주 문
OOO세무서장이 2014.10.17. 청구법인에게 한 법인세 2010사업연도분 OOO원, 2011사업연도분 OOO원, 2012사업연도분 OOO원, 2013사업연도분 OOO원의 각 부과처분은 거래순이익률방법으로 정상가격을 산정함에 있어 매출액 대비 마케팅비율이 20%～60%인 회사를 비교가능회사로 선정하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정한다.
이 유
1. 처분개요
가. 청구법인은 2001년 설립되어 싱가포르 소재의 국외 특수관계법인인 OOO로부터 OOO(화장품), OOO(면도기), OOO(섬유유연제), OOO(생리대), OOO(공기 탈취제) 등의 생활용품을 수입하여 국내 유통업자에게 판매하는 법인으로 네덜란드 소재의 OOO의 자회사로 다국적기업인 OOO그룹의 글로벌 이전가격정책에 따라 지역사업주체(Regional Entrepreneur, 이하 "RE"라 한다)와 공급계약을 체결하여, 동 계약에 따라 청구법인(US GAAP 기준) 순매출액의 2.25%를 영업이익으로 보장되도록 이전가격을 결정하였다.
나. 처분청은 2014.5.27.～2014.8.19. 기간 동안 청구법인에 대한 법인세 통합조사를 실시하여 청구법인이 국외특수관계자로부터 수입한 생활용품의 수입가격이 정상가격과 비교하여 높다고 보아 2010～2013사업연도에 이전가격 소득조정으로 합계 OOO원을 익금산입 및 국제관리비 등으로 합계 OOO원을 손금불산입하여, 2014.10.17. 청구법인에게 법인세 2010사업연도분 OOO원, 2011사업연도분 OOO원, 2012사업연도분 OOO원, 2013사업연도분 OOO원을 각 경정․고지하였다.
다. 청구법인은 이에 불복하여 2015.1.8. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구인 주장 및 처분청 의견
가. 청구인 주장
(1) 청구법인은 OOO그룹의 이전가격정책에 따라 일관성 있게 이전가격정책을 적용하여 왔고, 「국제조세조정에 관한 법률」(이하 “국조법”이라 한다)에 따라 국외특수관계자간의 국제거래에 적용된 이전가격이 정상가격에 해당된다는 것을 이전가격보고서를 통하여 입증하였는바, 청구법인은 RE와의 계약을 통하여 사업상의 위험을 부담하지 않으면서 일정한 수익성을 보장받게 되므로, OECD 이전가격지침 1.47에서 규정하고 있듯이 실질적으로는 사업주체인 RE를 위한 대리인의 역할을 수행하는 제한적인 위험을 부담하는 도매업자(Limited Risk Distributor)이고, 세무조사의 과정에서 청구법인은 OOO그룹의 이전가격정책에 따라 국외특수관계자간의 국제거래에 적용된 이전가격이 정상가격에 해당된다는 것을 국조법에 규정된 절차에 따라 작성된 이전가격보고서를 제출하였다.
(2) 처분청은 비교가능성이 현저하게 떨어지는 비교가능회사를 선정하여 부당하게 과세하였다.
(가) (기능분석의 오류) 처분청은 세무조사과정에서 국조법에서 규정한 적절한 기능분석 및 비교가능성 검토를 수행하지 않았고, 청구법인의 주장에 대응하기 위하여 심판청구 과정에서 기능분석결과를 제시하고 있으나, 동 기능분석조차 대부분 아무런 근거가 없어 실제 사실관계와 부합하지 않는다.
(나) (기능분석오류에 따른 비교가능회사 선정과정의 오류) 처분청은 청구법인의 손익계산서상 평균 마케팅비용이 매출액 대비 39%에 상당하기 때문에 비교가능회사를 선정하는 과정에서 평균 마케팅비용비율이 30∼50%인 회사를 비교가능회사로 선정하였고, 또한, 처분청은 20%의 유형자산비율을 비교가능회사의 선정기준에 사용하였으나, 처분청의 이러한 비교가능회사를 선정방식은 아래와 같은 중대한 오류를 범하고 있다.
1) 청구법인의 마케팅비용은 이전가격정책과 공급계약서에 따라 RE로부터 보전받기 때문에 실제로 청구법인이 부담한 비용이 아니므로 마케팅비용과 관련된 비교가능회사의 선정기준은 청구법인의 거래의 실질과 부합하지 않는다.
2) 영업이익률을 비교지표로 삼는 거래순이익률방법을 적용하는 경우에는 수행하는 기능의 차이가 영업비용에 반영되어 궁극적으로는 영업이익의 결과로 나타나기 때문에 마케팅비용 등 영업비용의 차이가 중요하지 않으며, 또한, 비교가능회사를 선정하는 통상적인 기준을 제시하고 있는 OECD 이전가격지침(3.43)에서도 광고비 또는 영업비용은 포함하고 있지 않다는 점을 고려할 때, 처분청의 검색기준은 법적 근거가 없는 부당한 과세처분을 위한 기준에 불과하다.
<OECD 이전가격지침에 열거된 양적기준>
3) 설령, 손익계산서상 마케팅비용을 고려하는 경우라 하더라도 청구법인은 광고비지출이 많을 수밖에 없는 시장침투/점유율확대 목적을 지닌 화장품OOO과 섬유유연제OOO를 제외하고는 아래 <표1>과 같이 청구법인의 실제 마케팅비용 비율은 10% 후반에서 30%까지의 수준이어서 처분청의 검색기준(30～50%)이 청구법인의 현황에 부합하지도 않는다.
<표1> 청구법인의 제품군별 광고비 비중
4) 또한, OECD 이전가격지침에 따라 (유형)자산에 대한 비율을 검색기준으로 사용할 것이라면, 아래 <표2>와 같은 청구법인의 실제 유형자산비율을 고려하여 근접한 기준을 설정하여야 할 것이나, 처분청에서 사용한 유형자산비율(20%)은 전혀 근거가 없이 자의적으로 적용된 기준이다.
<표2> 청구법인의 사업연도별 유형자산비율
(다) (선정된 비교가능회사의 오류) 처분청이 선정한 <표3>의 4개 비교가능회사들은 청구법인과 비교가능성이 현저하게 떨어지기 때문에 비교가능회사로 선정될 수 없다.
<표3> 처분청이 선정한 비교가능회사의 사업활동 내역
1) 처분청이 선정한 4개의 비교가능회사는 모두 유명 브랜드/상표(디자인 포함)를 국외 특수관계자로부터 Licensing하여 로열티를 지급하면서 관련 제품을 제3자를 통하여 위탁․생산한 후 이를 구매하여 국내에서 판매활동을 주된 사업으로 하는 회사(Licensee)이나, 위 비교가능회사는 청구법인이 아니라 청구법인에게 제품을 판매하는 RE(OOO 브랜드를 Licensing하여 제품을 위탁생산한 후 청구법인과 같은 판매법인에게 공급)와 유사하기 때문에 청구법인과는 거래단계로 인한 수행기능 및 부담위험에서 중대한 비교가능성에 차이가 있다.
2) 또한, 국조법 시행규칙 제2조 제1항에서 규정하고 있는 7가지 비교요소에 따른 분석결과 처분청이 선정한 비교가능회사는 비교가능성이 현저하게 떨어진다.
<표4> 처분청이 선정한 비교가능회사 분석
3) 처분청은 청구법인의 주장에 대하여 OOO에 대하여만 실질적인 국제거래금액이 미미하여 비교가능회사로 선정이 될 수 있다는 의견이고, 상기와 같은 비교가능성 차이에 대하여서는 처분청도 반박하지 못하고 있기 때문에 처분청이 선정한 비교가능회사는 재검토가 이루어져야 한다.
4) 부당한 비교가능회사에 대한 검색기준이 합리적으로 수정이 된다면〔처분청의 다른 조건은 동일하며, 가정용품도매업(G46400)에서 유형자산비율(10% 초과 제외) 및 광고비 비율(10% 미만 제외)을 적용〕, 최종적으로 가장 합리적인 비교가능회사로 OOO(주), ㈜OOO, ㈜OOO, ㈜OOO, OOO(주)의 5개 회사가 비교가능회사로 선정이 될 것이며, 정상가격범위는 1.4～5.7%(중위 값 3.1%)가 되어 처분청의 이전가격과세는 모두 취소되어야 한다.
(3) 청구법인은 이미 국내에서 10년 이상 동일한 이전가격정책과 계약기준으로 이전가격을 운영하고 있고, 처분청은 2005년과 2010년에 정기 세무조사를 거쳐 청구법인의 이전가격의 적정성에 대하여 검증하여 정상가격으로 판단하였으며, 관세청은 2009년에 ACVA를 통하여 수입가격을 승인한 바 있음에도 아무런 사실관계 및 관련 규정상의 변화가 없는 상황에서 이루어진 이번 과세는 자의적이라 할 수 밖에 없다. 처분청은 사실관계를 왜곡하고 부당한 의견을 반복적으로 나열하여 과세를 유지하고자 한 것으로 청구법인은 이전가격정책 및 공급계약에 따라 일관성 있게 이전가격을 결정하고 있고, 세무조사과정에서 청구법인의 이전가격이 정상가격에 해당한다는 점을 이전가격보고서를 통하여 입증하였으며, 처분청은 불합리한 선정기준을 적용하여 비교가능성이 현저하게 떨어지는 비교가능회사가 선정하였다는 점, 청구법인은 과거의 세무조사 및 ACVA를 통하여 이전가격정책이 이미 여러 차례 검증되었다는 점을 고려하여, 처분청의 부당한 과세는 취소되어야 한다.
나. 처분청 의견
(1) 청구법인은 일관성 있게 이전가격 정책을 적용하였다는 근거 제시가 없었고, 모회사의 일방적 제시에 따르고 있을 뿐이며, 청구법인의 이전가격보고서는 본사가 일방적으로 통보한 영업이익률에 맞추어 작성된 것이다.
(가) 청구법인은 2001년부터 미국 기업회계기준(US GAAP)상 약 2.25% 영업이익률을 달성할 수 있도록 특수관계사OOO로부터 보상받고 있다고 하나, 동일한 영업이익률을 계속 적용하였다고 하여 일관성 있다고 볼 수는 없는 것으로 청구법인의 영업이익률이 왜 2.25%가 되어야 하는지에 대한 산정근거를 제시하여야 함에도 이를 제시하지 못하였으며, 2001년 이후 2013년 6월말 현재까지 한 번도 변동이 없다는 것은 오히려 시장점유율 증가 등 청구법인의 현황을 전혀 반영하지 않은 것이므로 일관성 있게 적용한 것이 아니다. 또한, 청구법인은 매년 보상조정전 영업손실이 발생하고 있는바, 영업손실이 발생하였다면 이를 반영하여 다음연도 가격을 산정하여야 함에도 계속 영업손실을 유지하는 것은 청구법인 스스로 이전가격이 정상가격에 해당되지 않는다는 것을 반증하는 것이다.
(나) 청구법인은 해외관계사로부터 상품을 수입하여 국내 유통업자에게 판매하는 재판매업자로서 광고선전비, 판매촉진비, 판매장려금 등의 과도한 지출로 매년 영업손실(보상조정전)을 기록하고 있고, 청구법인의 이전가격보고서에 따르면 9개 도매업자를 비교가능회사로 선정하였으며, 비교가능회사의 영업이익률(1.1%∼1.8%)에 비해 청구법인의 영업이익률이 높아 정상가격 범위에 해당한다는 것이나, 청구법인의 4년 평균 매출액OOO에 비해 청구법인이 선정한 비교가능회사들 중 3개 회사를 제외한 나머지 회사들은 청구법인 매출액의 10%에도 미치지 못하는 법인으로, 청구법인이 제시한 OECD 이전가격지침에 열거된 양적기준(매출액, 규모의 경제)에 따르더라도 비교 가능성이 떨어진다는 것을 알 수 있고, 또한, 6개 업체가 종이제품 도매업으로 청구법인과 취급품목이 상이할 뿐만 아니라 영업활동 방식이 청구법인과 달라 비교대상기업으로 적정하지 않다.
(다) 청구법인은 RE로부터 추후 일정한 이익을 보상받고 있기 때문에 낮은 위험을 부담하는 제한적 도매업자라고 주장하나, 청구법인이 주요 활동 중 하나인 마케팅 활동과 관련된 판매장려금과 판매촉진비에 대해서는 아래 <표5>와 같이 보상액 계산시 순매출액에서 제외되어 있으며, 청구법인과 RE와의 독점적 공급계약서상 US GAAP 순매출액에서 협의된 예산을 초과하는 시장개발활동비(MDA), 판매 및 관리비(S&A), 대손관련비용, 제품폐기(청구법인의 업무로 인한 폐기손실), 벌과금, 자산매각 차손익, 외환차손익, 이자수익 및 이자비용(채권팩토링 비용은 보상)은 제외하도록 계약서에 명시되어 있어 충분한 보상을 받고 있다고 할 수 없을 뿐만 아니라 청구법인의 추가적인 활동이 있음을 보여주고 있다.
<표5> 이전가격 보상시 순매출액에서 제외되는 금액
(라) 거래당사자가 부담하고 있는 위험이 낮은지 또는 높은지에 따라 당해 거래에 적용되는 최적의 정상가격 산출방법이 달라지는 것이지, 정상가격 산출방법을 적용하고 있기 때문에 낮은 위험을 부담한다는 청구법인의 논리는 본말이 전도된 주장으로 전혀 타당하지 않고, 청구법인은 상표권자가 아니면서 마케팅 활동을 수행한 유통업자로서 유사한 권리를 가진 정상거래에서 판촉활동을 위하여 부담하는 수준 이상의 이례적 판촉지출을 부담하는 경우 제품가격의 인하나 사용료율의 인하를 통하여 상표권 소유자로부터 추가적인 보상을 얻어야 할 것으로, 과도한 광고선전비 및 판촉비, 판매장려금으로 인하여 높은 시장점유율과 전체 글로벌기업 브랜드 인지도 향상이 발생한 청구법인의 입장에서는 RE로부터 충분한 보상이 이루어졌다고 보기 어려우며, 또한, 아래 <표6>과 같이 청구법인이 선정한 비교가능회사의 평균 마케팅비용 비율(0.6%)은 청구법인(39.3%)과 현격한 차이가 있고 매출액도 청구법인과 차이가 많아 비교대상으로 보기 어려울 뿐만 아니라 브랜드가치가 없는 제지나 화장품 업체로써 수행기능 및 부담위험에 있어 전혀 비교가능성이 없는 반면, 처분청이 선정한 4개 비교가능 회사는 <표7>과 같이 비교요건을 충족하고 있다.
<표6> 청구법인이 선정한 비교대상회사와 매출액 등 비교
<표7> 처분청이 선정한 비교대상회사와의 매출액 등 비교
(2) 처분청은 청구법인과 국외특수관계자간의 국제거래에 적용된 이전가격이 정상가격에 해당하는지 검토하기 위해 합리적인 방법으로 비교가능회사를 산출하였다.
(가) (기능분석) 청구법인은 일상적인 업무는 독립적으로 수행하고 있고, 청구법인의 자체적인 수익성 성과에 대해서 보상받고 있지 않기 때문에 RE의 완전한 통제를 받는 것은 아니며, 청구법인은 본사의 무반품 정책에 따라 거래처에 무반품 장려금을 지급하고, 동 금액이 US GAAP 순매출액에서 제외되어 있는바, 실질적으로 재고위험을 부담하고 있다.
(나) (비교가능회사 선정) 처분청은 한국산업분류표상 가정용품도매업(G46400), 음·식료품 및 담배 도매업(G46300), 기계장비 및 관련 물품 도매업(G46500) 중에서 아래 <표8>와 같은 검색기준을 적용하여 최종 4개 업체를 비교가능회사로 선정하였다.
<표8> 처분청의 비교가능회사 검색과정
(다) 청구법인이 조사대상기간 동안 지출한 마케팅 관련 비용이 매출액 대비 평균 39.3%이므로 비교가능성을 높이기 위해 매출액 대비 마케팅비용 비율 검색조건을 사용하였다.
1) OECD 이전가격지침(3.43) 규정에 “선정기준의 선택과 적용은 개별적인 사안의 사실관계에 따라 적용되어야 하며, 위의 예시는 하나의 예에 불과하다”라고 규정되어 있으며, 청구법인도 당초 이전가격보고서에서 영업비용 50% 초과 업체를 선정 제외하는 검색기준을 이용하였다.
2) 시장초기 시장침투 중인 OOO를 제외한 나머지 제품군을 가지고 논의해야 될 사항으로, OOO가 전체 매출액에서 차지하는 비율이 4년 평균 34%이고, OOO를 포함하면 매출액에서 차지하는 비중이 72%(매출액 대비 광고비 비율은 32%)에 해당하므로 나머지 제품군의 마케팅비용이 낮아 청구법인 전체의 마케팅 비용이 낮다고 주장하는 것은 타당하지 않다.
3) 처분청이 선정한 4개 업체의 유형자산 비율은 0.5%∼11.53% 사이에 존재하고 청구법인의 유형자산 비율은 4.3%이므로 순수 도매활동에서 발생하는 수익성과 차이가 발생할 수 있다는 점을 고려하여 20% 이상을 제외한 것이다.
(라) 처분청이 적용한 정상가격산출방법인 거래순이익률법은 영업이익의 수준을 비교하므로 제품 특성의 차이에 대해 덜 민감하며 기능의 비교가능성에 보다 큰 중점을 두고 있고, 처분청이 선정한 비교가능회사는 의류 및 신발업체로 백화점, 대형마트, 대리점 등을 통한 유통경로를 가지고 있어 청구법인과 유사한 구조를 보이므로 수행기능 및 부담위험에 있어 비교가능성 요건을 충족시키는데 반해 청구법인이 주장하는 비교가능회사 9개 중 6개가 종이제품 도매업으로 제품의 특성, 유통 경로, 영업구조 등에서 비교가능성이 떨어진다.
1) 청구법인은 처분청이 선정한 OOO(주)가 2개년 연속 특수관계자 거래비중 20%를 초과하여 비교가능회사로 선정될 수 없다고 하나, 2010～2013사업연도 4개년 평균 특수관계자 매입비율은 12.43%로 청구주장은 타당하지 않다.
2) 청구법인은 상표권자가 아니면서도 과다한 마케팅 비용을 부담하는 등 높은 시장점유율과 브랜드 인지도 향상에 기여하고 있으나 상표권자로부터 이에 대한 충분한 보상은 받지 않는 등 실질적 위험을 부담하고 있으므로 청구법인은 제한적인 도매업자가 아닌 재고위험을 부담하고 적극적인 마케팅 활동을 수행하는 도매업자로서 추가적 보상이 기대되는 측면에서 처분청이 선정한 비교가능회사들과 비교가능성 요건을 충족시키고 있어 청구주장은 이유가 없다.
3) 청구법인이 가장 합리적 기준이라 주장하는 유형자산 10% 초과 제외 및 광고비 비율 10% 미만 제외와 관련하여 청구법인의 마케팅 관련 비용이 39.3%인데 전체 매출액에서 30%도 차지하지 않는 일부 제품군의 광고비를 기준으로 비교가능회사를 선정하는 것 자체가 모순이고, 청구법인의 유형자산 비율(4.3%)과 처분청이 선정한 비교가능회사의 유형자산 비율(0.5%∼11.53%)과 차이가 크지 않아 과도한 유형자산 비율을 가지는 회사를 제외시키기 위한 비율(20%)이 합리적이고, 설령, 청구법인이 선정한 것이 합리적이라 가정하더라도 동일 조건으로 검색하면 OOO(4년 평균 영업이익률 13.37%)이 있음에도 청구법인이 제시한 비교가능회사에서 제외되었는바, 청구법인이 제시한 비교가능회사는 아래 <표9>와 같이 비교가능회사로 보기에 부적합하다.
<표9> 청구법인이 추가 선정한 비교가능회사
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
이전가격 소득조정으로 정상가격을 산정함에 있어 비교가능성 판단기준 및 비교가능회사 선정의 당부
나. 관계법령
(1) 국제조세조정에 관한 법률 제4조【정상가격에 의한 과세조정】① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 다만, 제5조에 따른 정상가격 산출방법 중 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다.
② 납세자가 제2조 제1항 제8호 다목 및 라목에 따른 특수관계에 해당하지 아니한다는 명백한 사유를 제시한 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다.
제5조【정상가격의 산출방법】① 정상가격은 다음 각 호의 방법 중 가장 합리적인 방법으로 계산한 가격으로 한다. 다만, 제6호의 방법은 제1호부터 제5호까지의 방법으로 정상가격을 산출할 수 없는 경우에만 적용한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
2. 재판매가격방법 : 거주자와 국외특수관계인이 자산을 거래한 후 거래의 어느 한 쪽인 그 자산의 구매자가 특수관계가 없는 자에게 다시 그 자산을 판매하는 경우 그 판매가격에서 그 구매자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 뺀 가격을 정상가격으로 보는 방법
3. 원가가산방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에서 자산의 제조ㆍ판매나 용역의 제공 과정에서 발생한 원가에 자산 판매자나 용역 제공자의 통상의 이윤으로 볼 수 있는 금액을 더한 가격을 정상가격으로 보는 방법
4. 이익분할방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거래 쌍방이 함께 실현한 거래순이익을 합리적인 배부기준에 의하여 측정된 거래당사자들 간의 상대적 공헌도에 따라 배부하고 이와 같이 배부된 이익을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
5. 거래순이익률방법 : 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 있어 거주자와 특수관계가 없는 자 간의 거래 중 해당 거래와 비슷한 거래에서 실현된 통상의 거래순이익률을 기초로 산출한 거래가격을 정상가격으로 보는 방법
6. 대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법
② 제1항에 따른 정상가격 산출방법에 관한 구체적인 사항은 대통령령으로 정한다.
(2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령 제4조【정상가격의 산출방법】① 법 제5조 제1항 제4호에 따른 이익분할방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다.
1. 거래 양쪽이 함께 실현한 거래순이익은 제3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원가 및 영업비용(판매비와 일반관리비를 말한다. 이하 같다)을 뺀 금액으로 한다.
2. 합리적인 배부기준은 다음 각 목의 기준과 각 기준이 거래순이익의 실현에 미치는 중요도에 따라 측정한다.
가. 사용된 자산 및 부담한 위험을 고려하여 평가된 거래 당사자가 수행한 기능의 상대적 가치
나. 영업자산, 유형․무형의 자산 또는 사용된 자본
다. 연구․개발, 설계, 마케팅 등 핵심 분야에 지출․투자된 비용
라. 그 밖에 판매증가량, 핵심 분야의 고용인원 또는 노동 투입시간, 매장 규모 등 거래순이익의 실현과 관련하여 합리적으로 측정할 수 있는 배부기준
3. 거래순이익을 상대적 공헌도에 따라 배부할 때에는 거래 형태별로 거래 당사자들의 적절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함한다.
4. 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관계가 없는 독립된 사업자 간의 거래에 적용될 것으로 판단되는 배부기준에 따라 측정한다.
② 법 제5조 제1항 제5호에 따른 거래순이익률방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다.
1. 통상의 거래순이익률은 다음 각 목에 따른 사항을 기초로 산출한다.
가. 매출에 대한 거래순이익의 비율
나. 자산에 대한 거래순이익의 비율
다. 매출원가 및 영업비용에 대한 거래순이익의 비율
라. 영업비용에 대한 매출총이익(거래순이익과 영업비용을 합산한 것을 말한다. 이하 같다)의 비율
마. 그 밖에 합리적이라고 인정될 수 있는 거래순이익률
2. 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)가 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래와 비슷한 거래를 특수관계가 없는 자와는 한 적이 없는 경우에는 다음 각 목의 거래 중 해당 거래의 조건과 상황이 비슷한 거래의 거래순이익률을 사용할 수 있다.
가. 국외특수관계인과 특수관계가 없는 자 간의 거래
나. 특수관계가 없는 제3자 간의 거래
③ 법 제5조 제1항 제6호에서 "대통령령으로 정하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법"이란 법에서 정한 산출방법 외에 거래의 실질 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방법(제6조의2 제3항의 방법을 포함한다)을 말한다.
제5조【정상가격 산출방법의 선택】① 법 제5조 제1항에 따라 정상가격을 산출할 때에는 다음 각 호의 기준을 고려하여 가장 합리적인 방법을 선택하여야 한다.
1. 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래 사이에 비교가능성이 높을 것. 이 경우 비교가능성이 높다는 것은 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
가. 비교되는 상황 간의 차이가 비교되는 거래의 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주지 아니하는 경우
나. 비교되는 상황 간의 차이가 비교되는 가격이나 순이익에 중대한 영향을 주는 경우에도 그 영향에 의한 차이를 제거할 수 있는 합리적 조정이 가능한 경우
2. 사용되는 자료의 확보․이용 가능성이 높을 것
3. 특수관계가 있는 자 간의 국제거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래를 비교하기 위하여 설정된 경제 여건, 경영 환경 등에 대한 가정이 현실에 부합하는 정도가 높을 것
4. 사용되는 자료 또는 설정된 가정의 결함이 산출된 정상가격에 미치는 영향이 적을 것
5. 특수관계가 있는 자 간의 거래와 정상가격 산출방법의 적합성이 높을 것
② 제1항 제1호에 따라 비교가능성이 높은지를 평가하는 경우에는 가격이나 이윤에 영향을 미칠 수 있는 재화나 용역의 종류 및 특성, 사업활동의 기능, 거래에 수반되는 위험, 사용되는 자산, 계약 조건, 경제 여건, 사업전략 등의 요소에 관하여 기획재정부령으로 정하는 사항을 분석하여야 한다.
③ 제1항 제5호에 따라 적합성이 높은지를 평가하는 경우에는 특수관계 거래에서 가격․이윤 또는 거래순이익 중 어느 지표가 산출하기 쉬운지 여부, 특수관계 거래를 구별하는 요소가 거래되는 재화나 용역인지 또는 수행되는 기능의 특성인지 여부, 거래순이익률방법 적용 시 거래순이익률 지표와 영업활동의 상관관계 등에 관하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 분석하여야 한다.
⑤ 과세당국은 특수관계가 없는 자 간의 거래가 거래 당사자에 의하여 임의로 조작되어 정상적인 거래로 취급될 수 없는 경우에는 그 거래를 비교가능한 거래로 선택하지 아니할 수 있다.
제6조【정상가격 산출방법의 보완 등】① 제5조 제1항에 따라 가장 합리적인 방법을 선택하여 정상가격을 산출하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 납세자의 사업 환경 및 특수관계 거래 분석, 내부 및 외부의 비교가능한 거래에 대한 자료 수집, 정상가격 산출방법의 선택 및 가격․이윤 또는 거래순이익 산출, 비교가능한 거래의 선정 및 합리적인 차이 조정 등의 분석절차를 통하여 정상가격을 결정하여야 한다.
② 법 제5조에 따라 정상가격을 산출하는 경우 해당 거래와 특수관계가 없는 자 간의 거래 사이에서 제5조 제2항에 따른 비교가능성 분석요소의 차이로 인하여, 적용하는 가격․이윤 또는 거래순이익에 차이가 발생할 때에는 그 가격․이윤 또는 거래순이익의 차이를 합리적으로 조정하여야 한다.
③ 법 제5조 제1항 제2호에 따른 재판매가격방법은 합리적인 정상가격 산출을 위하여 필요한 경우에는 용역거래와 그 밖의 국제거래에도 적용할 수 있다.
④ 법 제5조에 따라 정상가격을 산출하는 경우에는 특수관계가 없는 자 간에 있었던 둘 이상의 거래를 토대로 정상가격 범위를 산정하여 이를 법 제4조에 따른 정상가격에 의한 과세조정 여부의 판정에 사용할 수 있다.
⑤ 과세당국이 정상가격 범위를 벗어난 거래가격에 대하여 법 제4조에 따라 과세조정을 하는 경우에는 그 정상가격 범위의 거래에서 산정된 평균값, 중위값, 최빈값, 그 밖의 합리적인 특정 가격을 기준으로 하여야 한다.
⑥ 무형자산에 대한 정상가격을 산출하는 경우에는 그 특성에 따라 다음 각 호의 요소를 고려하여야 한다.
1. 무형자산으로 인하여 기대되는 추가적 수입 또는 절감되는 비용의 크기
2. 권리행사에 대한 제한 여부
3. 다른 사람에게 이전하거나 재사용을 허락할 수 있는지 여부
⑦ 거주자와 국외특수관계인의 국제거래에서 적용되는 자금거래의 정상이자율은 특수관계인이 아닌 자 간의 통상적인 자금거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 이자율로서 다음 각 호의 사항을 고려하여 계산하여야 한다. 이 경우 거주자와 국외특수관계인의 자금거래는 통상적인 회수기간 및 지급기간이 지난 채권의 회수 및 채무의 지급 등 사실상의 자금거래를 포함한다.
1. 채무액
2. 채무의 만기
3. 채무의 보증 여부
4. 채무자의 신용 정도
⑧ 법 제5조 제1항에 따라 정상가격 산출방법을 적용할 때 개별 거래들이 서로 밀접하게 연관되거나 연속되어 있어 거래별로 구분하여 가격․이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 아니할 경우에는 개별 거래들을 통합하여 평가할 수 있다.
⑨ 법 제5조 제1항에 따라 정상가격 산출방법을 적용할 때 경제적 여건이나 사업전략 등의 영향이 여러 해에 걸쳐 발생함으로써 해당 사업연도의 자료만으로 가격․이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 아니할 경우에는 여러 사업연도의 자료를 사용할 수 있다.
제6조의2【용역거래의 경우 정상가격】① 거주자와 국외특수관계인 간의 용역거래(경영관리, 금융자문, 지급보증, 전산지원 및 기술지원, 그 밖에 사업상 필요하다고 인정되는 용역의 거래를 말한다. 이하 이 조에서 같다)의 가격이 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 용역거래의 가격인 경우에는 그 거래가격을 정상가격으로 보아 손금(손금)으로 인정한다.
1. 용역 제공자가 사전에 약정을 체결하고 그 약정에 따라 용역을 실제로 제공할 것
2. 용역을 제공받은 자가 제공받은 용역으로 인하여 추가적으로 수익이 발생하거나 비용이 절감되기를 기대할 수 있을 것
3. 제공받은 용역의 대가가 법 제5조 및 이 영 제4조부터 제6조까지의 규정에 따라 산정될 것. 이 경우 법 제5조 제1항 제3호에 따른 원가가산방법 또는 이 영 제4조 제2항 제1호 다목에 따른 거래순이익률방법인 경우에는 다음 각 목의 기준에 따라 산정한다.
가. 발생한 원가에는 그 용역 제공을 위하여 직접 또는 간접으로 발생한 비용 모두를 포함시킬 것
나. 용역 제공자가 그 용역을 수행하기 위하여 제3자에게 그 용역의 일부 또는 전부를 대행하여 수행할 것을 의뢰하고 대금을 한꺼번에 지급한 후 이에 대한 비용을 용역을 제공받는 자에게 재청구하는 경우 용역 제공자는 자신이 그 용역과 관련하여 직접 수행한 활동으로부터 발생한 원가에 대해서만 통상의 이윤을 더할 것. 다만, 용역의 내용과 거래 상황 및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.
4. 제1호부터 제3호까지의 사실을 증명하는 문서를 보관․비치하고 있을 것
② 제1항에도 불구하고 용역을 제공받는 자가 제공받는 용역과 같은 용역을 다른 특수관계인이 자체적으로 수행하고 있거나 특수관계가 없는 자가 다른 특수관계인을 위하여 제공하고 있는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 보지 아니한다. 다만, 사업 및 조직구조의 개편, 구조조정 및 경영의사 결정의 오류를 줄이는 등의 합리적인 사유로 일시적으로 중복된 용역을 제공하는 경우에는 제1항에 따른 용역거래로 본다.
③ 거주자와 국외특수관계인 간 지급보증 용역거래의 가격에 대한 정상가격 산출방법은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 방법으로 한다.
1. 보증인의 예상 위험과 비용을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법
2. 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법
3. 보증인의 예상 위험 및 비용과 피보증인의 기대편익을 기초로 하여 정상가격을 산출하는 방법
④ 제3항을 적용할 때 거주자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액을 지급보증 용역거래에 대한 가격으로 적용한 경우에는 이를 정상가격으로 본다.
1. 지급보증계약 체결 당시 해당 금융회사가 산정한 지급보증 유무에 따른 이자율 차이를 근거로 하여 산출한 수수료의 금액(해당 금융회사가 작성한 이자율 차이 산정 내역서에 의해 확인되는 것에 한정한다)
2. 제3항 제2호의 방법으로서 국세청장이 정하는 바에 따라 산출한 수수료의 금액
⑤ 제3항 및 제4항을 적용할 때 예상 위험 및 비용의 산출과 기대편익 등에 관한 구체적인 사항은 기획재정부령으로 정한다.
(3) 국제조세조정에 관한 법률 시행규칙 제2조【비교가능성 및 적합성 평가 등】① 「국제조세조정에 관한 법률 시행령」(이하 "영"이라 한다) 제5조 제2항에 따라 비교가능성이 높은지를 평가하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 분석하여야 한다.
1. 재화나 용역의 종류 및 특성
가. 유형재화의 거래인 경우 : 재화의 물리적 특성, 품질 및 신뢰도, 공급 물량ㆍ시기 등 공급 여건
나. 용역의 제공인 경우 : 제공되는 용역의 특성 및 범위
다. 무형자산의 거래인 경우 : 거래 유형(사용허락 또는 판매 등), 자산의 형태(특허권, 상표권, 노하우 등), 보호기간과 보호 정도, 자산 사용으로 인한 기대편익
2. 사업활동의 기능 : 설계, 제조, 조립, 연구ㆍ개발, 용역, 구매, 유통, 마케팅, 광고, 운송, 재무 및 관리 등 수행하고 있는 핵심 기능
3. 거래에 수반되는 위험 : 제조원가 및 제품가격 변동 등 시장의 불확실성에 따른 위험, 유형자산에 대한 투자ㆍ사용 및 연구ㆍ개발 투자의 성공 여부 등에 따른 투자위험, 환율 및 이자율 변동 등에 따른 재무위험, 매출채권 회수 등과 관련된 신용위험
4. 사용되는 자산 : 자산의 유형(유형자산ㆍ무형자산 등)과 자산의 특성(내용연수, 시장 가치, 사용 지역, 법적 보호장치 등)
5. 계약 조건 : 거래에 수반되는 책임, 위험, 기대편익 등이 거래당사자 간에 배분되는 형태(사실상의 계약관계를 포함한다)
6. 경제 여건 : 시장 여건(시장의 지리적 위치, 시장 규모, 도매ㆍ소매 등 거래단계, 시장의 경쟁 정도 등)과 경기 순환변동의 특성(경기ㆍ제품 주기 등)
7. 사업전략 : 시장침투, 기술혁신 및 신제품 개발, 사업 다각화, 위험 회피 등 기업의 전략
② 영 제5조 제3항에 따라 적합성이 높은지를 평가하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 사항을 고려하여 분석하여야 한다.
1. 비교가능 제3자 가격방법을 적용할 경우 : 비교대상 재화나 용역 간에 동질성이 있는지 여부. 이 경우 거래 시기, 거래 시장, 거래 조건, 무형자산의 사용 여부 등에 따른 차이는 합리적으로 조정될 수 있어야 한다.
2. 재판매가격방법을 적용할 경우 : 분석대상 당사자가 중요한 가공기능 또는 제조기능 없이 판매 등을 하는지 여부. 이 경우 거래되는 재화나 용역의 특성보다는 분석대상 당사자와 비교가능 대상 간에 기능상 동질성이 있는지를 우선적으로 고려하여야 하며, 고유한 무형자산(상표권이나 고유한 마케팅 조직 등)의 사용 등에 따른 차이는 합리적으로 조정될 수 있어야 한다.
3. 원가가산방법을 적용할 경우 : 특수관계인 간에 반제품 등의 중간재가 거래되거나 용역이 제공되는지 여부. 이 경우 분석대상 당사자와 비교가능 대상 간에 기능상 동질성이 있는지를 우선적으로 고려하되, 분석대상 당사자와 비교가능 대상 사이에서 비교되는 총이익은 원가와의 관련성이 높고 동일한 회계기준에 따라 측정될 수 있어야 한다.
4. 이익분할방법을 적용할 경우 : 특수관계인 양쪽이 특수한 무형자산 형성에 관여하는 등 고도로 통합된 기능을 수행하는 경우에 특수관계가 없는 독립된 당사자 사이에서도 각자의 기여에 비례하여 그 이익을 분할하는 것이 합리적으로 기대되는지 여부
5. 거래순이익률방법을 적용할 경우 : 거래순이익률 지표(영 제4조 제2항 제1호 각 목의 거래순이익률을 말한다. 이하 같다)와 영업활동의 상관관계가 높은지 여부. 이 경우 그 밖의 정상가격 산출방법보다 더 엄격하게 특수관계 거래와 비교가능 거래의 유사성이 확보될 수 있거나 비교되는 상황 간의 차이가 합리적으로 조정될 수 있어야 한다.
③ 제2항 제5호의 거래순이익률의 각 지표는 다른 특별한 사정이 없으면 다음 각 호의 사항을 고려하여 선택하여야 한다. 이 경우 선택된 거래순이익률 지표는 분석대상 당사자와 독립된 제3자 사이에서 같은 기준으로 측정하고, 특수관계 거래와의 직접적ㆍ간접적 관련성 및 영업활동과의 관련성 등을 고려하여 합리적인 수준까지 전체 기업의 재무정보를 세분화하여 측정하여야 한다.
1. 매출에 대한 거래순이익의 비율은 특수관계인으로부터 구매한 제품을 독립된 제3자에게 재판매하는 경우에 사용한다. 이 경우 판매장려금, 매출할인, 외환손익에 대해서는 분석대상 당사자와 비교가능 대상에 대하여 동일한 회계기준을 적용하여야 한다.
2. 자산에 대한 거래순이익의 비율은 유형자산 집약적인 제조활동, 자본집약적인 재무활동 등과 같이 분석대상 당사자가 창출한 거래순이익과 자산의 관련성이 큰 경우에 사용한다. 이 경우 자산의 범위에는 토지ㆍ건물ㆍ설비ㆍ장비 등 유형의 영업자산과, 특허권ㆍ노하우 등과 같이 영업활동에 사용되는 무형의 영업자산 및 재고자산ㆍ매출채권(매입채무는 제외한다) 등과 같은 운전자본이 포함된다. 다만, 투자자산 및 현금은 금융산업인 경우에만 영업자산으로 한다.
3. 매출원가 및 영업비용에 대한 거래순이익의 비율은 거래순이익과 매출원가 및 영업비용의 관련성이 높은 경우에 사용한다. 이 경우 매출원가 및 영업비용은 분석대상 당사자가 사용한 자산, 부담한 위험, 수행한 기능 및 영업활동과의 관련성을 고려하여 측정한다.
4. 영업비용에 대한 매출총이익의 비율은 분석대상 당사자가 재고에 대한 부담 없이 단순 판매활동을 하는 경우(특수관계인으로부터 재화를 구입하여 다른 특수관계인에게 판매하는 단순 중개활동을 하는 경우 등을 말한다)에 사용한다.
제2조의2【정상가격 산출을 위한 분석절차 등】① 영 제6조 제1항에 따라 정상가격을 결정하는 경우의 분석절차는 다음 각 호의 순서에 따른다. 다만, 그 밖에 합리적이라고 인정될 만한 분석절차가 있는 경우 그 분석절차를 적용할 수 있다.
1. 분석대상 연도의 선정
2. 사업 환경 분석 : 산업, 경쟁, 규제 요소 등 거래와 관련된 일반적인 사업 환경 분석
3. 특수관계 거래 분석 : 국내외 분석대상 당사자, 적합한 정상가격 산출방법의 선택, 핵심적인 비교가능성 분석요소의 식별 등을 위한 분석
4. 내부의 비교가능한 거래에 대한 자료 수집과 검토 : 분석대상 당사자가 특수관계 없는 독립된 사업자와 한 거래의 자료 수집과 이에 대한 분석
5. 외부의 비교가능한 거래에 대한 자료 수집과 검토 : 특수관계가 없는 제3자 간의 거래를 파악하기 위한 상업용 데이터베이스 등 이용 가능한 자료의 수집 및 특수관계 거래와의 관련성 분석
6. 가장 합리적인 정상가격 산출방법의 선택 및 선택된 산출방법에 따라 요구되는 재무 지표(거래순이익률 지표를 포함한다)의 선정
7. 비교가능한 거래의 선정 : 비교가능성 분석요소를 바탕으로, 독립된 제3자 거래가 비교가능한 거래로 선정되기 위하여 갖추어야 할 특성을 검토하여 선정
8. 합리적인 차이 조정 : 회계기준, 재무정보, 수행한 기능, 사용된 자산, 부담한 위험 등 특수관계 거래와 독립된 제3자 거래 간의 가격 및 이윤 등에 실질적인 차이를 유발하는 요인들의 합리적인 조정
9. 수집된 자료의 해석 및 정상가격의 결정
② 영 제6조 제8항에 따른 거래별로 구분하여 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 아니할 경우는 다음 각 호의 경우로 한다.
1. 제품라인이 같은 경우 등 서로 밀접하게 연관된 제품군(제품군)인 경우
2. 제조기업에 노하우를 제공하면서 핵심 부품을 공급하는 경우
3. 특수관계인을 이용한 우회거래(우회거래)인 경우
4. 한 제품의 판매가 다른 제품의 판매와 직접 관련되어 있는 경우(프린터와 토너, 커피 제조기와 커피 캡슐 등)
5. 그 밖에 거래의 실질 및 관행에 비추어 개별 거래들을 통합하여 평가하는 것이 합리적이라고 인정되는 경우
③ 영 제6조 제9항에 따른 해당 사업연도의 자료만으로 가격ㆍ이윤 또는 거래순이익을 산출하는 것이 합리적이지 아니할 경우는 다음 각 호의 경우로 한다.
1. 시장 침투전략, 제품 수명 주기를 고려한 판매전략 등 사업전략이 여러 사업연도에 걸쳐 제품의 가격에 영향을 미치는 경우
2. 경기 변동 등 경제 여건의 변화에 따른 효과가 여러 사업연도에 걸쳐 제품의 가격에 영향을 미치는 경우
3. 그 밖에 거래의 실질 및 관행에 비추어 여러 사업연도의 자료를 사용하는 것이 합리적이라고 인정되는 경우
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인은 싱가포르에 소재하고 있는 지역사업주체(RE)로부터 완성품을 구매하여 한국시장에 재판매하고 있고, RE는 OOO 각 제품에 대한 상표권 소유자로부터 상표사용에 대한 라이센스를 받아서 제품을 전세계의 관계사에게 위탁생산한 후 청구법인을 포함한 관계사에게 공급하고 있다. 청구법인은 이 건 세무조사 당시 OOO회계법인에 의뢰하여 2010～2013사업연도 기간 동안의 이전가격연구보고서 기능분석을 하였는데 요약하면 아래 <표10>과 같은 바, 거래순이익률방법을 적용하여 아래 <표11>과 같이 총 9개 도매업자를 비교가능회사로 선정하고 청구법인의 영업이익률(3.2%)이 비교가능회사의 영업이익률의 사분위 범위를 상회하여 이전가격 혐의가 없다고 결론지었다.
<표10> 청구법인의 기능분석 요약
<표11> 청구법인의 이전가격연구보고서 요약
(2) 청구법인이 조사대상 과세기간 동안 달성한 영업실적에 대하여 처분청이 조정한 결과는 아래 <표12>와 같은바, 이와 관련 처분청이 제시한 심리자료의 주요내용은 다음과 같다.
<표12> 청구법인의 조정후 영업이익률
(가) 청구법인의 국외특수관계자 요약손익 내역은 아래 <표13>과 같은바, 청구법인은 매년 영업손실이 발생하여 소득보전을 받고 있으나, 모회사인 OOO Co. 및 국외특수관계자들은 높은 영업이익률을 달성하고 있다.
<표13>
(나) 청구법인은 해외관계사로부터 상품을 수입하여 국내 유통업자에게 판매하는 재판매업자로 광고선전비, 판매촉진비, 판매장려금 등의 과도한 지출로 매년 영업손실을 기록(보상조정 전), 손실보전을 위해 2001년부터 미국기업회계기준상 약 2.25% 영업이익률을 달성할 수 있도록 주요 매입처인 특수관계사OOO로부터 보상받고 있는 바(목표이익률 2001년∼2013년 6월까지 변동 없음), 모기업 그룹차원에서 이전가격 정책상 US GAAP상 순매출액의 2.25%를 영업이익률로 산정하였다고 하나 목표이익률 2.25%에 대한 산정근거는 제시하지 못하였다.
(다) 청구법인이 주요 활동 중 하나인 마케팅 활동과 관련된 판매장려금과 판매촉진비에 대해서는 보상액 계산 시 순매출액에서 제외*되어 보상받지 못하고 있고, 실제 청구법인의 구분손익 확인한바, 당초 총매출액에서 판매장려금 전부(100%)와 일부 판매촉진비(평균 23.2%)가 보상조정에서 제외되어 있음이 확인되고, 공급계약서에 의해 사후(1년에 1회)에 판매 및 관리비(S&A), 광고, 브랜드개발활동 및 브랜드 지원활동 비용(BSA), 시장개발활동비(MDA), 재고자산 폐기손실, 매출채권처분손실 등을 제외하도록 명시되어 있다.
* 순매출액(Net Sales) 계산시 총매출액에서 가격할인(판매장려금과 가격할인 성격의 판매촉진비), 반품, 할인액을 공제
<표14> 이전가격 보상시 순매출액에서 제외되는 금액
(라) 청구법인 OOO 제품군의 시장점유율은 “OOO” 60.8%(1위), OOO 89.7%(1위), OOO 21.3%(1위), OOO 26.4%(2위), OOO 7.9%(3위), OOO 12.8%(3위), OOO 12.6%(3위), OOO 14.1%(3위)로 모든 제품군이 상위의 시장점유를 보이고 있다.
(마) 청구법인은 상표권자가 아니면서 마케팅 활동을 수행한 유통업자로서 유사한 권리를 가진 정상거래에서 판촉활동을 위하여 부담하는 수준 이상의 이례적 판촉지출을 부담하는 경우 제품가격의 인하나 사용료율의 인하를 통하여 상표권 소유자로부터 추가적인 보상을 얻어야 할 것이며(OECD Guideline 6.38), 과도한 광고선전비 및 판촉비, 판매장려금으로 인하여 높은 시장점유율과 브랜드 인지도 향상이 발생함에도 RE로부터 충분한 보상이 이루어졌다고 보기 어렵다 (OECD Guideline 6.39).
(바) 처분청의 기능분석 내용은 아래 <표15>와 같다.
<표15> 처분청의 기능분석 요약
(사) 한국산업분류표상 소분류 중 청구법인의 업종이 속해 있는 가정용품도매업(KISC코드 G46400)*, 음·식료품 및 담배 도매업(KISC코드 G46300)**, 기계장비 및 관련 물품 도매업(KISC코드 G46500)*** 중에서 아래 <표16> 검색기준을 적용하여 <표17>과 같이 최종 총 4개를 비교대상 업체로 선정하였다.
* 가정용품도매업 해당 업종 : 화장품도매업OOO, 비누 및 세정제도매업OOO
** 음․식료품 및 담배 도매업 해당 업종 : 기타 가공식품도매업OOO
*** 기계장비 및 관련 물품 도매업 해당 업종 : 전기용 기계장비 및 관련기자재 도매업OOO
<표16> 처분청의 비교대상업체 선정 기준
<표17> 처분청이 선정한 비교대상업체
(아) 청구법인이 조사대상 기간 동안 지출한 마케팅 관련 비용은 아래 <표18>과 같이 매출액 대비 평균 39.3%로 청구법인이 수행하는 기능 및 부담하는 위험과 밀접한 관계가 있는 것을 알 수 있다.
<표18> 청구법인 마케팅 관련비용 요약
(자) 처분청이 선정한 비교대상업체의 거래순이익률법상 운전자본(매출채권, 매입채무, 재고자산) 차이조정 후 사분위법에 의한 정상가격범위와 그에 따른 소득조정 내역은 아래의 <표19>와 같고, 소득금액 조정내역은 <표20>과 같다.
<표19> 사분위법에 의한 정상가격범위(운전자본 차이조정 후)
<표20> 소득조정금액
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 청구법인은 국외특수관계자와의 국제거래에 적용된 이전가격이 정상가격에 해당된다는 것을 거래순이익률방법을 통한 이전가격보고서로 입증하였음에도 정상가격과 비교하여 낮다고 보아 과세한 처분이 부당하다고 주장하나, 청구법인은 각 사업연도의 영업이익률 2.25%에 대한 산정근거를 제시하지 못하고 있고, 이전가격보고서상 청구법인의 매출액 대비 청구법인이 선정한 비교가능회사들 중 3개 회사를 제외한 나머지 회사들은 청구법인 매출액의 10%에도 미치지 못하는 법인으로 비교가능성에서 부적합해 보이는 점, 청구법인이 선정한 비교가능회사들의 평균 마케팅비용의 비율(0.6%)은 청구법인(39.3%)의 비율과 현격한 차이가 있는 점, 청구법인은 제한적인 도매업자가 아닌 재고위험을 부담하고 적극적인 마케팅 활동을 수행하는 도매업자로 보이는 점, 청구법인이 주장하는 비교가능회사 9개 중 6개가 종이제품 도매업으로 제품의 특성․유통경로․영업구조 등에서 비교가능성이 떨어지는 점 등에 비추어 청구법인의 이전가격이 정상가격에 해당한다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어려운 것으로 보이므로 처분청이 거래순이익률방법을 적용함에 있어 청구법인이 영위하는 업종과 한국산업분류표상 같은 소분류에 속하는 업체 중 마케팅비율 및 유형자산비율 등을 주요 검색조건으로 활용하여 비교가능회사를 선정한 후 정상가격을 산출한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.
다만, 처분청이 비교가능회사의 선정을 위하여 적용한 주요 검색기준 중 하나인 마케팅비율에 있어 처분청은 30%～50%를 벗어나는 254개 회사를 제외함으로써 비교가능회사가 4개에 불과하여 그 비교가능성에 제한이 있는 것으로 보이므로 청구법인의 각 제품별 마케팅비율을 감안하여 마케팅비율을 20%～60%로 그 범위를 확대하여 비교대상회사를 선정하고 정상가격을 산출하여 그 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당한 것으로 판단된다.
4. 결 론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.
