1. 처분개요

가. 청구법인은 2002.6.10. 개업하여 초음파와 적외선을 이용한 컴퓨터, 모바일 단말기의 입력기기 개발 및 판매를 주업으로 설립된 업체로 주요 원재료를 수입하여 국내에서 가공한 후 수출하는 법인사업자로서, 해외기업과 수출을 위하여 매출액을 일정금액 이상으로 증대시키는 것이 은행권에서 부당하게 대출을 받을 목적으로 중국 OOO 소재 OOOCo 사장 황OOO과 서로 공모하여 부가가치세 2011년 제2기부터 2014년 제2기까지의 과세기간 중 86회에 걸쳐 원자재 I.C Chip(이하 “쟁점재화”라 한다)의 단가OOO를 약 100배 부풀려 수출 후 재반입하는 등의 비정상적인 거래형태를 이용하여 수출과 수입을 부풀리는 허위거래를 하는 과정에서 수취한 세금계산서 OOO원(이하 “쟁점수입세금계산서”라 한다)에 의하여 각 과세기간별 부가가치세 신고시 OOO원의 매입세액을 공제(환급) 받았다.

나. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구법인에 대한 법인세통합조사를 실시한 결과, 쟁점수입세금계산서 등에 대하여 매입세액 불공제(OOO원), 세금계산서불성실가산세(OOO원), 부당과소(초과환급)신고가산세(OOO원), 납부(환급)불성실가산세를 적용하도록 처분청에 과세자료를 통보하였으며, 처분청은 이에 따라 2015.6.10. 청구법인에게 부가가치세 2011년 제1기분 OOO원, 2011년 제2기분 OOO원, 2012년 제1기분 OOO원, 2012년 제2기분 OOO원, 2013년 제1기분 OOO원, 2013년 제2기분 OOO원, 2014년 제1기분 OOO원, 2014년 제2기분 OOO원을 각 경정ㆍ고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2015.9.7. 이의신청을 거쳐 2016.2.1. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 아래와 같은 이유로 쟁점재화의 거래는 전액 가공거래가 아니다.

  (가) 청구법인의 쟁점재화에 대한 수입거래는 외형을 부풀리기 위한 순환거래라고 인정된다 하더라도 쟁점재화의 실물의 이동(관세청 및 법원도 인정)에 의한 거래이고, 대금의 수수가 있었으므로 전액 가공거래로 보기 어렵다.

  (나) 관세청장은 쟁점재화의 실제 가치가 개당 OOO의 가격을 부풀려서 허위수출입 순환거래를 하였다 하여 수정세금계산서 발행 하고 고발하였으며, OOO지방법원과 OOO지방법원 OOO지원(2016.3.16. 선고 2016고단128․2016.6.23. 선고 2015고합260 판결)도 쟁점재화의 실제 가치를 개당 OOO로 하여 청구법인 및 대표이사에게 가격조작 및 허위신고의 죄로 벌금형 등을 선고하였다.

따라서, 매입세액불공제금액(OOO원) 중 거래금액이 확인되는 부분(OOO원)은 매입세액불공제금액에서 제외하고, 관련 세금계산서불성실가산세도 경정(OOO원)되어야 한다.

  (2) 아래와 같은 이유로 부당과소(초과환급)신고가산세를 일반과소(초과환급)신고가산세를 적용하여야 한다.

   (가) 부당과소신고가산세의 요건인 “부정행위에 의한 과소신고”란 납세의무자의 과소신고 행위가 아래의 두 가지 요건을 모두 충족하여야 하는 것으로, 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 적극적인 행위에 의하여 과세표준을 과소 신고하는 경우로서 그 과소신고가 조세포탈의 목적에서 비롯된 것이야 한다. 또한, 어떠한 행위가 조세법상 ‘부정행위’에 해당하는지 여부를 가림에 있어서도, ‘부정행위’는「조세범처벌법」제3조에 규정하고 있어 형사처벌의 구성요건으로 되어 있으므로, 형사처벌 법규의 구성요건에 준하여 엄격하게 해석하여야 할 것을 요구하고 있다.

   (나) 이 건 수입(매입)거래와 관련하여 청구법인은 수입세금계산서를 발행하는 세관장에게 매입세액을 먼저 납부하여야만 물품을 반출할 수 있어, 반드시 매입세액을 세관장에게 납부한 이후에 부가가치세 매입세액 공제신고를 통하여 환급받는 구조로, 청구법인이 수입세금계산서를 발행받고 매입세액을 납부하지 않거나, 세관장이 수입세금계산서를 발행하고 신고납부의무를 면탈할 가능성은 없으며, 수출(매출)거래와 관련하여 동 수입된 물품은 전량 청구법인이 해외법인으로 수출(영세율 적용대상으로 세금계산서 발행의무 없음)한 것으로, 청구법인이 매출거래와 관련하여 추가적으로 사실과 다른 매출 세금계산서를 발급한 바가 없으므로, 청구법인이 매출세액을 신고․납부 누락하거나, 신고․납부한 후 이를 환급받는 등의 방법으로 부가가치세 매출세액 신고납부의무를 면탈할 가능성도 없다.

   (다) 청구법인은 매입액 중 상당금액을 재고자산 등의 자산으로 계상하여 이익을 과대계상하였으며, 이로 인하여 법인세 과세표준를 과다하게 신고하였고, 조사청의 법인세통합조사를 통하여 법인세 과세표준이 감소되는 처분을 받았으므로, 청구법인은 부가가치세 과다환급 신고한 거래와 관련하여 법인세를 면탈한 점이 없으며, 또한 국가의 조세수입의 감소를 가져오게 될 것이라는 점에 대하여 어떠한 인식이나 의도도 없었다.

 따라서 이 건은 부당과소신고가산세 적용이 아니라 일반과소신고가산세 적용이 되어야 할 것이다.

나. 처분청 의견

 (1) 청구법인은 쟁점재화의 원자재 가액이 개당 OOO이므로 가공거래가 아니라는 주장이나, 아래와 같은 이유로 가공거래에 해당한다.

   (가) 실질과세원칙에 따라 가공거래로 판단한 적법한 과세처분이다. 청구법인 대표이사(김OOO)는 문답서에서 “홍콩계좌로 송금된 자금은 원천은 무엇입니까?”라는 질문에 “직수출거래를 통해 우리 회사로 선입금 받은 대금을 되돌려 준 것입니다.”라고 진술하고 있고, “수출입 부풀리기 거래는 어떤 방식으로 진행되었나요?”라는 질문에 “수출처 중 하나인 OOO로부터 우리 회사에 수출대금을 먼저 입금한 후에 1～2일내에 수입대금 조로 수출대금과 동일한 금액을 수입업체에 송금하게 되면 하나의 거래가 완결되는 구조입니다.”라고 진술하고 있듯이 설령, 불용재화의 실제 이동이 있었다고 하더라도 이동된 재화에 대한 대가 지불과 수취가 전혀 없었으므로 이는 재화의 거래를 가장하여 외형을 부풀리기 위하여 자금만 주고받은 가공거래에 해당한다.

  따라서, 쟁점재화는 사전 모의를 통한 허위거래임이 명백하므로 원자재의 단가 존재여부에 따라 거래의 실질이 달라지는 것은 아니다.

   (나) 허위 수출․입에 대한 사전 모의행위가 있었다. 청구법인은 해외 거래처 황OOO․박OOO등과 사전에 실물거래 없이 허위 Invoice 및 사실과 다른 세금계산서를 주고받기로 공모하여 세금계산서가 허위임을 인지하고 있었음이 청구법인 대표이사 김OOO의 문답서 및 이메일 자료에 명백히 나타나 있다.

   (다) 가공 매출․매입 행위에 해당함을 사전에 인식하였다. 청구법인은 황OOO과의 수출․입 품목인 불용 원자재 쟁점재화의 단가가 현저하게 (약100배)부풀려져 있다는 사실을 사전에 알고 있었으며, 그 사실을 알고도 세관에 부풀린 매입으로 신고하고 수입세금계산서를 교부받았는바, 이러한 행위가 가공 매출․가공매입행위에 해당함을 사전에 인지하고 있었다. 또한 OOO 주식회사와의 거래시 재화나 용역의 공급 없이 청구법인의 필요에 따라 세금계산서 거래금액만을 결정하여 세금계산서 발행을 요구하였음이 OOO 주식회사 박OOO 사장과의 이메일자료에서 확인할 수 있다.

  (2) 청구법인은 매출을 증대시킬 목적으로 해외 특정거래처와 허의의 수출 및 수입거래를 하기로 공모하고, 그에 따라 허위의 Invoice 및 수입면장을 작성하는 등 부정한 방법으로 불용의 재화를 수입하는 것으로 가장하고 그 가액을 단가의 100배 이상으로 부풀려 수입신고한 후 세관장으로부터 세금계산서를 발급받아 부가가치세 매입세액을 과다하게 공제(환급)받은 것은「조세법처벌법」제3조 제6항 각호에서 열거하는 사기나 그 밖의 부정한 행위에 해당하므로「국세기본법」제47조의 3 제2항 제1호 가목에 따른 가산세율(40%)을 적용하는 것이다(국세청 법령해석과 - 1328, 2015.6.10. 참고).

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

  ⓛ 순환거래를 통한 외형부풀리기에 이용된 원자재 거래 모두가 가공거래인지 여부

  ② 사실과 다른 수입세금계산서를 발급받아 매입세액공제를 받은 것에 대하여 부정과소신고가산세를 부과할 수 있는지 여부

나. 관련 법령 등

  (1) 부가가치세법

   제32조【세금계산서 등】① 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 다음 각 호의 사항을 적은 계산서(이하 "세금계산서"라 한다)를 그 공급을 받는 자에게 발급하여야 한다.

1. 공급하는 사업자의 등록번호와 성명 또는 명칭

2. 공급받는 자의 등록번호. 다만, 공급받는 자가 사업자가 아니거나 등록한 사업자가 아닌 경우에는 대통령령으로 정하는 고유번호 또는 공급받는 자의 주민등록번호

3. 공급가액과 부가가치세액

4. 작성 연월일

5. 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항

    제39조【공제하지 아니하는 매입세액】 ① 제38조에도 불구하고 다음 각 호의 매입세액은 매출세액에서 공제하지 아니한다.

2. 세금계산서 또는 수입세금계산서를 발급받지 아니한 경우 또는 발급받은 세금계산서 또는 수입세금계산서에 제32조 제1항 제1호부터 제4호까지의 규정에 따른 기재사항(이하 "필요적 기재사항"이라 한다)의 전부 또는 일부가 적히지 아니하였거나 사실과 다르게 적힌 경우의 매입세액. 다만, 대통령령으로 정하는 경우의 매입세액은 제외한다.

(2) 국세기본법

     제14조【실질과세】② 세법 중 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식에 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다.

     제47조의3【과소신고·초과환급신고가산세】① 납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 및 「농어촌특별세법」에 따른 신고는 제외한다)를 한 경우로서 납부할 세액을 신고하여야 할 세액보다 적게 신고(이하 이 조에서 "과소신고"라 한다)하거나 환급받을 세액을 신고하여야 할 금액보다 많이 신고(이하 이 조에서 "초과신고"라 한다)한 경우에는 과소신고한 납부세액과 초과신고한 환급세액을 합한 금액(이 법 및 세법에 따른 가산세와 세법에 따라 가산하여 납부하여야 할 이자 상당 가산액이 있는 경우 그 금액은 제외하며, 이하 "과소신고납부세액등"이라 한다)의 100분의 10에 상당하는 금액을 가산세로 한다. (단서 생략)

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 해당 호에 따른 금액을 가산세로 한다.

1. 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우 : 다음 각 목의 금액을 합한 금액

가. 부정행위로 인한 과소신고납부세액등의 100분의 40(국제거래에서 발생한 부정행위로 과소신고하거나 초과신고한 경우에는 100분의 60)에 상당하는 금액. 다만, 부정행위로 과소신고(「소득세법」제70조 및 제124조 또는 「법인세법」 제60조, 제76조의17 및 제97조에 따른 신고만 해당한다)한 자가 복식부기의무자 또는 법인인 경우에는 그 금액과 부정행위로 인하여 과소신고된 과세표준 관련 수입금액에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.

나. 과소신고납부세액등에서 부정행위로 인한 과소신고납부세액등을 뺀 금액의 100분의 10에 상당하는 금액

  (3) 국세기본법 시행령

    제27조의2(과소신고가산세) ① 법 제47조의3을 적용하는 경우 과소신고한 과세표준은 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준과 납세자가 신고한 과세표준과의 차액을 한도로 한다. 이 경우 소득세 또는 법인세의 과세표준을 결손으로 신고하거나 부가가치세의 과세표준을 환급받을 세액이 있는 것으로 신고하였을 때에는 과소신고한 과세표준은 결손이나 환급받을 세액이 없는 것으로 보아 계산한다.

 (4) 조세범처벌법

   제3조【조세 포탈 등】① 사기나 그 밖의 부정한 행위로써 조세를 포탈하거나 조세의 환급ㆍ공제를 받은 자는 2년 이하의 징역 또는 포탈세액, 환급ㆍ공제받은 세액(이하 “포탈세액등”이라 한다)의 2배 이하에 상당하는 벌금에 처한다. (단서 생략)

⑥ 제1항에서 “사기나 그 밖의 부정한 행위”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위로서 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다.

1. 이중장부의 작성 등 장부의 거짓 기장

2. 거짓 증빙 또는 거짓 문서의 작성 및 수취

3. 장부와 기록의 파기

4. 재산의 은닉, 소득ㆍ수익ㆍ행위ㆍ거래의 조작 또는 은폐

5. 고의적으로 장부를 작성하지 아니하거나 비치하지 아니하는 행위 또는 계산서, 세금계산서 또는 계산서합계표, 세금계산서합계표의 조작

6.「조세특례제한법」제24조 제1항 제4호에 따른 전사적 자원관리설비의 조작 또는 전자세금계산서의 조작

7. 그 밖에 위계(僞計)에 의한 행위 또는 부정한 행위

다. 사실관계 및 판단

(1) 심리자료를 보면, 청구법인은 해외기업과 수출을 위하여 매출액을 일정금액 이상으로 증대시키는 것이 영업에 도움이 될 것으로 판단하여 중국 OOO 소재 OOOCo 사장 황OOO 등과 서로 공모하여 2011년부터 2014년까지 쟁점재화를 해외법인에게 실제가격(OOO)의 100배 정도 부풀린 가격으로 수출하고, 동 수출에 대응하여 해외법인으로부터 I.C. chip을 수입하는 거래를 통하여 매출실적을 부풀리는 거래를 하면서 동 I.C. chip을 수입하는 과정에서 세관장이 수입세금계산서를 발행하였으며, 청구법인은 관련 부가가치세 매입세액을 세관장에게 납부하고 부가가치세 신고를 통하여 매입세액을 공제(환급)받은 것으로 나타난다.

  (2) 처분청은 청구법인에 대한 조사청의 법인세통합조사결과에 따라 쟁점매입세금계산서에 대하여 아래와 같이 매입세액불공제, 세금계산서불성실가산세(2%),부당과소(초과환급)신고가산세(40%), 납부(환급)불성실가산세를 적용하여 해당 과세기간 부가가치세를 경정․고지하였고, 입증자료로 과세기준자문회신, 청구법인대표이사 문답서, 황OOO․박OOO와의 이메일, 가공거래확인서 등을 제출하였다.

   (가) 처분청의 청구법인의 사실과 다른 세금계산서의 매입세액 공제 세부내역은 아래 <표1>과 같다.

<표1>

   (나) <표1>의 사실과 다른 매입세액(OOO원)에 대하여 처분청이 이 건 부가가치세를 경정․고지한 내역은 아래 <표2>와 같다.

<표2>

 (3) 청구법인은 이 건과 관련 법원 판결문대로 쟁점물품에 대하여 개당 OOO에 대하여 실제거래로 인정할 경우, 기별 매입세액불공제금액이 아래 <표3>과 같다고 주장하였다.

<표3>

  (4) 청구법인은 조사청이 아래 <표4>의 쟁점수입세금계산서의 거래를 가공거래로 판단하여 전체공급가액에 대하여 2%의 세금계산서불성실가산세(「부가가치세법」제60조 제3항 제2호 적용)를 산정하였으나, 쟁점재화 개당 OOO에 대하여 실제거래로 인정할 경우, 이에 대한 공급가액에 대하여 1%(「부가가치세법」제60조 2항 5호)를 적용하여 가산세를 재계산․산정한 청구금액이 아래 <표5>와 같다고 주장하였다.

<표4>

<표5> 세금계산서 불성실 가산세

 (5) 청구법인은 처분청이 쟁점세금계산서의 수입거래를 부당행위로 판단하여 전체 매입세액에 대하여 부당과소신고가산세(「국세기본법」제47조의3 제2항 제1호 적용)를 아래 <표5>와 같이 적용하였으나, 쟁점재화 개당 OOO에 대하여 실제거래로 인정하고, 부당행위가 아닌 것이므로, 과다 신고한 매입세액에 대하여 일반과소신고가산세(「국세기본법」제47조의3 제1항)를 적용하여 가산세를 재계산․산정한 금액이 아래 <표6>과 같다고 주장하였다.

<표5> 처분청과 청구법인의 과소신고가산세 주장내역

 (6) 또한, 청구법인은 아래 <표6>과 같이 매입액 중 상당금액을 재고자산 등의 자산으로 계상하여 이익을 과대계상 하였으며, 이로 인하여 법인세 과세표준을 과다하게 신고하였고, 조사청의 법인세통합조사를 통하여 처분청으로부터 법인세 과세표준이 감소되는 처분을 받았으므로, 청구법인이 이 건 부가가치세 과다환급 신고한 거래와 관련하여 법인세를 면탈한 점이 없으며, 또한 국가의 조세수입의 감소를 가져오게 될 것이라는 점에 대하여 어떠한 인식이나 의도도 없었다고 주장하였다.

<표6> 법인세 조사 결과 내역

(7) 청구법인의 이 건 관련 OOO지방법원 및 OOO지방법원 OOO지원의 판결(2016.3.16. 선고 2016고단128 판결은 1심으로 종결되었고, 2016.6.23. 선고 2015고합260 판결은 현재 2심 진행 중임)의 주요 내용은 아래와 같다.

(8) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 쟁점ⓛ에 대하여 살피건대, 가공거래는 재화 또는 용역을 공급받지 아니하고, 실물의 이동 없이 세금계산서만을 수수한 경우를 말하는 것인바, 이 건의 경우 OOO지방법원 및 OOO지방법원 OOO지원은 관세청의 고발내용을 수용하여 쟁점재화의 가치를 개당 OOO로 하여 수입한 거래를 인정하여 판시하였고, 동 판결은 OOO법원(2016.11.10. 선고 2016노2022)의 판결로 확정된 점, 관세청은 2011.1.3.부터 2014.12.22. 교부한 쟁점수입세금계산서에 대하여 쟁점재화에 대해 개당 OOO를 인정하여 2015.12.10.에 부(-)의 수정수입세금계산서를 발급한 것으로 나타나고 있고, 법원에서도 이를 인정하는 판결을 한 점에서 쟁점재화의 거래에 따른 대금의 수수가 없었다고 볼 수 없고, 이에 따라 부가가치세 과세대상 재화의 거래가 전혀 없었다고 볼 수 없으므로 쟁점수입세금계산서 모두를 가공거래로 볼 수 없으며, 쟁점재화의 가치를 개당 OOO로 하여 수입한 거래분에 대하여는 실물거래가 있었던 것으로 보인다.

 따라서, 쟁점재화의 가치를 개당 OOO로 하여 수입한 거래분에 대하여는「부가가치세법」제38조 제1항 제2호 및 제60조 제2항 제5호에 따라 공제되는 매입세액 및 가산세를 경정하여야 할 것으로 판단된다.

(9) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대,「국세기본법」제47조의3 제2항이 부당과소신고의 경우에 가산세를 중과하는 이유는 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 경우에는 조세의 부과와 징수가 불가능하거나 현저히 곤란하므로 납세의무자로 하여금 성실하게 과세표준을 신고하도록 유도하기 위하여 ‘부당한 방법’에 의하지 아니한 일반과소신고의 경우보다 훨씬 높은 세율의 가산세를 부과하는 제재를 가하려는 것으로 이해되고, 부당과소신고가산세의 요건인 '부당한 방법으로 한 과세표준의 과소신고'란 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 적극적인 행위에 의하여 과세표준을 과소 신고하는 경우로서 그 과소 신고가 조세포탈의 목적에서 비롯된 것을 의미한다고 보아야 하는 점(대법원 2015.1.15. 선고 2014두11618 판결, 같은 뜻임), 법원 및 관세청장은 쟁점재화의 거래에 대하여 개당 OOO의 일부거래를 실제거래로 인정하고 있는 점, 청구법인은 세관장으로부터 쟁점수입세금계산서를 교부받고 이를 매입세액으로 공제(환급)받았는바, 쟁점수입세금계산서는 세관장이 발급한 것으로 청구법인은 세관장에게 매출세액을 납부하고 해당 매출세액의 범위 내에서 매입세액을 공제받아 국가의 조세수입의 감소를 초래하지 아니하였으므로 포탈된 부가가치세는 없는 것으로 보이고, 법인세의 경우에도 과세표준을 과다하게 신고하여 처분청으로부터 과세표준이 경정(감)되는 처분을 받은 것이므로 수출과 수입을 부풀리는 이 건의 거래가 조세포탈의 목적에서 비롯된 것으로 보기 어려워 보인다.

 따라서 이 건의 경우「국세기본법」제47조의3 제1항에 따른 일반과소신고가산세를 적용하여 부가가치세액을 경정하여야 할 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.