주 문
심판청구를 기각한다.
이 유
1. 처분개요
가. 청구인은 1989년 8월부터 같은 해 11월 사이에 ○○○ 임야 317㎡, 같은 곳 산 78 임야 2,022㎡, 산 78-2 임야 2,603㎡, 423-3 전 1,716㎡, 423-4 전 3,841㎡(합계 10,499㎡, 이상 6필지 토지를 이하 “쟁점토지”라 한다)을 취득하여 보유하던 중 청구인과 배우자 ○○○의 이혼청구소송 및 ○○○의 가처분결정에 따라 2003.8.7. ○○○이 쟁점토지에 대하여 재산분할청구권보존을 위한 가처분등기를 한 후 강제경매개시신청을 하여 ○○○이 2006.11.9. 강제경매결정을 하여 경매가 진행된 결과 2007.5.8. 당해 토지가 ○○○에게 매각되었다.
나. 처분청은 쟁점토지의 양도에 대하여 청구인이 거주하지 아니하고 자경하지 아니한 비사업용 토지의 양도로 보아「소득세법」제104조 제1항 제2의7의 양도소득세 중과세 세율(100분의 60)을 적용하여 2010.1.7. 청구인에게 2007년 귀속 양도소득세 238,106,110원(신고 및 납부불성실가산세 63,592,692원 포함)을 결정?고지하였다.
다. 청구인은 이에 불복하여 2010.2.26. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 청구인이 1989년 8월부터 같은 해 11월 사이에 쟁점토지를 취득하여 소유권이전등기를 한 후, 배우자 ○○○이 2001년경부터 불륜에 빠져 청구인과의 혼인이 파탄지경에 이르렀으며, ○○○이 가출한 후 청구인을 상대로 이혼소송을 제기하여 청구인도 ○○○을 상대로 이혼을 청구하는 반소를 제기하였다. 관할법원은 청구인과 ○○○이 각각 제기한 이혼청구를 모두 받아들이는 대신 상호 간에 한 위자료 청구는 모두 기각하였으며, 재산분할의 비율은 ○○○ 몫을 60%로 하고, 청구인 것을 40%로 하기로 결정하였다.
(2) 쟁점토지를 포함한 청구인과 ○○○의 재산총액은 573,939,700원이며, ○○○은 재산분할금 상당액인 3억3천만원을 채권으로 하여 쟁점토지에 대하여 강제경매를 신청하여 ○○○이 이에 대한 결정을 하여 경매가 진행된 결과 2007.5.8. ○○○에게 낙찰되어 청구인은 쟁점토지에 대한 소유권을 상실하게 되었고, 경락대금 352,242,574원은 제1순위 근저당권자인 ○○○이 대출원리금 67,563,120원을 분배받았으며, ○○○은 나머지 금액 284,679,454원을 분배받았다.
(3) 결국, 쟁점토지의 경매로 인하여 청구인이 실제 수령한 금액은 없으며, 다만 ○○○에 대한 대출금 채무인 67,563,120원을 변제하는 이익만 얻었을 뿐이다.
(4) 명의신탁된 부동산이 양도된 경우 양도소득세를 납부할 자는 명의수탁자가 아니라 실제로 이익을 얻은 명의신탁자이며(○○○, 1997.10.10. 같은 뜻), 이혼시 재산분할에 의한 자산의 이전은 양도소득세 과세대상인 유상양도에 해당하지 아니하므로 양도소득세를 부과할 수 없다(○○○, 1998.2.13. 같은 뜻).
(5) 위와 같이, 등기부등본상 청구인이 소유자이나, 앞에서 설명한 것처럼 쟁점토지는 법원의 판결에 의하여 청구인과 배우자 ○○○의 공동소유로 밝혀졌으며, 청구인은 쟁점토지의 경매로 인하여 67,563,120원의 근저당채무를 면제받았을 뿐이고 ○○○이 실질적인 이득에 해당하는 경매 배당금 284,928,454원을 모두 가져갔으므로 처분청이 청구인을 납세의무자로 하여 양도소득세를 부과한 처분은 위법?부당하며, 양도소득세 신고?납부의무를 이행하지 아니한 데 정당한 사유가 있는 청구인에게 신고 및 납부불성실가산세를 부과한 처분 또한 위법?부당하다.
(6) 설령, 청구인에게 양도소득세를 부과하는 것이 정당하다 하더라도 충청남도 당진군 순성면 백석리 이장인 이상하가 사실확인을 하고 있는 바와 같이 청구인이 1990년경부터 쟁점토지에 주택 1동, 돈사 5동, 방갈로 2동 등을 지어 과수원을 경영하거나 밭작물, 오가피나무, 야채 등을 식재하여 농작물을 경작하였으므로 처분청이 청구인을 부재지주로 보아 양도소득세를 중과세한 처분은 위법?부당하다.
나. 처분청 의견
(1) 쟁점토지는 이혼의 성립으로 인한 재산분할의 원인이 아니라 경락의 원인으로 제3자에게 양도된 것이므로 양도소득세 과세대상이며, 배우자인 ○○○은 쟁점토지의 양도대금을 지급받은 것이 아니라 채권의 실행으로 인하여 배당금을 지급받은 것에 불과하므로 ○○○에게 양도소득세 납세의무를 부과할 수는 없다.
(2) 쟁점토지가 비사업용 토지에 해당하지 아니하기 위해서는 청구인이 쟁점토지에서 일정한 기간을 거주하거나 경작한 사실이 확인되어야 하는데도, 청구인은 2001.5.28.부터 2002.2.25.까지 9개월 동안 쟁점토지에 주민등록이 되어 있을 뿐이고, 자경에 관해서도 사인 간에 임의작성이 가능한 인우보증서 외에 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있으므로 쟁점토지는 비사업용 토지에 해당한다. 또한, 청구인은 쟁점토지의 일부를 축산업 용지로 사용하였다고 주장하나, 이에 대한 사업자등록이 되어 있지 아니하며 기타 청구인이 다른 사업을 하였던 이력이 나타나므로 축산업을 영위하였다고 인정하기 어렵다. 따라서 청구인이 거주하지 아니하거나 경작하지 아니한 쟁점토지를 비사업용 토지로 보아 양도소득세를 중과세한 처분은 잘못이 없다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
① 이혼성립에 따른 재산분할이 있기 전에 쟁점토지가 경락을 원인으로 제3자에게 매각된 것에 대하여 등기부등본상 소유자인 청구인에게 양도소득세를 부과한 처분의 당부
② 쟁점토지의 양도를 비사업용 토지로 보아 양도소득세를 중과세한 처분의 당부
나. 관련 법령
(1) 소득세법 제88조【양도의 정의】① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 “양도”란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(괄호 생략)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다.
제104조【양도소득세의 세율】① 거주자의 양도소득세는 당해 연도의 양도소득과세표준에 다음 각 호의 세율을 적용하여 계산한 금액(이하 “양도소득산출세액”이라 한다)을 그 세액으로 한다. 이 경우 하나의 자산이 다음 각 호의 규정에 의한 세율 중 2 이상의 세율에 해당하는 때에는 그 중 가장 높은 것을 적용한다.
2의7. 제104조의 3의 규정에 의한 비사업용 토지 : 양도소득과세표준의 100분의 60
제104조의3【비사업용 토지의 범위】① 제96조 제2항 제8호 및 제104조 제1항 제2호의7에서 “비사업용 토지”라 함은 당해 토지를 소유하는 기간 중 대통령령이 정하는 기간동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지(이하 이 조에서 “비사업용 토지”라 한다)를 말한다.
1. 전ㆍ답 및 과수원(이하 이 조에서 “농지”라 한다)으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
가. 대통령령이 정하는 바에 의하여 소유자가 농지소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지. (단서 생략)
2. 임야. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것은 제외한다.
가.「산림법」에 의하여 지정된 산림유전자원보호림, 보안림, 채종림, 시험림, 그 밖에 공익상 필요 또는 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야로서 대통령령이 정하는 것
(2) 소득세법 시행령 제168조의6【비사업용 토지의 기간기준】법 제104조의3 제1항 각 호 외의 부분에서 “대통령령이 정하는 기간”이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 기간을 말한다.
1. 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 다음 각 목의 모두에 해당하는 기간
가. 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간
나. 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간
다. 토지의 소유기간의 100분의 20에 상당하는 기간을 초과하는 기간. 이 경우 기간의 계산은 일수로 한다.
제168조의8【농지의 범위 등】① 법 제104조의3 제1항 제1호에서 “농지”라 함은 전ㆍ답 및 과수원으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실제로 경작에 사용되는 토지를 말한다. 이 경우 농지의 경영에 직접 필요한 농막ㆍ퇴비사ㆍ양수장ㆍ지소ㆍ농도ㆍ수로 등의 토지 부분을 포함한다.
② 법 제104조의3 제1항 제1호 가목 본문에서 “소유자가 농지소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지”라 함은 농지의 소재지와 동일한 시ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 그와 연접한 시ㆍ군ㆍ구 안의 지역에 주민등록이 되어 있고 사실상 거주(이하 “재촌”이라 한다)하는 자가「농지법」제2조 제5호의 규정에 따른 자경(이하 “자경”이라 한다)을 하는 농지를 제외한 농지를 말한다.
제168조의9【임야의 범위 등】① 법 제104조의3 제1항 제2호 가목에서 “공익상 필요 또는 산림의 보호육성을 위하여 필요한 임야로서 대통령령이 정하는 것”이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 임야를 말한다.
1.「산림자원의 조성 및 관리에 관한 법률」에 따른 산림유전자원보호림ㆍ보안림ㆍ채종림 또는 시험림
② 법 제104조의3 제1항 제2호 나목에서 “임야소재지에 거주하는 자가 소유한 임야”라 함은 임야의 소재지와 동일한 시ㆍ군ㆍ구(괄호 생략) 또는 그와 연접한 시ㆍ군ㆍ구 지역에 주민등록이 되어 있고 사실상 거주하는 자가 소유하는 임야를 말한다.
(3) 농지법 제2조【정의】이법에서 사용하는 용어의 뜻은 다음과 같다.
5. “자경”이란 농업인이 그 소유 농지에서 농작물 경작 또는 다년생식물 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력으로 경작 또는 재배하는 것과 농업법인이 그 소유 농지에서 농작물을 경작하거나 다년생식물을 재배하는 것을 말한다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 쟁점토지의 ‘등기부등본’에는 청구인이 1989년 8월부터 1989년 11월까지의 사이에 ○○○ 임야 317㎡ 등인 쟁점토지를 취득하여 보유하던 중 청구인과 배우자 ○○○의 이혼청구소송 및 ○○○의 가처분결정에 따라 2003.8.7. ○○○이 쟁점토지에 대하여 재산분할청구권의 보존을 위한 가처분등기를 한 후 강제경매개시신청을 하고 2006.11.9. 관할법원의 결정으로 인하여 경매가 진행된 결과 2007.5.8. ○○○에게 매각된 내역 등이 등재되어 있다.
(2) 처분청은 쟁점토지의 양도에 대하여 청구인이 거주하지 아니하고 자경하지 아니한 비사업용 토지를 양도한 것으로 보아 양도가액을 356,889,800원, 취득가액을 62,319,769원, 양도소득금액을 293,355,711원, 과세표준을 290,855,711원, 고지할 양도소득세를 238,106,110원(신고 및 납부불성실가산세 63,592,692원 포함)으로 결정하여 2007년 귀속 양도소득세를 부과하였다.
(3) 청구인은 쟁점토지를 양도할 당시 소유자는 배우자 ○○○이므로 등기부등본상 소유자인 청구인에게 양도소득세를 부과한 처분은 위법?부당하다고 주장하면서 수원지방법원의 가사부 판결문[○○○ 이혼 등, 원고(반소피고) ○○○, 피고(반소원고) 청구인, 2006.4.18. 선고]을 제출하고 있어 이를 보면, 다음과 같다. 청구인과 ○○○은 1979년 11월경부터 동거하다가 1981.6.10. 혼인신고를 하고, 이들은 계란 가게를 운영하면서 돈을 모아 1989년 8월부터 같은 해 11월까지의 사이에 청구인 명의로 쟁점토지를 취득하여 소유권이전등기를 하였다. 그런데, 배우자 ○○○이 2001년경부터 불륜에 빠져 청구인과의 혼인이 파탄지경에 이르렀고, ○○○이 가출한 후 오히려 청구인을 상대로 이혼소송을 제기하였기 때문에 청구인도 ○○○을 상대로 이혼을 청구하는 반소를 제기하였다. 법원은 청구인과 ○○○의 이혼청구를 받아들이고, 위자료 청구는 기각하며, 재산분할 비율은 ○○○ 몫을 60%로 하고, 청구인 것을 40%로 하기로 결정하면서 당시 청구인과 ○○○의 재산총액이 573,939,700원이므로 ○○○이 60%의 재산분할을 받기 위해서는 청구인이 ○○○에게 3억3천만원을 지급할 의무가 있다는 등의 내용이다.
(4) 2003.8.7. 배우자 ○○○이 쟁점토지에 대하여 재산분할청구권의 보존을 위한 가처분등기를 한 후 ○○○이 채권자로서 강제경매개시신청 및 2006.11.9. 관할법원의 결정으로 인하여 경매가 진행된 결과 2007.5.8. ○○○에게 매각되었는데, ○○○의 부동산강제경매 배당표(○○○, 2007.6.13.)상 쟁점토지의 매각금액은 356,889,800원, 실제 배당할 금액은 352,242,574원이며, 이에 대하여 ○○○이 67,563,120원을, ○○○이 284,679,454원을 각각 배당받은 것으로 나타난다.
(5) 청구인은 쟁점토지에 주택을 지어 거주하고 농작물을 직접 경작하였다고 주장하면서 2010.1.15.부터 ○○○으로 근무하는 이상하의 사실확인서(2010.2.19.)를 제출하고 있어 이를 보면, 청구인이 1990년부터 쟁점토지에 주택 1동, 돈사 5동, 창고 1동, 방가로 2동을 지어 과수원을 경영하거나 밭작물, 오가피나무, 야채 등의 농작물을 재배한 사실이 있으며, 쟁점토지에서 직접 거주하거나 또는 경기도 안산시에 살면서 농작물을 재배하다가 경매를 당하였다는 등의 내용임이 확인된다.
(6) 국세청 전산자료에는 청구인이 2003.7.3.부터 현재까지 ○○○’(공급가액은 2007년 제2기분이 2천7백만원 상당, 2008년 제1기분이 2천만원 상당, 2008년 제2기분이 2천2백만원 상당임)을 운영한 것으로 나타난다.
(7) 청구인의 주민등록표(등본)에는 아래 <표>와 같이 주소지를 변경한 내역이 나타나며, 청구인이 쟁점토지에 주민등록을 하였던 기간은 9개월 정도에 불과하다.
<표> 청구인의 주민등록변경내역
○○○
(8) 이를 바탕으로 하여 먼저, 쟁점①인 이혼성립에 따른 재산분할이 있기 전에 쟁점토지가 경락을 원인으로 제3자에게 매각된 것에 대하여 등기부등본상 소유자인 청구인에게 양도소득세를 부과한 처분이 타당한지를 살펴보면,「소득세법」제88조 제1항에는 양도소득세 납세의무가 성립하는 자산의 양도에 대하여 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다고 규정하고 있다. 청구인이 주장하는 바와 같이 쟁점토지를 매각하게 된 원인이 이혼성립에 따른 재산분할과 관련된 측면이 있다 하더라도, 쟁점토지가 재산분할을 원인으로 한 것이 아니라 경락을 원인으로 제3자에게 매각된 것이므로 유상양도에 해당하고, 따라서 청구인에게 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다(○○○, 2001.2.23. 같은 뜻).
(9) 다음으로, 쟁점②인 쟁점토지의 양도를 비사업용 토지의 양도로 보아 양도소득세를 중과세한 처분이 타당한지를 살펴보면, 다음과 같다.「소득세법」제104조 제1항 제2호의7에는 비사업용 토지의 양도에 대하여 100분의 60의 양도소득세 세율을 적용한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제104조의3 제1항에는 비사업용 토지의 범위를 “대통령령이 정하는 기간”동안 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 토지로 규정하고, 그 제1호에는 전ㆍ답 및 과수원으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것으로 규정하면서, 그 가목에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 “소유자가 농지소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지”로 규정하고 있다.「소득세법 시행령」제168조의6 제1호에는 “대통령령이 정하는 기간”에 대하여 토지의 소유기간이 5년 이상인 경우에는 양도일 직전 5년 중 2년을 초과하는 기간 또는 양도일 직전 3년 중 1년을 초과하는 기간 등을 말한다고 규정하고 있고, 그 제168조의8 제2항에는 “소유자가 농지소재지에 거주하지 아니하거나 자기가 경작하지 아니하는 농지”에 대하여 농지의 소재지에 주민등록이 되어 있고 사실상 거주하는 자가「농지법」제2조 제5호의 규정에 따른 자경을 하는 농지를 제외한 농지를 말한다고 규정하고 있다. 그러므로 양도소득세를 중과세하는 비사업용 토지에서 제외되려면 소유자가 토지소재지에 일정기간동안 주민등록을 하고 실제 거주하면서 자경하여야 한다. 그런데, 청구인이 쟁점토지에 주민등록을 한 기간은 9개월 정도에 불과하여 비사업용 토지에 해당하고, 더욱이 토지소재지에 실제 거주하면서 자경한 사실도 객관적으로 확인되지 아니하는 점 등을 감안하면, 처분청이 쟁점토지의 양도를 비사업용 토지의 양도로 보아 양도소득세를 중과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.
4. 결 론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유없으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다