주 문
심판청구를 기각합니다.
이 유
1. 처분개요
가. 청구인은 1995.10.24. ○○○ 전 274㎡(이하 “쟁점①토지”라 한다), 2004.10.12. 같은 리 158-2번지 전 809㎡(이하 “쟁점②토지”라 하고, 쟁점①토지와 함께 “쟁점토지”라 한다)를 각각 취득하고 2004.12.19. 쟁점토지를 이○○○에게 필지별 양도가액 구분없이 일괄하여 654,000천원에 양도한 후, 쟁점①토지는 기준시가, 쟁점②토지는 양도가액 97,000천원, 취득가액 87,000천원으로 하여 실지거래가액에 의해 양도소득과세표준 예정신고를 하였다.
나. 쟁점토지 매수자 이○○○은 2006.4.19. 쟁점①토지를 쟁점②토지에 합필하고, 2006.5.15. 다시 쟁점토지를 같은 리 158-4번지 토지 422㎡(이하 “쟁점외토지”라 한다.) 및 같은 리 158-2번지 661㎡로 각각 분필한 후 쟁점외토지를 서정열에게 양도하면서, 양도가액은 357,400천원, 취득가액은 쟁점토지의 실지취득가액 654,000천원을 취득당시 기준시가(개별공시지가 동일)로 안분계산한 취득가액 254,835천원(654,000천원 × 422㎡/1,083㎡)을 적용하여 실지거래가액에 의해 2004년 귀속 양도소득과세표준 예정신고를 하였다.
다. ○○○지방국세청장은 처분청에 대한 정기감사 결과 청구인은 쟁점②토지의 양도가액을 97,000천원, 취득가액은 87,000천원으로 하여 실지거래가액에 의해 예정신고하였으나, 쟁점토지가 필지별 양도가액 구분없이 일괄하여 이○○○에게 654,000천원에 양도되었음이 매매계약서에 의해 확인되며, 쟁점②토지는 171,500천원에 취득하였음이 전소유자 김○○○의 확인서에 의해 확인되고, 각 필지별 양도가액이 불분명하므로 소득세법 제100조 제2항의 규정에 의하여 쟁점②토지의 양도가액은 실지양도가액인 654,000천원을 기준시가(2필지 개별공시지가 동일)로 안분계산한 금액인 488,537천원, 취득가액은 실지거래가액인 171,500천원을 적용하여 양도소득세를 경정결정할 것을 처분청에 시정요구하였다.
라. 처분청은 위 시정요구 내용에 따라 2007.9.3. 청구인에게 2004년 귀속 양도소득세 189,219,250원을 경정고지하였다.
마. 청구인은 이에 불복하여 2007.11.27. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
소득세법 제100조 제2항 및 같은 법 시행령 제166조 제4항은 실지양도가액이 불분명한 경우에 그 구분계산 기준을 설정한 것이고 그 기준에서 규정한 것은 ‘토지와 건물 등’으로 규정하여 토지와 그 이외 자산간의 안분계산 기준을 명시하였는 바, 동 규정은 반드시 지켜야 할 강행규정은 아니며, 합리적인 양도차익을 계산해 과세하여야 한다는 대원칙을 규정한 것으로 개별토지의 가액 구분은 반드시 개별공시지가로 안분해야 하는 것은 아니고, 합리적인 구분이 있으면 그 구분에 의하여 안분계산하여야 함에도, 처분청이 안분계산의 기준으로 한 쟁점토지의 개별공시지가는 쟁점토지가 양도일 직전에 분할되어 양도당시 쟁점②토지는 개별공시지가가 없는 토지에 해당하여 모번지(같은 리 158번지)의 개별공시지가를 그대로 적용하는 것은 부당하다.
따라서 쟁점①토지는 대로에 접하여 있기 때문에 고가의 시세가 형성되고, 청구인이 약 9년 전에 평당 250만원에 취득한 토지이며, 후면에 위치한 쟁점②토지는 양도일로부터 약 2개월 전에 평당 70만원에 매입하였는 바, 이와같이 쟁점토지의 각 필지별 매입가격의 차이를 보더라도 ㎡당 동일하게 산정된 개별공시지가를 기준으로 안분계산하는 것은 타당성이 결여된 것이므로 쟁점토지의 각 필지별 양도가액을 안분계산함에 있어 양도당시 개별공시지가가 아닌, 취득당시 실지거래가액 비율로 안분계산하여야 한다.
나. 처분청 의견
소득세법 제100조 제2항 및 같은 법 시행령 제166조 제4항에서 양도차익 산정시 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는, 기준시가가 모두 있는 경우에는 부가가치세법시행령 제48조의 2 제4항 단서의 규정에 의하여 안분계산하는 것으로 규정하고 있고, 대법원판례(○○○, 2001.2.23.)에 의하면, 『토지 중 일부를 분할하여 양도한 경우에는 분할당시 모지번 토지에 관하여 개별공시지가가 고시되어 있었던 이상 분할된 토지의 기준시가는 모지번 토지의 개별공시지가를 적용하여 평가한다.』고 판시하고 있으며, 쟁점토지의 2004.9.1. 현재 개별공시지가는 ㎡당 97,700원으로 고시되어 있으므로 처분청이 각 필지별 실지거래가액 계산시 양도당시 개별공시지가를 기준으로 안분계산하여 과세한 당초처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
양도직전에 분할된 2필지에 대해 분할 전 개별공시지가를 적용하여 양도당시 실지거래가액을 안분계산하였으나, 실지양도가액을 각 필지별 취득당시 실지거래가액 비율로 안분계산하여 각 필지별 실지양도가액을 산정하여야 한다는 청구주장의 당부
나. 관련법령
(1) 소득세법 제99조【기준시가의 산정】① 제96조 제1항 본문, 제97조 제1항 제1호 가목 본문, 제100조 및 제114조 제5항의 규정에 의한 기준시가는 다음 각호에서 정하는 바에 의한다. (1999. 12. 28 개정)
1. 제94조 제1항 제1호의 규정에 의한 토지 또는 건물
가. 토 지 (1995. 12. 29 개정 ; 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 부칙) 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.
제164조【토지ㆍ건물의 기준시가 산정】① 법 제99조 제1항 제1호 가목 단서에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 개별공시지가가 없는 토지와 지목ㆍ이용상황 등 지가형성요인이 유사한 인근토지를 표준지로 보고 「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」제9조 제2항의 규정에 의한 비교표에 의하여 납세지 관할세무서장(납세지 관할세무서장과 당해 토지의 소재지를 관할하는 세무서장이 서로 다른 경우로서 납세지 관할세무서장의 요청이 있는 경우에는 당해 토지의 소재지를 관할하는 세무서장)이 평가한 가액을 말한다. 이 경우 납세지 관할세무서장은 2 이상의 감정평가기관에 의뢰하여 당해 토지에 대한 감정평가기관의 감정가액을 참작하여 평가할 수 있다.
1. 「지적법」에 의한 신규등록토지 (2005.2.19. 개정)
2. 「지적법」에 의하여 분할 또는 합병된 토지(2005.2.19. 개정)
3. 토지의 형질변경 또는 용도변경으로 인하여 「지적법」상의 지목이 변경된 토지 (2005.2.19. 개정)
4. 개별공시지가의 결정ㆍ고시가 누락된 토지(국ㆍ공유지를 포함한다) (1997. 12. 31 신설)
제100조 【양도차익의 산정】① 양도차익을 계산함에 있어서 양도가액을 실지거래가액(괄호 생략)에 의하는 때에는 취득가액도 실지거래가액(괄호생략)에 의하고, 양도가액을 기준시가에 의하는 때에는 취득가액도 기준시가에 의한다. (2000. 12. 29 개정)
② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물 등을 함께 취득하거나 양도한 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도당시의 기준시가 등을 감안하여 대통령령이 정하는 바에 따라 안분계산한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 당해 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다. (2000. 12. 29 개정)
③ 양도차익을 산정함에 있어서 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
(2) 소득세법시행령 제166조【양도차익의 산정 등】④ 법 제100조 제2항의 규정을 적용함에 있어서 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 부가가치세법시행령 제48조의 2 제4항 단서의 규정에 의하여 안분계산한다.
(3) 부가가치세법시행령 제48조의 2【과세표준의 안분계산】④ 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 그밖의 구축물 등(이하 이 조에서 "건물 등" 이라 한다)을 함께 공급하는 경우에 그 건물 등의 공급가액은 실지거래가액에 의한다. 다만, 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 다음 각호에 정하는 바에 의한다.
1. 토지와 건물 등에 대한 소득세법 제99조의 규정에 의한 기준시가(이하 이 조에서 “기준시가”라 한다)가 모두 있는 경우에는 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 감정평가가액(지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인이 평가한 가액을 말한다. 이하 같다)이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한다.
2. 토지와 건물 등 중 어느 하나 또는 모두의 기준시가가 없는 경우로서 감정평가가액이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산한다. 다만, 감정평가가액이 없는 경우에는 장부가액(장부가액이 없는 경우에는 취득가액)에 비례하여 안분계산한 후 기준시가가 있는 자산에 대하여는 그 합계액을 다시 기준시가에 의하여 안분계산한다.
3. 제1호 및 제2호의 규정을 적용할 수 없거나 적용하기 곤란한 경우에는 국세청장이 정하는 바에 따라 안분계산한다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구인이 쟁점토지를 필지별 양도가액 구분없이 일괄하여 654,000천원에 양도한 후, 쟁점①토지는 기준시가, 쟁점②토지는 실지거래가액(양도가액 97,000천원, 취득가액 87,000천원)에 의해 양도소득과세표준 예정신고한데 대하여 처분청은 각 필지별 양도가액이 불분명하므로 소득세법 제100조 제2항의 규정에 의하여 아래와 같이 쟁점①토지는 기준시가, 쟁점②토지의 양도가액은 실지양도가액인 654,000천원을 기준시가로 안분계산한 금액인 488,537천원, 취득가액은 실지거래가액인 171,500천원을 적용하여 양도소득세를 경정결정하였다.
(2) 청구인은 쟁점①토지의 경우는 폭이 좁으면서 대로에 길게 접하여 후면토지의 접근성을 막는 특성이 강한 토지로 후면토지를 맹지에 해당되게 하는 특수한 형태인 바, 이러한 토지는 고가의 시세가 형성되는 한편, 쟁점②토지를 헐값에 매입할 수 있도록 하는 유리한 위치에 있고, 쟁점①,②토지 간에 가격차이가 현저하다 할 것임에도 처분청이 모번지의 개별공시지가를 당해 분할된 토지의 개별공시지가로 보아 양도가액을 안분계산하는 것은 부당하므로 취득당시 실지거래가액 비율로 각 필지별 양도당시 실지거래가액을 안분계산하여야 한다고 주장하므로 이에 대해 본다.
(3) 쟁점토지 등에 대한 등기부등본, 토지대장 및 개별공시지가확인원에 의하면, 쟁점토지의 경우 분할 후 지목변경이나 용도변경없이 한필지의 토지를 도로가 있는 앞면과 뒷면으로 단순히 지번만 분할하였고, 분할 후 쟁점토지에 대한 개별공시지가는 고시되지 않았으나, 분할 후, 2005.1.1.기준 개별공시지가를 보면, 쟁점①토지는 ㎡당 107,000원, 쟁점②토지는 ㎡당 128,000원으로 고시되었다.
(4) 소득세법 제100조 제2항에서 『토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 「부가가치세법시행령」 제48조의 2 제4항 단서의 규정에 의하여 안분계산한다.』고 규정되어 있으며, 동 규정에 의하면, 사업자가 토지와 그 토지에 정착된 건물 및 그 밖의 구축물 등을 함께 공급하는 경우에 그 건물 등의 공급가액은 실지거래가액에 의하되, 다만, 실지거래가액 중 토지의 가액과 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 경우에는 감정평가가액이 있는 경우에는 그 가액에 비례하여 안분계산하고 감정평가가액이 없는 경우는 토지와 건물 등에 대한 공급계약일 현재의 기준시가에 따라 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다고 규정하고 있는 바, 토지 중 일부를 분할하여 양도한 경우 분할 당시 모지번 토지에 관하여 개별공시지가가 고시되어 있었던 이상, 분할된 토지의 기준시가는 모지번 토지의 개별공시지가를 적용하여 평가하여야 할 것이다(○○○, 2001.2.23. 같은 뜻임)
(5) 위 사실관계 및 관련법령 등을 종합해 보면, 개별공시지가가 없는 토지의 기준시가 산정은 주소지 또는 물건지 관할세무서장이 평가하도록 규정하고 있는 바, 분할 등의 사유로 취득 또는 양도시점에 개별공시지가 없는 경우라 하더라도 모번지 토지에서 단순분할되어 이용상황이 유사한 경우에는 모번지 토지의 개별공시지가를 적용할 수 있는 것으로 보인다.(○○○, 2004.2.23. 같은 뜻임) 또한 소득세법 제100조 제2항 규정은 토지와 건물 등 수개의 자산을 일괄거래한 경우로서 그 전체의 실지거래가액은 확인되지만 각각의 실지거래가액에 대한 구분이 불분명한 때에 그 가액의 합리적인 산정방법으로 기준시가의 비례에 의한 안분계산방법을 규정한 것이므로, 쟁점토지를 각 필지별 가치의 우열을 구분, 특정함이 없이 전체로서의 거래가액을 정한 것이라면 쟁점토지의 각 필지별 실지양도가액은 전체의 실지거래가액을 양도당시 기준시가에 의하여 안분계산하는 것이 위 관련규정에 부합된다 하겠다.
따라서 처분청이 쟁점토지의 실지양도가액을 각 필지별 기준시가로 안분계산하면서 모번지 토지의 개별공시지가를 적용하여 산정하고, 양도당시 개별공시지가에 의해 실지거래가액을 각 필지별로 안분계산하여 과세한 당초처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다