주 문

심판청구를 기각한다.

이 유

1. 처분개요

가. 청구법인은 충남 ○○시 ○○면 ○○에서 골프장을 운영하는 법인으로서, 2004년부터 2006년 10월까지 토지에 골프장(이하 “쟁점사업장”이라 한다)을 조성하기 위하여 토공사, 조경공사, 도로공사, 기타구조물공사 및 기타 부대공사 등을 하였으며, 2005년 2기 예정부터 2006년 2기 예정까지 매출세액에서 공제받을 수 없는 토지관련 매입세액을 821,202,083원(이하 “쟁점매입세액”이라 한다)으로 하여 부가가치세를 신고하였다.

  나. 청구법인은 2008.10.7. 쟁점사업장의 골프코스를 조성하기 위한 토지관련 쟁점매입세액에 대하여 토지의 자본적지출과 무관한 것이므로 매출세액에서 공제하여 줄 것을 경정 청구하였으나, 처분청은 당초 신고가 「부가가치세법」 제17조 및 같은법 시행령 제60조 제6항에 의한 적법한 것으로 보아 2008.12.4. 이를 거부하였다.

  다. 청구법인은 이에 불복하여 2009.3.3. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 과세사업용으로 사용하기 위한 쟁점사업장의 골프코스 조성비용은 토지와 별개인 “골프코스”라는 시설물로서 골프장을 영위하는 사업체에만 특수하게 존재하는 자산이며, 시간이 경과함에 따라 수선 및 보완을 하여야 하는 구축물에 해당되고 사업을 위하여 사용될 재화에 대한 매입비용으로 「부가가치세법」제17조 제1항 제1호의 규정에 의하여 매입세액을 공제하여야 한다.

나. 처분청 의견

 토지는 자본, 노동과 함께 부가가치세 창출요소이므로 이론상 부가가치세의 부과대상이 될 수 없을 뿐만 아니라, 상품, 건물 등 다른 재화와 같이 사용으로 인해 소모되거나 소멸하지 않으므로 토지의 공급을 소비세인 부가가치세의 부과대상으로 삼는 것이 부적절하여 「부가가치세법」은 위와 같은 토지의 공급에 대하여는 당해 토지가 과세사업에 사용되는지 면세사업에 사용되는지 불문하고 부가가치세를 면제하고 있다.

  청구법인이 골프장을 조성하기 위하여 “코스”라는 토지와 구별되는 별도의 자산항목으로 회계처리하고 있기는 하나, 이는 일반적으로 공정·타당한 기업회계기준 내지 관행이라고 볼 수 없고, 오히려 일반적으로 공정·타당한 회계기준으로 볼 수 있는 기업회계기준, 즉 「주식회사의 외부감사에 관한 법률」에 따라 ○○○에서 정한 기업회계기준서에는 골프장의 코스를 토지와 별개의 유형자산으로 회계처리한다는 규정이 없어 코스도 토지의 구성부분으로 회계처리하여야 한다.

  아울러 코스는 그 부지인 토지에 부합되어 토지와 일체를 이루어 그 가치를 증가시키므로 토지의 조성 등을 위한 자본적지출에 해당되어 부가가치세 매입세액 불공제 대상으로 본 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

 쟁점사업장의 골프코스 조성비용 등을 자기사업을 위하여 사용될 재화에 대한 매입비용으로 보아 매입세액을 공제하여야 하는지, 토지 관련 자본적지출 비용에 해당하는지 여부

나. 관련법령

 이 건 과세요건 성립당시의 관련법령을 본다.

○ 부가가치세법 제17조【납부세액】

  ①사업자가 납부하여야 할 부가가치세액(이하 "납부세액"이라 한다)은 자기가 공급한 재화 또는 용역에 대한 세액(이하 "매출세액"이라 한다)에서 다음 각호의 세액(이하 "매입세액"이라 한다)을 공제한 금액으로 한다. 다만, 매출세액을 초과하는 매입세액은 환급받을 세액(이하 "환급세액"이라 한다)으로 한다.

  1. 자기의 사업을 위하여 사용되었거나 사용될 재화 또는 용역의 공급에 대한 세액

 ② 다음 각호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.

  1. 제20조제1항 및 제2항의 규정에 의하여 매입처별세금계산서합계표를 제출하지 아니한 경우의 매입세액 또는 제출한 매입처별세금계산서합계표의 기재사항중 거래처별등록번호 또는 공급가액의 전부 또는 일부가 기재되지 아니하였거나 사실과 다르게 기재된 경우 그 기재사항이 기재되지 아니한 분 또는 사실과 다르게 기재된 분의 매입세액. 다만, 대통령령이 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.

  4. 부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액(투자에 관련된 매입세액을 포함한다)과 대통령령이 정하는 토지관련매입세액

  ○ 부가가치세법시행령 제60조【매입세액의 범위】

  ①법 제17조제2항제1호 단서에 규정하는 대통령령이 정하는 경우는 다음 각호에 규정하는 경우로 한다.

  ⑥법 제17조제2항제4호에서 "대통령령이 정하는 토지관련 매입세액"이라 함은 토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액으로서 다음 각호의 1에 해당하는 매입세액을 말한다.

  1. 토지의 취득 및 형질변경, 공장부지 및 택지의 조성 등에 관련된 매입세액

  2. 건축물이 있는 토지를 취득하여 그 건축물을 철거하고 토지만을 사용하는 경우에는 철거한 건축물의 취득 및 철거비용에 관련된 매입세액

  3. 토지의 가치를 현실적으로 증가시켜 토지의 취득원가를 구성하는 비용에 관련된 매입세액

다. 사실관계 및 판단

  (1) 청구법인이 2005년 2기 예정부터 2006년 2기 예정까지 신고한 골프코스 조성공사와 관련된 공제받지 못한 토지관련 매입세액은 2005년부터 2006년까지 194,398,717원으로 나타나며, 2008.10.7. 2005년 2기 예정부터 2006년 2기 예정까지 신고한 쟁점매입세액이 토지의 자본적지출과 무관한 것이므로 매출세액에서 821,202,083원을 공제하여 줄 것을 경정 청구하였으나, 처분청은 당초 신고가 「부가가치세법」 제17조 및 같은법 시행령 제60조 제6항에 의한 적법한 신고로 보아 2008.12.3. 이를 거부한 사실이 심리자료 등에 나타난다.

  (2) 청구법인은 쟁점사업장에서 매입세액이 공제되는 건축공사 등을 제외한 골프장 조성공사비는 골프장 사업자가 토지의 가치를 증가시켜 수익을 창출하고자 하는 것이 아니라 토지 위에 티잉그라운드, 페어웨이, 그린, 벙커, 도로, 연못 등 골프장으로 사용하기 위한 코스를 조성하고 그에 수반되는 기타 시설물을 설치하여 이를 이용자에게 이용하게 하여 수익을 창출하는 것으로서 자기의 사업을 위하여 사업장소를 구축하기 위한 일련의 사업 준비 행위이며, 골프장시설 조성과 관련된 모든 비용은 결국 구축물인 골프코스라는 시설물로서 토지와 관련이 없는 별개의 개념으로 토지에 대한 자본적 지출과는 무관한 것이라고 주장한다.

  (3) 「부가가치세법」 제17조 제1항 제1호는 사업자가 납부하여야 할 부가가치세액은 자기가 공급한 재화 또는 용역에 대한 세액에서 자기의 사업을 위하여 사용되었거나 사용될 재화 또는 용역의 공급에 대한 세액을 공제한 금액으로 한다고 규정하고 있고, 같은조 제2항 제4호는 매출세액에서 공제하지 아니하는 매입세액의 하나로서 ‘부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액과 대통령령이 정하는 토지 관련 매입세액’으로 규정하고 있으며, 같은법 시행령 제60조 제6항 제3호는 법 제17조 제2항 제4호에서 대통령령이 정하는 토지 관련 매입세액의 하나로 ‘토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액으로서 토지의 가치를 현실적으로 증가시켜 토지의 원가를 구성하는 비용에 관련된 매입세액’으로 규정하고 있다.

  (4) 위 사실관계 및 관련법령을 종합하면, 「부가가치세법」 제17조 제2항 제4호는 매출세액에서 공제하지 아니하는 매입세액의 하나로 ‘부가가치세가 면제되는 재화 또는 용역을 공급하는 사업에 관련된 매입세액과 대통령령이 정하는 토지 관련 매입세액’으로 규정하고 있고, 같은법 시행령 제60조 제6항은 위 규정에서 대통령령이 정하는 토지 관련 매입세액이라 함은 ‘토지의 조성 등을 위한 자본적 지출에 관련된 매입세액’을 말한다고 규정하고 있는 바, 토지의 조성 등을 위한 자본적지출이란 토지의 가치를 현실적으로 증가시키는 데에 소요된 비용을 말한다.

  또한, 토지와 구분되는 건물ㆍ구축물 등 건설공사와 관련된 매입세액은 토지의 조성 등을 위한 자본적지출에 해당하지 아니하므로 「부가가치세법」제17조 제1항의 규정에 따라 매출세액에서 공제하도록 규정하고 있는 바, 구축물에 해당하기 위해서는 토지에 정착한 건물 이외의 공작물로서 그 구조와 형태가 물리적으로 토지와 구분되어 독립적인 경제적 가치를 가진 것으로서, 토목설비ㆍ공작물 및 이들의 부속설비로서 교량, 샘, 상하수도, 용수설비, 도로, 터널, 지하도관, 정원 등을 포함한다

  청구법인은 쟁점사업장의 골프코스가 토지와 별개인 사업상 고정자산인 구축물인 것으로서 자기사업을 위하여 사용된 비용으로 매입세액공제가 당연하다고 주장하나, 골프장 조성공사 중 골프코스 조성공사인 잔디·수목 식재공사, 그린·티·벙커 조성공사 등은 골프장 용지의 조성에 필수불가결한 것으로 그 공사로 식재 또는 조성된 잔디, 수목과 그린·티·벙커는 당해 골프장 토지에 부합되어 토지와 일체를 이룸으로서 골프장 용지의 구성부분이 되는 것인 바, 잔디·수목식재 공사와 그린·티·벙커 조성공사에 소요된 공사비용은 골프장 조성을 위한 토지의 개량 등을 위하여 지출한 비용으로서, 그 지출로 인하여 토지의 가치가 현실적으로 증가되었다고 볼 수 있으므로, 이는 토지의 조성을 위한 자본적 지출에 해당하여 이와 관련된 매입세액은 매출세액에서 공제할 수 없다 할 것이다

  따라서, 청구법인이 쟁점사업장의 골프코스 조성공사와 관련한 쟁점매입세액을 공제대상으로 보아 신청한 경정청구에 대하여 처분청이 이를 거부한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론

 이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 모두 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.