장기보유특별공제를 배제한 후 2006.10.15. 청구인에게 2006년 귀속 양도소득세 137,997,570원을 경정하여 고지하였다.
청구인은 이에 불복하여 2006.11.6. 이의신청을 거쳐 2007.2.5. 이 건 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
처분청의 “2003년 이후 재건축 ‧ 재개발 아파트 등 양도소득세 산정에 대한 업무지침(이하 ”업무지침“이라 한다)”에 재건축 또는 재개발사업중에 입주권을 승계받아 준공 후에 양도하는 경우 입주권 취득일을 취득시기로 보고, 그 날부터 보유기간을 계산하여 양도소득 특별공제를 적용한다“고 되어 있고, 2007.2.28. 개정된 소득세법시행령 제166조 제5항에서도 보유기간계산에 있어서 관리처분계획인가일이후의 기간도 포함하도록 신설하였음에도 불구하고 쟁점아파트의 사용승인일을 취득일로 하여 1년 이내 단기양도로 보아 장기보유특별공제를 배제하는 것은 국세기본법 제18조(세법해석의 기준)에 위배되므로 입주권 승계 취득일을 쟁점아파트의 취득일로 보아 장기보유 특별공제를 하여 양도소득세를 과세하여야 한다.
나. 처분청 의견
업무지침에는 “재개발 아파트 등의 입주권을 승계받아 준공일(사용승인일)로부터 1년 후에 양도하는 경우 양도세율의 적용은 입주권 취득일로부터 신축주택 양도일까지의 보유기간에 해당하는 세율을 적용”하는 것으로 되어 있어 쟁점아파트와 같이 준공일로부터 1년이내에 양도하는 경우에는 언급되어 있지 아니하며, 소득세법시행령 제162조 제2항에 완성되지 아니한 자산을 취득하는 경우 그 목적물이 완성된 날을 취득시기로 보고 있으므로 쟁점아파트의 사용승인일인 2006.1.27.을 취득일로 보아 1년 이내 단기양도로 장기보유특별공제를 배제하여 양도소득세를 과세한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
재건축 사업계획승인일 이후 취득한 입주권을 재건축 준공일(사용승인일)후 1년 이내에 양도한 경우 아파트의 취득일을 사용승인일로 보아 양도소득세를 과세한 처분의 당부
나. 관련법령
○ 소득세법(2006.12.30. 법률 제8144호로 개정되기 전의것) 제95조 【양도소득금액】
① 양도소득금액은 제94조의 규정에 의한 양도소득의 총수입금액(이하 “양도가액”이라 한다)에서 제97조의 규정에 의한 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 “양도차익”이라 한다)에서 장기보유특별공제액을 공제한 금액으로 한다.
② 제1항에서 “장기보유특별공제액”이라 함은 제94조 제1항 제1호에 규정하는 자산(제104조 제1항 제2호의 3 내지 제2호의 8의 규정에 의한 세율을 적용받는 자산 및 동조 제3항에 규정하는 미등기양도자산을 제외한다)으로서 그 자산의 보유기간이 3년이상인 것에 대하여 다음 각호의 구분에 따라 계산한 금액을 말한다.
1. 당해 자산의 보유기간이 3년 이상 5년 미만인 것
양도차익의 100분의 10
2. 당해 자산의 보유기간이 5년 이상 10년 미만인 것
양도차익의 100분의 15
3. 당해 자산의 보유기간이 10년 이상인 것
양도차익의 100분의 30. 다만, 양도소득세가 과세되는 대통령령이 정하는 1세대 1주택의 경우에 당해 주택의 보유기간이 15년이상인 것은 양도차익의 100분의 45
③ 제89조 제1항 제3호의 규정에 의하여 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택(이에 부수되는 토지를 포함한다)에 해당하는 자산의 양도차익 및 장기보유특별공제액은 제1항의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다.
④ 제2항에 규정하는 자산의 보유기간은 당해 자산의 취득일부터 양도일까지로 한다. 다만, 제97조 제4항의 경우에는 증여한 배우자가 당해 자산을 취득한 날부터 기산한다.
⑤ 양도소득금액의 계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
○ 제96조【양도가액】
① 제94조 제1항 각 호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해자산의 양도당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 “실지거래가액”이라 한다)에 의한다.
② 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산을 2006년 12월 31일까지 양도하는 경우에 그 자산의 양도가액은 제1항의 12월 31일까지 양도하는 경우에 그 자산의 양도가액은 제1항의 규정에 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 제외하고는 당해 자산의 양도당시의 기준시가에 의한다.
1. 제89조 제1항 제3호의 규정에 의한 고가주택의 기준에 해당하는 주택(이에 부수되는 토지를 포함한다)인 경우
2. 제94조 제1항 제2호 가목의 규정에 의한 부동산을 취득할 수 있는 권리인 경우
3. 제104조 제3항의 규정에 의한 미등기양도자산인 경우
4. 취득 후 1년 이내의 부동산인 경우
5. ~ 9. (생 략)
③ ~ ④ (생 략)
○ 제100조【양도차익의 산정】
① 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항의 규정에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액 ‧ 감정가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액 ‧ 감정가액 등을 포함한다)에 의하는 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항의 규정에 따라 매매사례가액 ‧ 감정가액 ‧ 환산가액이 적용되는 경우 당해 매매사례가액 ‧ 감정가액 ‧ 환산가액 등을 포함한다)에 의하고, 양도가액을 기준시가에 의하는 때에는 취득가액도 기준시가에 의한다.
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도당시의 기준시가 등을 감안하여 대통령령이 정하는 바에 따라 안분계산한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 당해 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다.
③ (생 략)
○ 제104조【양도소득세의 세율】
① 거주자의 양도소득세는 당해 연도의 양도소득과세표준에 다음 각호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 “양도소득산출세액”이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각호의 규정에 의한 세율 중 2 이상의 세율에 해당하는 때에는 그 중 가장 높은 것을 적용한다.
1. 제94조 제1항 제1호 ‧ 제2호 및 제4호의 규정에 의한 자산양도소득과세표준 세율
1천만원 이하 과세표준의 100분의 9
1천만원 초과 4천만원 이하 90만원 + 1천만원을 초과하는 금액의 100분의 18
4천만원 초과 8천만원 이하 630만원 + 4천만원을 초과하는 금액의 100분의 27
8천만원 초과 1천710만원 + 8천만원을 초과하는 금액의 100분의 36
2. (생 략)
2의 2. 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산으로서 그 보유기간이 1년 미만인 것
양도소득과세표준의 100분의 50
2의 3. ~ 4. (생 략)
② 제1항 제2호 ‧ 제2호의 2 및 제4호 가목의 보유기간은 당해 자산의 취득일부터 양도일까지로 한다. (단서 생략)
③ ~ ⑤ (생 략)
○ 소득세법시행령(2007.2.28. 대통령령 제19890호로 개정되기 전의 것) 제155조【1세대 1주택의 특례】
① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택을 양도하기 전에 다른 주택을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 다른 주택을 취득한 날부터 1년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우(1년 이내에 양도하지 못하는 경우로서 재정경제부령이 정하는 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대 1주택으로 보아 제154조 제1항의 규정을 적용한다. 이 경우 종전의 주택 및 그 부수토지의 일부가 제154조 제1항 제2호 가목의 규정에 의하여 협의매수되거나 수용되는 경우로서 당해 잔존하는 주택 및 그 부수토지를 그 양도일 또는 수용일부터 2년 이내에 양도하는 때에는 당해 잔존하는 주택 및 그 부수토지의 양도는 종전의 주택 및 그 부수토지의 양도 또는 수용에 포함되는 것으로 본다.
② ~ (16) (생 략)
(17) 법 제89조 제2항 본문의 규정에 따른 조합원입주권(이하 “조합원입주권”이라 한다)을 1개 소유한 1세대[「도시 및 주거환경정비법」 제48조의 규정에 따른 관리처분계획의 인가일(인가일 전에 기존주택이 철거되는 때에는 기존주택의 철거일) 현재 제154조 제1항의 규정에 해당하는 기존주택을 소유하는 세대에 한한다]가 당해 조합원입주권을 양도하는 경우 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 법 제94조 제1항 제2호 가목의 규정에 불구하고 이를 제154조 제1항의 규정에 따른 1세대1주택으로 본다. 다만, 제2호의 경우에는 당해 1주택을 취득한 날부터 1년 이내에 당해 조합원입주권을 양도하는 경우에 한한다.
1. 양도일 현재 다른 주택이 없는 경우
2. 양도일 현재 1조합원입주권 외에 1주택을 소유한 경우
○ 제162조【양도 또는 취득의 시기】
① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.
1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부 ‧ 등록부 또는 명부 등에 기재된 등기 ‧ 등록접수일 또는 명의개서일
2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부 ‧ 등록부 또는 명부 등에 기재된 등기접수일
3. ~ 6. (생 략)
② 완성 또는 확정되지 아니한 자산을 양도 또는 취득한 경우로서 당해 자산의 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성 또는 확정되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성 또는 확정된 날을 그 양도일 또는 취득일로 본다.
③ ~ ⑧ (생 략)
○ 소득세법시행령(2007.2.28. 대통령령 제19890호로 개정된 후의 것) 제166조【양도차익의 산정 등】
① (생 략)
② 법 제100조에 따라 양도차익을 산정하는 경우 주택재개발사업 또는 주택재건축사업을 시행하는 정비사업조합의 조합원이 해당 조합에 기존건물과 그 부수토지를 제공하고 관리처분계획에 따라 취득한 신축주택 및 그 부수토지를 양도하는 경우 실지거래가액에 의한 양도차익은 다음 각 호의 산식에 따라 계산한다. (2007. 2. 28. 신설)
1. 청산금을 납부한 경우 (2007. 2. 28. 신설)
[관리처분계획인가후양도차익 X 납부한 청산금 ÷ (기존건물과 그 부수토지의 평가액 + 납부한 청산금)](이하 이 조에서 “청산금납부분양도차익”이라 한다) + {[관리처분계획인가후양도차익 X 기존건물과 그 부수토지의 평가액 ÷ (기존건물과 그 부수토지의 평가액 + 납부한 청산금)] + 관리처분계획인가전양도차익}(이하 이 조에서 “기존건물분양차익”이라 한다)
2. 청산금을 지급받는 경우 (2007. 2. 28. 신설)
제1항 제2호에 따른 가액
③ ~ ④ (생 략)
⑤ 법 제95조에 따른 양도소득금액을 계산하기 위하여 제2항 제1호에 따는 양도차익에서 법 제95조 제2항에 따른 장기보유특별공제액을 공제하는 경우 그 보유기간은 다음 각 호에 따른다. (2007. 2. 28. 신설)
1. 청산금납부분 양도차익에서 장기보유특별공제액을 공제하는 경우의 보유기간 : 관리처분계획인가일부터 신축주택과 그 부수토지의 양도일까지의 기간 (2007. 2. 28. 신설)
2. 기존건물분 양도차익에서 장기보유특별공제액을 공제하는 경우의 보유기간 : 기존건물과 그 부수토지의 취득일부터 신축주택과 그 부수토지의 양도일까지의 기간 (2007. 2. 28. 신설)
⑥ ~ ⑦ (생 략)
○ 소득세법시행령 부칙(2007.2.28. 대통령령 제19890호로 개정된후의 것) 제1조【시행일】
이 영은 공포한 날부터 시행한다. (단서 생략)
○ 제3조【양도소득세에 관한 일반적 적용례】
이 영은 이 영 시행 후 최초로 자산을 양도하는 분부터 적용한다
○ 국세기본법(2006.12.30. 법률 제8139호로 개정되기 전의 것) 제18조【세법해석의 기준, 소급과세의 금지】
① 세법의 해석 ‧ 적용에 있어서는 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 아니하도록 하여야 한다.
② ~ ③ (생 략)
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구인이 재건축 예정인 입주권을 사업계획승인일 이후인 2002.8.30. 610,000,000원에 취득한 사실, 입주권에 대한 쟁점아파트를 2006.1.27. 사용승인 받아 2006.5.23. 1,350,000,000원에 양도한 사실에 대하여는 청구인과 처분청간에 다툼이 없다.
(2) 청구인은 쟁점아파트의 취득일을 사용승인일(2006.1.27)이 아닌 입주권 취득일(2002.8.30.)로 보아 1년 이내의 단기양도세율을 적용하지 아니하고 장기보유특별공제를 적용하여 양도소득세를 결정하여야 한다고 주장하고 있다.
(3) 쟁점아파트의 양도와 관련된 법령을 살펴보면, 소득세법 제95조 제2항에서 장기보유특별공제는 토지 또는 건물(1세대 3주택, 미등기양도자산 등은 제외)을 3년 이상 보유하다가 양도하는 경우 양도차익에서 일정율(3년 이상 5년 미만 보유 : 10%, 5년 이상 10년 미만 : 15%, 10년 이상 보유 : 30%)을 공제하도록 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제155조 제17항에서는 조합원입주권을 1개 소유한 1세대{관리처분계획의 인가일(인가일 전에 기존주택이 철거되는 때에는 기존주택의 철거일) 현재 1세대 1주택에 해당하는 기존주택을 소유하는 세대에 한한다}가 당해 조합원입주권을 양도하는 경우로 양도일 현재 다른 주택이 없거나 조합원입주권 외에 1주택을 소유한 경우에는 1세대 1주택으로 본다고 규정하고 있으며, 같은 법 시행령 제162조 제2항에서 완성 또는 확정되지 아니한 자산을 취득한 경우 당해 자산의 대금을 청산한 날까지 그 목적물이 완성 또는 확정되지 아니한 경우에는 그 목적물이 완성 또는 확정된 날을 그 취득일로 본다고 규정하고 있다.
(4) 이상과 같은 사실관계 및 관련법령을 종합하여 볼 때, 조합원입주권을 1개 소유한 1세대{관리처분계획의 인가일(인가일 전에 기존주택이 철거되는 때에는 기존주택의 철거일) 현대 1세대 1주택에 해당하는 기존주택을 소유하는 세대에 한한다}가 당해 조합원입주권을 양도하는 경우로 양도일 현재 다른 주택이 없거나 조합원입주권 외에 1주택을 소유한 경우에는 1세대 1주택으로 보아 장기보유특별공제가 가능하나 청구인은 당초 조합원(1세대 1주택 소유자)이 아니라 재건축 사업계획승인일 후의 입주권을 취득하여 새로운 주택이 사용승인된 후에 양도한 경우로 쟁점아파트의 사용승인일 전인 입주권은 소득세법시행령 제155조 제17항의 1세대 1주택에 해당하지 아니하므로 장기보유특별공제 자산에 해당하지 아니하며, 아파트 입주권 또는 분양권을 취득한 후 아파트가 준공 또는 사용승인된 후에 양도하는 경우에는 양도자산이 완성된 아파트이므로 취득당시의 입주권 또는 분양권은 준공 또는 사용승인일까지 미완성된 것으로 보아야 하므로 쟁점아파트의 취득일을 준공 또는 사용승인일로 보는 것이 적법한 것으로 판단된다.
따라서, 처분청이 쟁점아파트의 취득일을 사용승인일로 보아 1년 이내 단기양도로 장기보유특별공제를 배제하여 양도소득세를 과세한 이건 처분은 잘못이 없다 하겠다.
4. 결 론
이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.