주 문

심판청구를 기각한다.

이 유

1. 처분개요

가. 청구법인은「농업협동조합법」에 근거한 농업협동조합이며,「조세특례제한법」제72조에 따른 당기순이익 과세법인에 해당한다.

나. OOO국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구법인에 대하여 법인세통합조사 결과, 청구법인이 2010∼2012사업연도 상호금융업감독규정에 의한 자산건전성 분류기준에 따른 대손충당금 설정비율에 의한 최소적립액을 초과하여 임의로 과다설정한 대손충당금OOO원을 기업회계기준에 위배하여 과다하게 적립한 것으로 보아 손금불산입하는 등 법인세결정결의(안)을 처분청에 통보하였다.

다. 이에 따라 처분청은 2016.3.28. 청구법인에게 법인세 OOO원을 각 경정․고지하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2016.6.21. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

 (1) 불확실성이 존재하는 상황에서 대손충당금을 보수적으로 적립한 보수주의적 회계처리는 존중되어야 하며 과세소득에 미치는 영향으로만 기업회계기준 등의 위배 여부를 판단하는 것은 불합리하다.

  (가) 최근의 OOO 분식회계 사태에서 알 수 있듯이 기업이 당기순이익을 과대계상하는 행위는 기업의 모든 이해관계자와 사회 전반에 심대한 악영향을 끼치는바, 기업의 재무적 회계처리에 불확실성이 존재할 때에 경제적 손실을 가능한 빨리 인식하는 보수주의적 회계처리는 존중되어야 한다.

  (나) 구. 기업회계기준 제3조 일반원칙에서 ‘회계처리과정에서 2 이상의 선택가능한 방법이 있는 경우에는 재무적 기초를 견고히 하는 관점에 따라 처리하여야 한다’고 명시한 바와 같이 보수적 회계처리는 이미 오랫동안 회계관습으로 자리를 잡았던 보편적인 원칙인바, 이러한 보수적 회계처리는 대손충당금 회계처리에도 적용될 수 있으며 금융기관이 대출채권의 회수와 관련하여 중장기적인 불확실성을 예상한다면 대손충당금 설정에 있어 충분히 보수적인 태도로 처리할 수 있습니다. 청구법인은 금융감독 당국 및 중앙회의 지도 방향, 안정적인 BIS 비율 확보, 글로벌 금융시장 불안 및 국내외 경기회복 지연 등 여러 불확실한 대내외 경제여건을 감안하여 대손충당금을 보수적으로 적립하였고, 가계부채 증가에 따른 자산건전성 악화와 미국 금리인상 가능성 등 거시 경제의 불확실성은 현재까지도 여전히 해소되지 않고 있다.

  (다) 따라서, 청구법인의 대손충당금 회계처리는 그 정량적 계산 근거가 부족하였으나 상기와 같은 경제 환경의 불확실성을 감안하여 재무정보 이용자들이 의사결정을 함에 있어 안정성을 도모하는 차원에서 이루어진 보수적 회계처리였던 바 이를 기업회계기준 등을 명백히 위배했다고 판단하는 것은 적절하지 않다.

 (2) 상호금융업감독규정의 대손충당금 요적립액은 상호금융업을 영위하는 조합의 자산건전성 확보를 위한 최소기준금액을 의미하는 것인바, 청구법인은 그 최소기준 이상을 적립하여 관련 규정을 충족하였고, 금융당국이 최소적립액을 규제하는 취지는 상호금융업을 영위하는 조합의 자산건전성 악화가 외부에 미칠 수 있는 악영향을 사전에 차단하기 위함이므로 보수적인 대손충당금 설정은 이러한 취지에 부합하는 회계처리이다.

  (가) 청구법인은 금융위원회가 정한 ‘상호금융기관의 신용사업회계처리기준’ 및 ‘상호금융업감독규정’ 등을 준용하여 대손충당금 회계처리를 수행하였는바, 관련 규정은 조합이 감독규정상 최소 적립액 이상의 대손충당금을 적립할 것을 요구하고 있고, 청구법인은 이를 준수하여 최소 적립액 이상 적립하였다.

  (나) 또한, 금융당국이 금융기관에 대해 최소적립 수준을 규제하고 있는 것은 금융기관이 보유하고 있는 자산의 부실화는 예금자들에 대한 지급불능사태 및 공적자금 투입과 같은 사회적 비용까지 초래하게 되는바 자산건전성 확보의 중요성을 감안하여 최소기준 이상의 대손충당금을 적립하도록 강제하는 것이며, 비록 청구법인이 대손충당금 설정하는데 있어 계산근거가 부족하였다 하더라도 대손충당금을 보수적으로 설정함으로써 자산운용의 건전화를 도모한 것은 감독규정의 취지에 어긋남이 없는 것이다.

 (3) 청구법인의 대손충당금 적립금액은 비록 그 정량적 계산 근거가 부족한 것은 사실이나 타 금융기관과 비교하여 비정상적으로 높은 수준은 아닌바 기업회계기준 등을 명백히 위반하였다는 주장은 객관·타당한 근거가 부족하다.

  (가) 2010년∼2014년까지 청구법인의 신용사업 부문을 대상으로 한 대출채권 잔액 대비 대손충당금 적립률은 1.71∼2.00%이며, 제2 금융권에 속하는 타 금융기관은 그와 유사한 수준 혹은 그 이상 대손충당금을 적립한 경우도 있으므로 청구법인의 대손충당금이 객관적으로 지나치게 과다하여 감액이 필요한 수준이라 볼 수 없다. 또한 사후적인 실제 경험률 대비하여 대손충당금 설정율이 높다고 하나, 조사청이 제시한 바대로 감독규정상 최소 적립액을 기준으로 대손충당금 적립한다 하였더라도 채권잔액 대비 대손충당금 비율은 1.01∼1.49 %이므로, 단지 사후적인 대손경험율과 차이가 크다고 하여 임의 과다설정을 단정하는 것은 합리적이지 않다.

  (나) 또한, 청구법인은 자체적으로 설정한 최소 적립율에 따른 요적립액의 120% 또는 130% 전후 선에서 대손충당금을 적립하여 나름대로 일정 범위 내에서 일관성을 유지하고자 하였으므로 무조건 객관적이고 합리적인 기준이 없다고 할 수는 없다.

 (4) 최근, OOO 분식회계 사태에서 보듯이 기업의 도덕적 해이에 대한 정부의 감시와 규제는 반드시 필요하며, 상호금융업감독규정 역시 상호금융업을 영위하는 조합의 자산건전성 확보를 위한 감시와 규제의 방편이라는 점에서 조합이 감독규정 상 대손충당금 하한에 미달하게 대손충당금을 적립한다면 이를 여러 측면에서 적극 규제할 필요가 있는 것이나, 만약 최소 요적립액 이상의 대손충당금을 적립하는 보수적 회계처리로 인해 과세소득의 감소가 발생하는 문제점이 있다면 이는 입법을 통해 세법상 별도의 한도 시부인 규정을 마련할 사항이지 과세관청이 대손충당금 설정의 상한을 정하여 세무상 불이익을 주는 것은 보수적 회계처리가 중요시되어야 하는 최근의 흐름에 역행하는 것이다.

나. 처분청 의견

 (1) 특별한 사유 및 합리적인 기준이나 객관적인 근거 없이 상호금융업 감독규정에 따른 요적립율 및 대손충당금 적립비율을 매년 일정하지 않게 적용하여 청구법인이 임의로 설정한 대손충당금은 기업회계기준을 위배한 것이므로 금융감독원장이 정하는 대손충당금 적립기준에 따라 적립하여야 하는 최소한의 금액을 초과하여 설정한 대손충당금을 손금불산입한 당초 처분은 정당하다.

 (2) 처분청은 「법인세법」상 대손충당금 한도초과액 손금불산입 관련 규정에 따라 세무조정하여 법인세를 과세한 것이 아니라, 상호금융업감독규정 및 상호금융기관의 신용사업회계처리기준 등에서 ‘합리적이고 객관적인 기준에 따라 대손설정율을 정하고, 그에 따라 산출한 대손추산액을 대손충당금으로 설정하여야 하며, 그 율은 특별한 사유가 없는 한 매기 계속 적용하여야 한다’고 규정하고 있음에도 청구법인이 객관적 기준 및 근거 없이 임의로 대손설정율을 정하고 특별한 사유가 없음에도 매년 그 설정율을 달리 적용하는 등 기업회계기준 등을 명백히 위배하였다고 보아 과다적립한 대손충당금을 부인한 것이다.

 (3) 청구법인은 임의적으로 해당년도의 대손충당금 설정비율을 높인 것일 뿐, 상호금융업 감독규정 및 OOO의 지시공문에서 지시하는 대한 객관적․합리적인 근거나 구체적인 기준을 전혀 제시하지 못하고 있으므로 ‘회수불확실한 채권에 대하여 합리적이고 객관적인 기준에 따라 대손추산액을 산출’하도록 규정한 신용사업 회계처리기준에 적합하게 대손충당금을 설정하였다는 청구주장은 사실과 다르며, 기업회계기준에 부합하는 금액이라는 청구주장은 받아들일 수 없다.

  (가) 「조세특례제한법」제72조의 과세특례를 적용받는 당기순이익 과세법인의 당기순이익이란 기업회계기준 또는 관행에 따라 적정하게 산출된 당기순이익을 말하는 것으로, 일반기업회계기준 57조[채권의 평가]에서는 회수가 불확실한 채권은 합리적이고 객관적인 기준에 따라 산출한 대손추산액을 대손충당금으로 설정하도록 규정하고 있고, 청구법인이적용하고 있는 상호금융기관의 신용사업회계처리기준에서도 대출채권 등에 대한 회수 불확실한 채권에 대하여 합리적이고 객관적인 기준에 따라 대손설정율을 정하고, 그에 따라 산출한 대손추산액을 대손충당금으로 설정하도록 하고 있으며, 이 경우 회수불확실채권은 회수 불확실성의 정도별로 대손율을 달리 정할 수 있으며, 그 율은 특별한 사유가 없는 한 매기 계속적으로 적용하도록 규정하고 있다.

  (나) 쟁점과 관련하여 상호금융업 감독규정 개정안에 따르면, [표1] 상호금융업감독규정 자산건전성 분류기준 및 [표2] 상호금융업감독규정 자산건전성 분류기준에 따른 요적립잔액 적용율의 내용과 같이 상호금융의 재무건선성 기준강화 및 대손충당금 적립기준 상향조정(연도별 단계적 조정)과 관련한 내용이 나타나고, 이를 근거로 각 년도별로 OOO에서 공문으로 지시한 내용을 보면 대손충당금 적립율 조정과 관련하여 하한기준(상호금융업 감독규정의 적립율)은 반드시 적용하도록 지시하고 있고, 상한기준의 경우 개별 농·축협별로 경험손실율 및 예상손실율을 감안하여(또는 합리적이고 객관적인 기준에 따라) 대손설정율을 설정하고, 리스크 관리위원회의 의결을 거쳐서 결정하도록 지시하고 있다.

  (다) 청구법인의 경우 위 상호금융업감독규정에 의한 요적립잔액 적용율을 적용하거나, 개별적으로 경험손실율 또는 예상손실율을 감안하는 등 합리적이고 객관적인 기준에 따라 대손 설정율을 설정하여야 함에도 대손충당금 요적립율 및 대손충당금 적립액을 합리적이고 객관적인 기준없이 임의로 산정하여 상호금융업감독규정의 요적립잔액적용율 보다 대손충당금을 과다하게 적립한 사실이 확인된다.

  (라) 한편, 청구법인의 대손충당금 설정비율이나 금액이 과거경험율, 예상손실률, 여신규모 등 여러 제반 사항을 고려한 합리적․객관적 기준에 의한 것이라면 대손경험율과 대손발생률의 차이가 크지 않아야 할 것이나, 청구법인의 경우 2010년～2014년까지의 채권잔액 대비 대손발생률은 0.20%∼0.53%인데 반해 채권잔액 대비 대손충당금 비율은 1.73∼2.01%로 그 차이가 현격한 것으로 보아 실제 채권잔액의 회수가능성에 대한 추정치에 기초하여 합리적․객관적 기준에 근거하여 대손충당금을 적립했다고 보기는 어려우므로 청구주장은 이유 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

 청구법인이 기업회계기준을 위배하여 대손충당금을 과다적립한 것으로 보아 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

 (1) 조세특례제한법 제72조[조합법인 등에 대한 법인세 과세특례]

  ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세는 2012년 12월 31일 이전에 끝나는 사업연도까지 「법인세법」 제13조 및 같은 법 제55조에도 불구하고 해당 법인의 결산재무제표상 당기순이익[법인세 등을 공제하지 아니한 당기순이익(당기순이익)을 말한다]에 「법인세법」 제24조에 따른 기부금(해당 법인의 수익사업과 관련된 것만 해당한다)의 손금불산입액과 같은 법 제25조에 따른 접대비(해당 법인의 수익사업과 관련된 것만 해당한다)의 손금불산입액을 합한금액에 100분의 9의 세율을 적용하여 과세(이하 이 조에서 "당기순이익과세"라 한다)한다. 다만, 해당 법인이 대통령령으로 정하는 바에 따라 당기순이익과세를 포기한 경우에는 그 이후의 사업연도에 대하여 당기순이익과세를 하지 아니한다.

   2. ｢농업협동조합법｣에 따라 설립된 조합 및 조합공동사업법인

 (2) 조세특례제한법 시행령 제69조[당기순이익과세의 포기 등]

  ② 법제72조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 조합법인등의 설립에 관한 법령 또는 정관 (당해 법령 또는 정관의 위임을 받아 제정된 규정을 포함한다)에 규정된 설립목적을 직접 수행하는 사업(｢법인세법 시행령｣ 제2조 제1항의 규정에 의한 수익사업외의 사업에 한한다)을 위하여 지출하는 금액은 ｢법인세법｣ 제24조 또는 동법 제25조의 규정에 의한 기부금 또는 접대비로 보지 아니하며, ｢법인세법｣ 제25조 제1항 제2호 단서의 규정은 당해 조합법인등에 출자한 조합원 또는 회원과의 거래에서 발생한 수입금액에 대하여는 이를 적용하지 아니한다.

 (3) 법인세법 제60조[과세표준 등의 신고]

  ② 제1항에 따른 신고를 할 때에는 그 신고서에 다음 각 호의 서류를 첨부하여야 한다.

   1. 기업회계기준을 준용하여 작성한 개별 내국법인의 재무상태표․포괄손익계산서 및 이익잉여금처분계산서(또는 결손금처리계산서)

 제66조[결정 및 경정]

  ② 납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 제60조에 따른 신고를 한 내국법인이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정한다.

   1. 신고 내용에 오류 또는 누락이 있는 경우

 (4) 농업협동조합법 제63조[회계의 구분 등]

  ⑤ 조합의 회계 처리 기준에 관하여 필요한 사항은 회장이 정한다. 다만, 신용사업의 회계 처리기준에 필요한 사항은 금융위원회가 따로 정할 수 있다.

다. 사실관계 및 판단

 (1) 청구법인의 매 사업연도말 대손충당금 적립현황과 처분청의 대손충당금 부인 내역은 아래 [표3]과 같다.

 (2) 처분청이 제출한 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다.

  (가) 처분청의 조사종결복명서에 의하면, 청구법인이 객관적이고 합리적인 기준 없이 상호금융감독규정의 대손충당금 최소적립율(요적립율)을 임의로 상향조정하였고, 요적립율에 따른 대손충당금 적립비율도 임의로 상향조정하여 2010년∼2012년 대손충당금 OOO원 과다설정분에 대하여 손금불산입하였다.

  (나) 청구법인이 설정한 “대손충당금 요적립율” 및 요적립율에 따른 “연도별 대손충당금 설정내역”을 보면 [표4]과 같이 2011∼2013년 요적립잔액 적용율을 상호금융업감독규정의 적용율보다 높게 적용한 사실이 나타나며, [표5]에서 보면 연도별 대손충당금 적립액은 상호금융업감독규정의 요적립비율에 비하여 139.3%∼197.8%까지 과다하게 설정하였다.

  (다) 청구법인이 보관하고 있는 2011.12.14. 리스크관리위원회의 부의자료 및 결정내용을 보면 부의사유에 “금융당국의 자산건전성 분류기준 및 대손충당금 강화 관련 발표(금융위원회 보도자료 : ‘가계부채 연착륙 종합대책’, 2011.6.29)에 따라 자산건전성 분류단계별 대손충당금 요적립률 조정이 요구되며, 금융당국 조치기준 적립개선 기간은 2년 유예 후 2014년∼2016년까지 적립율을 조정하도록 하였으나, 재무구조 건전성 강화와 선제적인 채권관리를 위하여 2011∼2013년에 걸쳐 요적립률을 조정하고자 함”으로 기록되어 있고, 위 사유 외에 상호금융업 감독규정에 의한 특별한 사유가 있거나 객관적이고 합리적인 기준에 대한 자료는 제시하지 못하고 있다.

  (라) 2012년 4차 리스크관리위원회 부의 사항에서 대손충당금 적립비율을 요적립액 대비 130% 이내로 정하고 있으나 이에 대한 특별한 사유나 객관적이고 합리적 기준에 대한 자료(회의록 등 없음)를 제시하지 못하고 있는 반면, 청구법인의 실제 대손충당금 적립비율은 요적립비율의 139.3%∼197.8%까지 연도별로 다르게 설정되어 있다.

  (마) 조사청이 2016.3.10. 청구법인의 기획총무팀 계장 현OOO을 상대로 작성한 문답서의 주요내용은 아래와 같다.

 (3) 청구법인은 상호금융업감독규정의 대손충당금 요적립액이 상호금융업을 영위하는 조합의 자산건전성 확보를 위한 최소기준금액을 의미하는 것으로, 청구법인은 최소기준 이상을 적립하여 관련 규정을 충족하였다고 주장하면서 아래와 같은 자료를 제출하였다.

  (가) 금융감독원 재무보고에 관한 실무의견서 2004-2(2004.5.12.)

  (나) OOO 공문(상금여43301-772, 2009.8.17.)은 신용대손충당금 설정방법 및 유의사항을 알리는 내용으로, 대출자산의 경험손실률 및 예상손실률을 감안하여 감독규정 하한기준 100%이상 충분히 적립하여 상호금융업감독규정 제12조를 준수하라는 내용으로 위 실무의견서와 내용이 유사하다.

 (4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 기업회계기준에 따라 적정한 대손충당금을 적립하였다고 주장하나, 청구법인은 상호금융업감독규정에 의한 요적립잔액 적용율을 적용하거나, 개별적으로 경험손실율 또는 예상손실율을 감안하는 등 합리적이고 객관적인 기준에 따라 대손 설정율을 설정하여야 함에도 대손충당금 요적립율 및 대손충당금 적립액을 합리적이고 객관적인 기준 없이 임의로 산정하여 상호금융업감독규정의 요적립잔액 적용율 보다 대손충당금을 과다하게 적립한 점, 청구법인은 2010년∼2014년까지의 채권잔액 대비대손발생률은 0.20%～0.53%에 불과함에도 채권잔액 대비 대손충당금 비율은 1.73%∼2.01% 수준으로 그 차이가 현격한 것으로 나타나 합리적․객관적 기준 없이 대손경험률 대비 과도한 대손충당금을 적립한 것으로 보이는 점, 청구법인은 리스크관리위원회에서 대손충당금 적립율을 상향조정하였음에도 상호금융업 감독규정에 의한 특별한 사유가 있거나 대손추산액의 산정내역 및 근거 등 합리적인 조정기준 등을 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 청구법인의 대손충당금 과다전입액을 손금부인하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.