[주 문] OOO세무서장이 2015.2.17. 청구법인에게 한 법인세 2010사업연도분 OOO원, 2011사업연도분 OOO원 및 2012사업연도분 OOO원 합계 OOO원과 양도소득세 2012년 귀속분 OOO원 및 2013년 귀속분 OOO원 합계 OOO원의 각 부과처분 및 소득금액변동통지금액 2010년 귀속분 OOO원, 2011년 귀속분 OOO원, 2012년 귀속분 OOO원의 각 처분은 이를 취소한다. |
[이 유] |
1. 처분개요 가. 청구법인은 2005.4.11.부터 경기도 OOO에서 의류 제조업 및 도․소매업 등을 영위하는 법인사업자로, 청구법인의 대표이사인 연OOO이 100% 지분을 보유하고 있는 중국 소재 OOO복장 유한공사(이하 “OOO”라 한다)에게 2010～2012년 기간 동안 총 OOO원, 이하 “쟁점금액”이라 한다)을 송금하였고, 2007년 10월 OOO에 대한 채무 OOO원을 출자전환하면서 교부한 청구법인의 주식 40,000주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 2013년 1월 OOO원에 취득하면서 현금 OOO원의 송금 및 미수금의 상계 등으로 양수대금을 지급하였으며, 2010～2012년 기간 동안 OOO에 외주가공비와 별도로 OOO공정에 따른 가공비 총 OOO원, 이하 “쟁점비용”이라 한다)을 지급하였다. 나. OOO(이하 “조사청”이라 한다)은 2014.9.25.～2015.1.10. 기간 동안 청구법인에 대한 세무조사를 실시한 결과, 쟁점금액이 실질적으로 청구법인의 대표이사에게 귀속된 것이고, OOO가 쟁점주식을 양도한 것과 관련하여「법인세법」에 따른 원천세를 신고하거나 비과세 또는 면제신청서를 제출한 사실이 없으며, 쟁점비용은 지급의무 및 증빙이 없는 비용으로 보아 손금불산입하여 2015.2.17. 청구법인에게 아래 <표1>과 같이 법인세 및 양도소득세를 각 경정․고지하고 쟁점금액에 대해 대표자 상여로 소득처분을 하여 소득금액변동통지를 하였다. <표1> (단위 : 원) 다. 청구법인은 이에 불복하여 2015.4.21. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 청구법인은 의류 제조업 및 도․소매업을 영위하는 회사로 원재료를 중국에 소재하는 OOO에게 공급하여 OOO에서 제조하고 청구법인은 외주가공에 대한 대가로 OOO에게 외주가공비를 지급하고 있으며, 대표이사, 친인척 및 OOO가 청구법인의 주식 96%(2011년부터는 98%)를 소유하고 있고 청구법인의 대표이사인 연OOO은 OOO의 주식을 100% 소유하고 있다. OOO는 중국의 OOO 당국이 2010년 12월 법인세 감면 등의 조건을 제시하면서 외자유치를 종용하여 2010년 미화 OOO달러, 2011년 및 2012년 각 미화 OOO달러의 증자를 진행하게 되었고 OOO가 청구법인으로부터 기존 외주가공비에 대한 미수금․ 대여금의 수취 및 선수 외주가공비를 통하여 마련된 자금을 대표이사에게 대여하고 이를 대표이사가 증자대금으로 납입하기로 하여 청구법인은 2010.12.24.～2012.5.2. 기간 동안 OOO에 미화 OOO원, 쟁점금액)를 송금하고 현금 및 자본금을 증가시키는 회계처리를 하였다. OOO는 쟁점금액을 외주가공비 미수금 및 대여금 감소, 선수금 증가 및 선급금 감소로 회계처리한 후 쟁점금액을 자본금 계좌로 이체하면서 대표이사에 대한 대여금과 자본금의 증가로 회계처리하였어야 하나, 중국당국의 신속한 증자요청과 시간제약으로 쟁점금액을 OOO의 자본금 계좌로 직접 송금받아 이러한 회계처리를 생략하고 현금과 자본금의 증가로 회계처리를 하였다. 쟁점금액은 정당한 미지급금을 지급한 것으로 가공자산 및 부채를 계상한 것이 아니고, 외부감사인의 회계감사를 통하여 가공자산 및 부채 또는 부외자산 및 부채가 존재하지 않는다는 사실에 대하여 적정의견을 받아왔는바, 처분청이 청구법인의 미지급금, 선급금 및 차입금 등을 가공자산 및 부채라고 본 것은 부당하다. 또한, 부산세관의 고발에 따라 부산지방검찰청에서 쟁점금액과 관련하여 재산국외도피 혐의에 대한 조사를 하였고 그 결과 청구법인에 대하여 혐의없음으로 불기소처분을 하였는바, 불기소결정서에서 청구법인이 OOO에 지급해야할 미지급 외주가공비가 당초 존재하였음이 인정되고 청구법인이 송금한 쟁점금액은 외주가공에 대한 미지급금 등을 지급한 것이지 미지급금 등을 가장한 대표이사의 투자금을 지급한 것이 아님을 명시하고 있다. 쟁점금액을 OOO의 자본금 증자로 회계처리한 실질은 청구법인으로부터 지급받은 미수금 등을 대표이사에게 대여하여 증자대금을 납입받은 것으로 OOO의 회계처리(현금 및 자본금의 증가)의 실질은 OOO가 청구법인으로부터 미수금 등을 지급받아 대표이사에게 대여하고 대표이사로부터 증자대금을 납입받은 것이라 할 것이고, 이러한 OOO의 회계처리가 오류라 하더라도 청구법인이 송금한 거래의 실질(청구법인이 미지급금을 지급하고 OOO는 미수금 등을 수취함)을 변동시킬 수 없다. 청구법인의 대표이사가 의도적으로 국외에서 소득을 증가시키려고 하였다면 굳이 OOO의 증자방법을 이용할 이유가 없는바, 아래 <표2>와 같이 청구법인과 OOO의 이익잉여금이 충분한 상황에서 대표이사가 개인의 국외재산을 증가시키려고 하였다면 이사회 및 주주총회를 통해 OOO의 배당금을 수령할 수 있었다. <표2> 청구법인 및 OOO의 이익잉여금 현황 (단위 : 원) 그리고 소득처분이란 세무조정사항(익금산입)에 대하여 그 소득의 귀속을 확인하는 절차로 세무조정이 없는 한 소득처분은 있을 수 없는바, 청구법인이 쟁점금액을 송금한 것은 OOO에 대한 미지급금 등을 지급한 것으로서 이는「법인세법」상 어떠한 세무조정 대상도 아니고 소득처분(상여)이 있을 수 없으며, 처분청의 의견대로 쟁점금액을 송금한 것이 가공 미지급금 등을 지급한 것이라면 가공 미지급금 등이 계상되었던 사업연도에 익금산입한 후 송금 시점에 각 손금산입 및 익금산입(상여)하였어야 하는데 이러한 일련의 세무조정 과정도 없이 송금시점이 속하는 사업연도에 단순히 상여처분함으로써 세무조정(익금산입)이 없는 소득처분(상여)이라는 모순된 처분을 하고 있다. 따라서, 청구법인이 쟁점금액을 송금한 것과 관련하여 처분청이 OOO의 회계처리에 대한 오류를 이유로 청구법인이 법인자금을 유출하여 대표이사에게 지급한 것으로 보아 상여처분한 것은 거래의 실질을 무시한 부당한 과세이다. 처분청은 쟁점금액과 관련하여 OOO에서 미수금 및 대여금의 감소로 회계처리를 하지 아니한 것과 청구법인의 회계감사시 당초 작성되었던 OOO의 회계감사보고서를 재작성한 것에 비추어 미지급금 등이 상환되지 않고 장부에 그대로 존재하고 있으므로 쟁점금액이 미지급금 등을 지급하기 위한 것은 아니고 OOO에 대한 미지급금, 차입금 및 선급금 등을 가공자산 및 부채로 판단한 바는 없다고 주장하나, 적정하게 송금되어 회계장부상 상계처리된 미지급금 등이 상환되지 않고 장부에 그대로 존재하고 있다고 보면서 쟁점금액을 수령하였던 OOO가 적정하게 회계처리를 수행하지 아니하였으므로 미지급금 등을 지급한 것이 아니라고 주장하는 것은 부당하고, OOO의 회계감사보고서가 재작성된 것은 청구법인에 대한 회계감사시 청구법인에서는 미지급금 등이 지급되어 미지급금 회계처리가 적정히 처리된 반면, OOO는 이에 대한 미수금 회계처리를 수행하지 아니하여 OOO의 감사보고서를 수정한 것으로 감사보고서의 수정은 회계감사 과정에서 일어날 수 있는 정상적인 절차이다. 또한, 처분청은 세무조사결과통지서상 조사항목별 세부내역에서 가공자산․부채를 통해 법인자금이 유출된 것이라 명시하였음에도 답변서에서는 OOO에 대한 미지급금, 차입금 및 선급금 등을 가공자산 및 부채로 판단한바 없다고 주장하는 것은 모순된 것이다. 처분청은 청구법인이 쟁점금액을 송금하도록 권한을 부여받았고 쟁점금액이 대표이사 개인소유의 재산이라고 명시된 계약서가 존재하며, OOO의 자본금 전용계좌로 쟁점금액을 송금하고 대표이사가 대여금에 대한 이자를 OOO에 한 번도 지급하지 아니하여 쟁점금액을 사용하기 위해 법인자금을 부당하게 유출하였고 쟁점금액에 대한 OOO의 회계처리는 청구법인으로부터 대표이사가 쟁점금액을 지급받아 개인적인 용도로 사용하였음을 입증하는 증거라고 주장하나, 청구법인과 대표이사 간에 작성된 계약서는 OOO의 신속한 외자유치를 위해 쟁점금액을 OOO의 자본금 계좌에 바로 송금하는 절차를 이행하기 위한 목적으로 작성된 것이고, 처분청의 주장대로 대표이사가 대여금에 대한 이자를 OOO에 지급한 사실이 없다고 하더라도 이는 중국 과세관청이 OOO에 가지급금 인정이자에 대한 익금산입 등으로 처리할 사안이지, OOO가 청구법인으로부터 미수금을 수취하여 이를 대표이사에게 대여하였다는 거래의 실질에는 아무런 영향을 미칠 수 없다. 처분청은 대표이사가 OOO로부터 배당을 받게 되면 배당에 따른 종합소득세가 발생하고 청구법인으로부터 받은 배당금을 해외로 송금하기 위해서는 사용목적이나 자금출처 등을 관계기관에 신고해야 하는 등 절차상 많은 어려움이 있어 이 건 거래와 같이 상거래를 가장하여 외국으로 자금을 송금한 후 대표이사에게 대여하는 방법이 쉽게 대표이사의 국외자산을 증가시킬 수 있는 방법이라고 주장하나, 부산지방검찰청의 조사에서도 쟁점금액은 OOO가 청구법인으로부터 수취한 미수금을 대표이사가 OOO로부터 대여받아 출자하였다는 사실을 명시하였고, 처분청의 답변서에서 OOO가 청구법인으로부터 수취한 자금을 대표이사에게 대여한 것으로 인정하였으므로 이는 쟁점금액이 대표이사의 상여금이 아님을 뒷받침한다. 처분청은 청구법인이 당초 계상하였던 미지급금 등을 가공으로 보아 세무조정한 것이 아니라 대표이사의 증자대금으로 사용되어 미지급금 등과 상계하지 말아야 할 쟁점금액을 변칙적으로 상계한 것에 대해 이를 바로잡는 세무조정을 한 것이라 주장하나, 처분청은 청구법인에게 발송한 세무조사결과통지서상 조사항목별 세부내역의 조사내용에는 쟁점금액에 대해 가공자산을 통한 법인자금 유출이라고 명시하였음에도 불구하고 답변서에서 미지급금 등을 가공부채 등으로 본 것은 아니라고 함으로써 서로 다른 주장을 하고 있으며, 처분청의 주장대로라면 청구법인이 상계처리한 미지급금에 대하여 손금산입(△유보)하고 익금산입(상여)하는 처분을 하여야 하는데 상여처분만 하였으므로 모순된다. (2) 청구법인은 2007년 10월에 OOO에게 지급되어야 할 외주가공비로 계상되어 있는 미지급금 OOO원을 출자전환하면서 OOO는 청구법인의 주식을 1주당 OOO원에 40,000주를 인수하였고, 청구법인은 출자전환이 이루어진 후 2013.1.31. OOO로부터 출자전환된 자기주식(쟁점주식)을 OOO원에 취득하였으며, 취득대금은 현금 지급, 선급금 및 미수금의 상계 등으로 회계처리하고 2012.12.4., 2013.1.13. 및 2013.3.31. OOO로 미화 OOO원)를 송금하였다. 한․중 조세조약 제13조 제5호에 따르면 부동산 및 고정사업장 등 제1호부터 제4호까지 열거되지 아니한 양도소득은 양도인의 거주지인 체약국에서만 과세한다고 명시되어 있고 주식을 양도한 OOO는 중국법인으로서 처분청에서 과세한 쟁점주식의 양도소득은 한국에서 과세되지 아니한다. 2014.1.1. 개정된「법인세법」제98조의4 제3항에 의하면 개정 전 법률에서 비과세․면제신청서 제출을 일종의 협력의무로 규정하던 것을 강제규정으로 변경하여 실질 소득귀속자 파악 절차를 엄격하게 관리함으로써 조세조약에 따른 비과세․면제 적용의 정당성을 제고하기 위한 취지로 도입된 규정이다. 즉, 개정 전「법인세법」제98조의4에서는 조세조약에 따라 비과세 또는 면제를 받으려는 외국법인은 비과세 또는 면제에 관한 신청을 하여야 한다고만 규정하고 있을 뿐 면제신청을 하지 않을 경우 어떻게 처리해야 하는지에 대해서는 명확하게 규정하고 있지 않는바, 이와 같은 개정 전「법인세법」에서의 비과세․면제신청서의 제출은 일종의 협력의무로서의 기능만 수행할 뿐으로 신청서 제출여부와는 관계없이 면제되는 것이다. 만약, 처분청이 청구법인에 대하여 원천징수세액을 추징한다면 2014.1.1. 이후 적용되는 법과 같이 원천징수금액을 경정청구할 수 있는 규정도 없는 상태에서 한․중 조세조약상 국내 면제소득에 대하여 청구법인이 세부담을 지게 되므로 한․중 조세조약 규정에 부합하지 않고 2014.1.1. 전후로 지급하는 소득에 대하여 과세형평성에 어긋나는 결과를 초래한다. 처분청은 청구법인이 쟁점주식을 양도하여 OOO가 양도소득이 발생하였음에도 중국내 정부 또는 지방자치단체에 양도소득과 관련한 세금을 납부한 사실을 입증하지 못하고 있고 이로 인해 비과세 또는 면제신청서를 제출하지 못하여 원천세를 결정하였다고 주장하나, 한․중 조세조약 제13조 제5호에 의하면 양도소득이 양도인 거주지인 체약국(이 건의 경우 중국)에서만 과세한다고 명시되어 타방체약국(이 건의 경우 한국)에 원천적으로 과세권 자체가 없고, 양도인의 거주지인 체약국에서 과세하지 않았을 경우 타방체약국에서 과세한다고 규정하고 있지 않다. 처분청은 개정 전「법인세법」에서도 조세조약상 비과세․면제를 받으려는 외국법인은 비과세․면제신청을 하도록 되어 있으므로 개정된「법인세법」제98조의4는 창설적 규정이 아니라 선언적 규정이라고 주장하나,「법인세법」의 개정은 비과세․면제신청을 강행규정으로 변경하여 실질 소득귀속자 파악을 엄격하게 함으로써 조세조약에 따른 비과세․면제 적용의 정당성을 제고하기 위한 취지이고 개정 전「법인세법」은 협력의무에 불과한 규정이다. 처분청은「법인세법」개정 전에도 경정청구가 가능하였고 청구법인이 한국 및 중국 어디에서도 조세를 납부하지 않겠다는 의도로 보인다고 주장하나, 쟁점주식의 양도거래에 대하여 국내에서 원천징수할 의무가 없기 때문에 이를 이행하지 않은 것일 뿐이고 OOO는 추후 중국에 세금을 납부할 것이라고 내부적으로 의사결정을 한바 있다. 처분청은 청구법인의 주장이 조세조약의 목적에 반하는 것으로서 변칙적인 회계처리를 통해 조세회피를 하였다고 주장하나, 청구법인의 재무제표는 외부감사인의 회계감사를 통하여 기업회계기준에 따라 적정하게 작성된 것으로 청구법인이 조세회피를 목적으로 변칙적인 회계처리를 하였다는 것은 근거가 없는 주장이고, 조세조약에 따라 과세권이 없는 국내에서 적법하게 과세하지 않은 세무처리에 대해서 조세회피를 의도했다는 처분청의 주장을 납득할 수 없다. 처분청은 쟁점주식의 양도에 대해 중국 정부 또는 지방자치단체에서 양도소득에 대해 과세할 수 없다고 판단되어 한국에서 과세하는 것이 타당하다고 주장하나, OOO가 중국 정부 또는 지방자치단체에 세금을 납부한다면 경정청구를 통하여 원천세를 환급받을 수 있다는 처분청의 주장은 현행 세법 어느 조항에도 근거하지 않은 주장으로 단순히 세액을 추징하기 위한 억지 논리이고, 만약 쟁점주식의 양도소득에 대하여 처분청이 과세권을 행사하는 경우 조세법률주의에 위배되는 처분이다. (3) 청구법인은 외주가공에 대한 대가로 OOO에 외주가공비를 지급하고 있고 OOO가 수행하는 가공공정 중 OOO공정은 아웃도어 제품 등의 겉감과 안감면에 열과 압력만으로 봉제라인을 접착하는 기법으로 주로 지퍼부위 및 팔소매부위 등에 사용된다. 청구법인은 외주가공비 중에 OOO에 대해 설립연도인 2005년부터 2009년까지는 관련 미지급금 계정원장에 별도로 계상하지 않아 왔는데 이는 OOO공정이 가공공정 중의 한 부분으로서 OOO공정 비용에 대한 별도의 지급약정을 하지 않더라도 OOO공정 비용이 외주가공비에 포함되어 있는 것으로 보았으나, OOO는 OOO공정 비용에 대해 청구법인으로부터 외주가공비와 별도로 지급받을 채권으로 계상하여 해당 내역을 이메일을 통해 청구법인에게 보내오고 있었고 OOO공정 비용을 가공비와 별도로 지급할지에 대해서는 내부적으로 논란이 있었다. 청구법인은 OOO공정 비용이 청구법인이 판매하는 의류의 가공을 위해 발생하는 외주가공비의 일부이므로 2010년부터는 OOO에게 외주가공비와 별도로 OOO공정 비용을 지급하는 것으로 의사결정을 하였고 2012년까지 해당 비용을 미지급금 및 선급금 원장에 외주가공비와 별도로 표시하여 지급하였다. OOO공정은 2012년까지만 해도 지금처럼 보편화, 일반화되지 않은 특수한 공정이었기 때문에 비용을 별도로 산정하였으나, 이후 보편화되어 2013년부터는 OOO공정 비용을 외주가공비에 포함하여 산정하고 별도로 표시하고 있지 않았다. 청구법인이 OOO에 지급하는 OOO가공비는 청구법인의 목적사업인 의류제조 및 판매와 직접적으로 관련하여 발생한 비용으로 「법인세법」제19조 제1항 및 제2항에 의한 손금의 정의에 부합함에도 불구하고 처분청이 이를 손금부인한 것은 부당하다. OOO는 OOO공정 비용과 관련하여 2005년 이후 계속적으로 발생하였던 실제 소요비용을 일반 외주가공비와는 별도로 집계하여 청구법인에 청구하였고 청구법인은 2010년부터 이를 지급하고 매출원가로 계상하였는바, 이는 청구법인의 사업과 관련하여 당연히 부담하여야 할 비용이고 청구법인의 설립연도인 2005년부터 2009년까지 외주가공비와 별도로 OOO공정 비용을 계상 및 지급하지 않았던 이유는 OOO가 월별로 보내왔던 공임정산서상에 OOO공정 비용에 대한 내역이 없었는바, 청구법인은 OOO공정이 외주가공 중의 일부로서 OOO공정 비용이 공임정산서상 청구금액에 당연히 포함되어 있는 것으로 보았기 때문이다. 반면, OOO의 입장으로서는 OOO공정은 당시 보편화되지 않은 특수한 공정이었기 때문에 OOO공정 비용을 일반가공비와 구분하여 공임정산서에 포함시키지 않고 별도로 집계하여 청구법인으로부터 지급받을 채권으로 계상하여 해당 내역을 청구법인으로 이메일을 보내오고 있었고, 이러한 대금 청구절차의 실무상 의사소통 혼선으로 인하여 OOO공정 비용의 별도지급 여부에 대해 논란이 있던 중 청구법인은 쟁점비용이 OOO의 가공공정 중 일부인 OOO공정에서 발생하는 비용으로서 청구법인이 부담하는 것이 타당하다는 판단하에 2010년부터 OOO공정 비용을 일반 외주가공비와 별도로 지급하는 것으로 결정하였다. 세무조사 당시 조사청은 쟁점비용에 대한 증빙을 요청하여 청구법인은 계산내역 및 증빙을 제출하였으나 이를 거부하였고 쟁점비용을 장부에 매출원가로 계상하였으므로 장부의 기록내용이 사실과 다르지 않으며, 쟁점비용에 대하여 증빙이 존재함에도 불구하고 증빙이 없다고 본 것은 부당하다. 청구법인은 OOO공정 비용에 대하여 2010년 및 2011년에 비용에 산입하였으나 이를 관세신고시 과세가격에 반영하지 못하였고 관세조사를 통하여 부산세관으로부터 과세가격에 미반영된 웰딩공정 비용에 대하여 관세를 추징당하였는바, 이는 쟁점비용이 가공이 아니라는 것을 의미하고, 청구법인의 담당 관세사의 의견도 쟁점비용과 관련하여 수출자가 수출물품의 제조를 위한 공정 중 OOO공정을 수행함에 따라 지급하여 줄 것을 요구받아 청구법인이 지불한 것으로 외국환을 송금하는 방법으로 지급한 사실이 분명하며 수입물품의 제조행위에 대한 대가로서 지불한 것이므로 실제로 지급하였거나 지급하여야 할 가격에 해당한다고 인정하고 있다. 처분청은 쟁점비용과 관련하여 2011.12.28. 진OOO 본부장의 이메일과 2010.11.15. 연OOO 대표이사의 이메일을 근거로 청구법인은 OOO에게 OOO가공 공정에 따른 임가공비를 별도로 지급하지 아니하고 있었고 OOO에서는 쟁점비용에 대해 매출 및 매출채권으로 계상하지 아니하여 쟁점비용은 지급의무가 없는 것이라고 주장하나, 이메일을 보면 OOO에서 OOO공정 비용을 요청한 것에 대해 진OOO 본부장이 더 이상 요청하지 말라고 한 것은 사업 초기인 2000년대 중반에는 OOO공정은 당시에 보편화되지 않은 특수한 공정이었기 때문에 OOO공정 비용을 일반 가공비와 구분하여 관리하고 지급요청을 하였지만 2010년에는 OOO공정이 보편화되어 과거와 같이 신기술이 아니므로 OOO공정 비용을 과거분과 같이 요청하지 말라는 의미이다. 하지만 OOO에서는 2012년까지 OOO공정 비용을 계속하여 청구하였고 이에 대해 청구법인 대표이사의 의사결정으로 2010～2012년 기간 동안 쟁점비용을 지급하기로 결정하였다. 실제로 2012년까지 OOO에서 청구한 OOO공정 비용에 대해 청구법인의 재무제표에 반영하여 OOO에 지급하였고 재무제표의 최종결재권자인 청구법인의 대표이사도 알고 있는 사실이므로 이는 대표이사가 최종결정권자로 OOO공정 비용을 지급하는 것으로 결정하였다는 것을 의미하는 것이다. 또한, OOO에서 OOO공정 비용이 발생하였던 당시부터 청구법인에 대한 OOO공정 비용에 대해 장부에 매출 및 매출채권으로 계속 계상하였는바, 쟁점비용에 대해서 양자간의 회계불일치가 발생한다는 처분청의 주장은 사실과 다르고, OOO는 2012년까지 청구법인과 외주가공 거래가 있었고 청구법인은 해당 거래에 대한 대금을 2012년까지 모두 지급하였음에도 불구하고 2012년말 OOO의 회계장부상에는 청구법인에 대한 미수금이 미화 OOO 달러가 남아 있는바, 이는 OOO에서는 청구법인에 대해 미수금 채권으로 계상하였지만 청구법인은 미지급금으로 계상하지 않았던 2009년까지의 OOO공정 비용에 해당한다. 처분청은 쟁점비용이 증빙이 없는 가공비용으로서 세무조사 기간 내에 관련 자료를 제출하지 아니하였다고 주장하나, 쟁점비용은 산출근거 및 지급증빙이 존재하고 세무조사 기간 막바지에 해당자료를 제출하였으며, OOO공정 비용이 처음 쟁점이 되어 처분청에서 산출근거를 요구했을 당시 청구법인은 청구서 및 지급증빙은 문서로 갖추고 있었으나 산출근거는 OOO와 엑셀파일로 메일을 통해 주고 받았기 때문에 문서로 갖추어져 있지 않았고 2010년부터 2012년까지 해당 자료를 관리하던 담당자가 부재한 상태였기 때문에 이른 시일내에 찾기가 힘든 상태였다. 또한, OOO는 2013년부터 생산을 중단하여 상주하는 직원이 없어 해당 자료를 찾는데 어려움이 있었고 자료를 수소문 하던 중 근무했던 직원의 이메일을 통해 산출근거를 찾았으나, 조사청 조사담당자는 세무조사가 마무리 단계에 있어 청구법인이 제출한 자료를 묵인하였다. 따라서, 쟁점비용은 OOO공정에서 계속적으로 발생한 것으로 청구법인이 사업과 관련하여 당연히 부담하여야 할 비용이다. 나. 처분청 의견 (1) 청구법인은 쟁점금액을 송금하면서 일부는 OOO에 대한 미지급금, 차입금 및 선수금과 상계처리하고 일부는 선급금의 증가로 회계처리하였다가 추후 청구된 외주가공비와 상계처리하였으며, 청구법인의 회계처리와 관련하여 회계감사를 통해 외부감사인으로부터 적정의견을 받았으므로 조사청이 OOO에 대한 미지급금, 차입금 및 선급금 등을 가공자산 및 부채로 판단한 것은 부당하다고 주장하나, 쟁점금액의 수령과 관련하여 OOO에서 미수금 및 대여금의감소, 선수금의 증가 및 선급금의 감소로 회계처리하지 아니한 사실과 OOO와 청구법인의 회계불일치를 조정하기 위하여 청구법인에 대한 회계감사시 당초 작성되었던 OOO의 회계감사보고서를 재작성한 사실을 볼 때 대표이사의 출자금 송금을 위장하기 위해 청구법인이 OOO에 대한 미지급금, 차입금 및 선수금과 상계처리 및 선급금의 증가로 회계처리한 것 일뿐, 실제로는 미지급금 등이 상환되지 않고 장부에 그대로 존재한 것이므로 조사청이 OOO에 대한 미지급금, 차입금 및 선급금 등을 가공자산 및 부채로 판단하였다는 청구주장은 잘못된 것이다. 청구법인은 쟁점금액에 대해 바로 자본금으로 계상한 것은 회계처리의 오류일 뿐이고 실질은 OOO가 미수금 등을 지급받아 대표이사에게 대여하고 이를 다시 증자대금으로 납입받는 것이므로 단순한 회계처리의 오류로 청구법인이 법인자금을 유출하여 대표이사에게 지급한 것으로 보아 상여로 소득처분한 것은 부당하다고 주장하나, 청구법인이 쟁점금액을 송금하기 시작한 2010.12.24. 청구법인과 대표이사 간 작성된 계약서에 대표이사 연OOO은 OOO의 자본금으로 납입할 본인의 사적자금 미화 OOO달러를 청구법인이 송금하도록 권한을 부여하였고 자본금은 대표이사 개인소유의 자산이라고 명시되어 있는 점과 쟁점금액을 OOO의 상거래 계좌가 아닌 자본금 전용계좌로 송금한 점, OOO와 대표이사 간 금전대차계약서 등이 작성되지 않은 점, 대표이사가 대여금에 대한 이자를 OOO에 한 번도 지급하지 않은 점 및 대표이사에 대한 자금출처 조사시 OOO 지분 취득자금 OOO원에 대해 청구법인으로부터 상여처분을 받은 것으로 소명한 점 등을 볼 때, 대표이사의 출자금으로 쟁점금액을 사용하기 위해 법인자금을 부당하게 유출하였고 이를 위장하기 위해 OOO에서 쟁점금액과 관련된 회계처리의 일부를 생략한 것으로 이는 회계처리의 오류가 아닌 의도적이고 변칙적인 회계처리라 할 것이다. 청구법인은 대표이사가 배당을 받게 되면 배당에 따른 종합소득세가 발생하고 청구법인으로부터 받은 배당금을 해외로 송금하기 위해서는 사용목적이나 자금출처 등을 관계기관에 신고하여야 하는 등 절차상 많은 어려움이 있어 청구법인과 같이 상거래를 가장하여 외국으로 자금을 송금한 후 대표이사에게 대여하는 방법을 이용하면 쉽게 대표이사의 국외자산을 증가시킬 수 있으며, 조사청에서는 당초 계상되었던 미지급금 등을 가공으로 보아 세무조정한 것이 아니라 대표이사의 증자대금으로 사용되어 미지급금 등과 반제해서는 안 될 쟁점금액을 변칙적으로 반제처리한 것에 대해 이를 바로 잡는 세무조정을 한 것이다. 청구법인은 OOO에 대한 외주가공비 미지급금을 실제 대금지급을 통해 상계처리하였고 외주가공비 선급금도 이후 청구된 가공비와 순차적으로 상계처리하였으며, 차입금도 상환하였고 부산지방검찰청의 불기소이유통지서에서 청구법인이 미지급금 등의 상환으로 가장하여 법인자금을 유출해서 대표이사의 투자금으로 지급한 것이 아니라는 점을 밝히고 있으므로 법인자금을 유출하여 대표이사의 투자금으로 사용하였다는 사실은 근거가 없다고 주장하나, 불기소이유통지서에 언급되어 있지 않은 아래와 같은 사실 즉, 청구법인의 대표이사가 자금출처 조사시 부족한 자산취득자금의 출처에 대해 청구법인으로부터 상여처분받은 소득이라고 주장한 사실과 청구법인과 대표이사 간 2010.12.24. 작성된 계약서의 내용에서 보다시피 OOO의 납입자본금으로 사용할 본인의 사적자금을 청구법인이 송금하도록 명시한 사실 등에 비추어 쟁점금액이 대표이사의 개인소유 자산취득에 사용된 점이 명백하므로 검찰의 불기소이유서에 국한하여 사실관계를 판단하는 것은 부당하다. 청구법인은 외부감사인의 회계감사를 통하여 외주가공비에 대한 미지급금 지급에 대하여 회계처리가 적정하다는 의견을 표명받았기 때문에 미지급금이 장부에 존재한다는 것은 부당하다고 주장하나, 외부감사기관의 적정의견은 중요성의 원칙에 따라 대외기관에 표방하는 재무제표를 공시하기에 적합하다는 의견에 지나지 아니하므로 회계감사시 적정의견을 표시한 사실만으로 당해 미지급금이 장부상 존재하는 것이라는 점을 외부감사인이 직접 증명하는 것이 아니라고 할 것이다. 청구법인은 OOO의 회계감사보고서가 재작성된 것은 청구법인에 대한 회계감사시 청구법인에서는 OOO에 대한 미지급금 등이 지급되어 적정히 처리된 반면, OOO는 이에 대한 회계처리를 수행하지 아니하여 OOO의 감사보고서를 수정한 것으로서 감사보고서의 수정은 회계감사 과정에서 일어날 수 있는 정상적인 절차이므로 청구법인이 미지급금 등을 지급한 것이 아니라고 주장하는 것은 부당하다고 주장하나, 청구법인은 일관되게 OOO가 미수금과 대여금의 감소, 선수금의 증가 및 선급금의 감소로 회계처리 하지 않았음을 인정하였고 회계처리를 하지 않은 사유로 중국측의 증자요청 및 시간제약을 내세울 뿐 정당한 사유를 제시하지 못하였으며, OOO의 감사보고서를 수정할 때에도 중국내 외부감사기관으로부터 수정된 감사보고서를 확정받지 못했음에도 확정받은 것처럼 가장하여 제출한 사실이 조사과정에서 확인되어 청구주장을 받아들일 수 없다. 청구법인은 세무조사결과통지서상 조사항목별 세부내역에서 가공자산․부채를 통한 법인 자금유출이라고 명시하였으므로 미지급금, 차입금 및 선급금 등을 가공자산․부채로 판단한 바 없다고 주장하는 것은 모순되었다고 주장하나, 조사청에서 청구법인의 외주가공비 자체를 가공으로 보아 세무조정한 사실이 없음에도 청구법인이 그에 대응되는 미지급금, 차입금 및 선급금 등을 모두 가공부채나 가공자산으로 오인하는 것을 방지하기 위하여 세무조정 근거를 확인하는 차원에서 기재한 것일 뿐이고, 외주가공비로 인하여 발생된 미지급금 중 일부가 대표이사의 개인 소유재산 취득을 위하여 지급될 당시 대체된 미지급금 등에 대하여만 가공부채로 보아 세무조정을 한 사실만 있으므로 청구주장을 받아들일 수 없다. 청구법인은 OOO와 대표이사 간 금전대차계약서가 존재하지 아니하고 이자를 지급한 사실이 없다고 하더라도 이는 중국 과세관청에서 OOO에 과세권을 행사하여야 하는 사안일 뿐 OOO가 청구법인의 대표이사에게 자금을 대여한 실질에 우선하지 아니한다고 주장하나, OOO와 청구법인 간의 금전대차계약서가 존재하지 아니하고 이자지급 사실이 없는 등 금전대차계약이 실제 이행되었는지 여부를 확인할 수 있는 근거가 없는 반면, 청구법인과 대표이사 간 작성된 계약서에는 해당 지분투자증권의 소유권을 대표이사가 행사할 수 있는 권리가 부여된 것으로 보이고, OOO와 청구법인의 대표이사 간 금전소비대차 거래가 실제 존재하는 것으로 주장하려면 이에 대한 근거를 제시하여야 하며 증자대금을 OOO의 일반계좌로 송금한 뒤 청구법인 대표이사의 중국내 외국은행계좌로 재송금하여 이를 다시 OOO의 계좌로 송금하여 거래의 실질을 충분히 반영할 수 있음에도 OOO의 증권계좌로 송금한 이유를 제시하지 못하고 있다. 청구법인은 중국정부의 외자유치 압력에 따라 중국에서 계속사업을 영위하기 위한 경영상의 판단 때문에 대표이사를 주주로 하여 증자를 실시하였다고 주장하나, 유상증자에 참여하겠다는 경영상의 판단을 이행하는 과정에서 반드시 청구법인의 대표이사가 주주로 참여해야 하고 미지급금 지급의 명목으로 증자대금을 송금하여야 한다는 중국정부의 요청사항이나 근거규정 등을 제출하지 아니하고 있으므로 청구주장을 받아들일 수 없다. 청구법인은 실제 존재하는 미지급금 등을 변칙적으로 반제한 것이라면 청구법인이 반제한 미지급금에 대하여 손금산입(△유보)하고 익금산입(상여) 처분하여야 하는데 상여처분만 한 것은 부당하다고 주장하나, 조사종결에 따른 법인세 경정시 청구주장과 같이 반제한 미지급금에 대해 손금산입(△유보)하고 익금산입(상여)하였으므로 청구주장은 사실을 오해한 것으로 판단된다. (2) 청구법인은 쟁점주식을 양도하여 OOO가 양도소득이 발생하였음에도 중국 정부 또는 지방자치단체에 양도소득과 관련한 세금을 납부한 사실을 입증하지 못하고 있고 한․중 조세조약 제13조의 규정에 따라 중국 정부 또는 지방자치단체에 세금을 납부하여 비과세를 적용받기 위해서는「법인세법」제98조의4에 따라 비과세 또는 면제신청서를 제출하여야 하는 것이나, 청구법인은 이를 제출하지 아니하였다. 개정 전「법인세법」에서도 조세조약상 비과세를 받으려는 외국법인은 비과세․면제 신청을 하도록 되어 있고, 비과세․면제 신청을 한 외국법인에 대해서만 비과세를 적용해 주도록 하는 명백한 문구가 있음에도 미제출시의 제재사항이 규정되어 있지 않다 하여 이 규정을 단순한 협력의무로 해석하는 청구법인의 주장을 받아들일 수 없고, 「법인세법」개정 전에도 비과세․면제 신청이 사실과 다른 경우에는 국내에서 원천징수될 수 있다고 해석(국제세원담당관실-405, 2012.8.31.)하고 있어 개정된「법인세법」제98조의4는 개정 전 법률의 해석에 대한 확인적 규정으로 보아야 한다. 청구법인은 개정 전「법인세법」에서는 경정청구를 할 수 없다고 주장하나, 경정청구는 개별세법에 별도로 규정하지 않더라도「국세기본법」상 할 수 있는 것이고 불복청구를 통해서도 중국에서 쟁점주식의 양도와 관련된 세금을 납부하고 이를 근거로 당초 처분의 취소를 주장할 수 있는 것이다. 조세조약은 국제거래 과정에서 각국의 조세제도의 차이로 인해 발생하는 이중과세나 탈세를 방지하고자 상호간의 조정을 체결한 조약이지 일방체약국에게 혜택을 주고자 하는 규정이 아닌바, 변칙적인 회계처리를 통해 한국과 중국 어디에서도 과세되지 않았고 자금의 흐름으로 보아 실질 귀속자도 불분명한 이 건의 경우 일방적으로 혜택을 주어야 한다는 청구주장은 조세회피의 의도로 보인다. OOO는 변칙적인 회계처리로 양도소득의 발생사실이 드러나지 않아 중국 정부 또는 지방자치단체에서 양도소득에 대하여 과세할 수 없을 것으로 보이고, 만약 OOO가 중국 정부 또는 지방자치단체에 세금을 납부한다면 경정청구를 통하여 원천세를 환급받을 수 있는 것이다. (3) OOO에서 OOO가공을 포함한 전체 임가공 용역을 수행하고 있었고 청구법인은 2005～2012년 기간 동안 OOO공정을 이용하였으나, 임직원의 이메일을 보면 쌍방간의 약정에 따라 청구법인은 OOO에게 OOO공정에 따른 임가공비를 별도로 지급하지 아니하였음을 알 수 있다. 청구주장과 같이 OOO공정 비용은 2005～2009년까지 지급되지 않았고 2010년에 청구법인과 OOO의 실질적 지배자인 연OOO이 최종결정권자로 쟁점비용을 지급하지 않기로 결정하고 2012년에도 미지급 약정이 지속된 것으로 확인되는바, 2005～2009년 중에는 지급하지 아니하다가 2010～2012년 기간 동안 청구법인이 쟁점비용을 지급한 것은 임의로 지급한 것이고, OOO에서는 쟁점비용에 상응하는 임가공매출과 임가공매출채권을 계상하지 아니하여 청구법인은 손금으로 계상하였음에도 OOO는 익금으로 계상하지 아니하는 결과가 발생하였다. 또한, 청구법인은 쟁점비용에 대한 지급근거와 증빙을 제시하였다고 주장하나, OOO에 지급한 송금증빙 외 쟁점비용에 대한 산출근거는 조사기간내 수차례 관련자료 요구에도 제출하지 아니하였고 청구법인이 OOO와 쟁점비용을 지급하지 않기로 약정하였으므로 일반적인 상거래 관행상 청구법인이 OOO에 지급한 외주임가공비에 OOO공정 비용이 포함되어 있다고 보는 것이 타당하므로 쟁점비용은 증빙이 없는 가공비용으로 보아야 한다. 청구법인은 OOO에게 2000년대 중반 특수한 공정이었던 OOO공정 비용이 2010년대 들어와 보편화되어 과거와 같이 신기술이 아니므로 OOO공정 비용을 과거와 같이 요청하지 말라고 하였으나, OOO에서는 지속적으로 OOO공정 비용의 지급요청을 하였고 이에 대해 대표이사의 의사결정으로 2010년부터 2012년말까지 OOO공정 비용을 지급하기로 결정하였다고 주장하나, 청구법인의 대표이사가 특수한 공정이었던 2000년대 후반부터 2009년까지도 지급하지 아니하였던 OOO공정 비용을 2010년에 들어서야 지급하기로 결정한 특별한 근거를 제시하지 못하고 있는바, 이는 일반적인 상거래 관행상 발생할 수 있는 거래의 형태가 아닌 것으로 판단되고, 오히려 청구법인이 지급하지 않아도 되는 비용을 임의로 지급한 것이라고 보는 것이 타당하다. 청구법인은 OOO공정 비용에 대해 장부에 매출 및 매출채권(미수금)으로 계속하여 계상하고 있다고 주장하나, 2011.12.28. 진OOO 본부장이 발송한 이메일을 보면 OOO공정 비용에 대한 개념은 회사발전기금으로 보고 있고 청구법인과 OOO의 회계계정장부에도 산정이 불필요한 사항이라고 하였으며, 조사당시 확인한 재무제표 내지 결산서류에서는 확인이 되지 아니하였던 OOO공정 비용과 관련된 매출과 매출채권이 확인되었다는 청구주장은 받아들일 수 없다. 청구법인은「관세법」제30조를 들어 쟁점비용이 실제로 지급하였거나, 지급하여야 할 가격에 해당되어 관세를 납부하였으므로 OOO공정 비용을 증빙 없는 원가가 아니라고 주장하고 있으나, 「관세법」제30조의 실제로 지급하였거나, 지급하여야 할 가격에 해당되므로 쟁점비용이 손금에 해당된다는 주장은 「관세법」을 「법인세법」의 손금여부에 적용해야 한다는 것으로 해석되는데,「관세법」은 관세의 과세여부를 규정한 법률로서 어떠한 경우에도 법인세의 손금여부에 적용할 수 없는 것은 자명하고 관세청에서 실제로 지급한 것을 사유로 관세 과세가격에 포함하여 관세를 부과하였으나, 쟁점비용은 청구법인이 지급의무가 없는 금액을 지급한 것에 불과하므로「법인세법」상 손금으로 인정받을 수 없다. 설령, 관세부과의 취지가 「법인세법」상의 손금의 해당여부를 판단하는 사실관계에 있어 정황증거로서의 의미가 있다고 하더라도 지급할 의무가 없는 비용에 대한 지급은 「법인세법」상 업무무관 비용 내지는 「국제조세조정에 관한 법률」에 의거 이전가격 과세조정 대상으로 보아야 하므로 이는 당초 처분청에서 가공비용으로 보아 손금불산입하고 이전소득 출자증가로 소득처분한 것과 과세처분을 달리할 이유가 없는 것으로 판단되므로 청구주장을 받아들일 수 없다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁점 ① 쟁점금액을 청구법인 대표이사에게 상여로 소득처분하고 청구법인에게 소득금액변동통지한 처분의 당부 ② 쟁점주식의 양도소득에 대한 청구법인의 원천징수 여부 ③ 쟁점비용을 손금불산입한 처분의 당부 나. 관련 법령 (1) 법인세법 제19조[손금의 범위] ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다. ② 제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다. 제67조[소득처분] 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)·배당·기타사외유출(其他社外流出)·사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다. 제93조[국내원천소득] 외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다. 9. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주식등(「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장에 상장된 부동산주식등을 포함한다) 또는 그 밖의 유가증권(「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」 제4조에 따른 증권을 포함한다. 이하 같다)을 양도함으로써 발생하는 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득 가. 내국법인이 발행한 주식등과 그 밖의 유가증권 나. 외국법인이 발행한 주식등(「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권시장에 상장된 것으로 한정한다)과 외국법인의 국내사업장이 발행한 그 밖의 유가증권 제98조[외국법인에 대한 원천징수 또는 징수의 특례] ① 외국법인에 대하여 제93조 제1호·제2호 및 제4호부터 제10호까지의 규정에 따른 국내원천소득으로서 국내사업장과 실질적으로 관련되지 아니하거나 그 국내사업장에 귀속되지 아니하는 소득의 금액(국내사업장이 없는 외국법인에 지급하는 금액을 포함한다)을 지급하는 자(제93조 제7호에 따른 소득의 금액을 지급하는 거주자 및 비거주자는 제외한다)는 제97조에도 불구하고 그 지급을 할 때에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 해당 법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세로서 원천징수하여 그 원천징수한 날이 속하는 달의 다음 달 10일까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서등에 납부하여야 한다. 다만, 제93조 제5호에 따른 소득 중 조세조약에 따라 국내원천사업소득으로 과세할 수 있는 소득은 제외한다. 5. 제93조 제9호에 따른 소득 : 그 지급액(제92조 제2항 제2호에 해당하는 경우에는 같은 호의 "정상가격"을 말하며, 이하 이 호에서 "지급액등"이라 한다)의 100분의 10. 다만, 제92조 제2항 제1호 단서에 따라 해당 유가증권의 취득가액 및 양도비용이 확인되는 경우에는 그 지급액등의 100분의 10에 상당하는 금액과 같은 호 단서에 따라 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액 중 적은 금액으로 한다. 제98조의4[외국법인에 대한 조세조약상 비과세 또는 면제 적용 신청] ① 제93조에 따른 국내원천소득(같은 조 제5호 및 제6호의 소득은 제외한다)을 실질적으로 귀속받는 외국법인(이하 이 조에서 "실질귀속자"라 한다)이 조세조약에 따라 비과세 또는 면제를 적용받으려는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 비과세·면제신청서를 국내원천소득을 지급하는 자(이하 이 조에서 "소득지급자"라 한다)에게 제출하고 해당 소득지급자는 그 신청서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. ② 제1항을 적용할 때 해당 국내원천소득이 대통령령으로 정하는 국외투자기구(이하 이 조에서 "국외투자기구"라 한다)를 통하여 지급되는 경우에는 그 국외투자기구가 대통령령으로 정하는 바에 따라 실질귀속자로부터 비과세·면제신청서를 제출받아 그 명세가 포함된 국외투자기구 신고서와 제출받은 비과세·면제신청서를 소득지급자에게 제출하고 해당 소득지급자는 그 신고서와 신청서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다. ③ 소득지급자는 실질귀속자 또는 국외투자기구로부터 비과세·면제신청서 또는 국외투자기구 신고서를 제출받지 못하거나 제출된 서류를 통해서는 실질귀속자를 파악할 수 없는 등 대통령령으로 정하는 사유에 해당하는 경우에는 비과세 또는 면제를 적용하지 아니하고 제98조 제1항 각 호의 금액을 원천징수하여야 한다. ④ 제3항에 따라 비과세 또는 면제를 적용받지 못한 실질귀속자가 비과세 또는 면제를 적용받으려는 경우에는 실질귀속자 또는 소득지급자가 제3항에 따라 세액이 원천징수된 날이 속하는 달의 말일부터 3년 이내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 소득지급자의 납세지 관할 세무서장에게 경정을 청구할 수 있다. ⑤ 제4항에 따라 경정을 청구받은 세무서장은 청구를 받은 날부터 6개월 이내에 과세표준과 세액을 경정하거나 경정하여야 할 이유가 없다는 뜻을 청구인에게 알려야 한다. ⑥ 제1항부터 제5항까지에서 규정된 사항 외에 비과세·면제신청서 및 국외투자기구 신고서 등 관련 서류의 제출 방법·절차, 제출된 서류의 보관의무, 경정청구의 방법·절차 등 비과세 또는 면제의 적용에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2) 법인세법(2014.1.1. 법률 제12166호로 개정되기 전의 것) 제98조의4[외국법인의 국내원천소득 중 비과세 등을 적용받는 경우 비과세 등의 신청] 제93조에 따른 국내원천소득(같은 조 제5호 및 제6호의 소득은 제외한다)에 대하여 조세조약에 따라 비과세 또는 면제를 받으려는 외국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 그 비과세 또는 면제에 관한 신청을 하여야 한다. (3) 법인세법 시행령 제106조[소득처분] ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다. 1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다. 가. 귀속자가 주주등(임원 또는 사용인인 주주등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당 나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여 다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는「소득세법」제120조에 따른 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다. 라. 귀속자가 가목 내지 다목 외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득 (4) 국세기본법 제16조[근거과세] ① 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 한다. ② 제1항에 따라 국세를 조사ㆍ결정할 때 장부의 기록 내용이 사실과 다르거나 장부의 기록에 누락된 것이 있을 때에는 그 부분에 대해서만 정부가 조사한 사실에 따라 결정할 수 있다. ③ 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록에 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다. (5) 한․중 조세조약 제13조[양도소득] 1. 제6조에 언급되고 타방체약국에 소재하는 부동산의 양도로부터 일방체약국의 거주자에게 발생하는 이득에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다. 2. 일방체약국의 기업이 타방체약국 안에 가지고 있는 고정사업장의 사업상 재산의 일부를 형성하는 동산 또는 일방체약국의 거주자가 독립적 인적용역의 수행목적상 타방체약국에서 이용가능한 고정시설에 속하는 동산의 양도로부터 발생하는 이득 및 그러한 고정사업장(단독으로 또는 기업체와 함께) 또는 고정시설의 양도로부터 발생하는 이득에 대하여는 동 타방 체약국에서 과세할 수 있다. 3. 국제운수에 사용되는 선박 또는 항공기, 또는 그러한 선박 또는 항공기의 운행에 관련되는 동산의 양도로부터 발생하는 이득에 대하여는 당해 기업의 본점 또는 실질관리장소가 소재하는 체약국에서만 과세한다. 4. 회사의 재산이 주로 일방체약국에 소재하는 부동산으로 직․간접적으로 구성된 경우 동 회사의 자본주식의 지분 양도로부터 발생하는 이득에 대하여는 동 체약국에서 과세할 수 있다. 5. 제1항 내지 제4항에 언급된 재산 이외의 재산의 양도로부터 발생하는 이득에 대하여는 그 양도인이 거주지인 체약국에서만 과세한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인에 대한 부산세관의 수사보고서(2014년 5월)의 주요내용은 다음과 같다. (가) 2013.10.7. 청구법인의 관세포탈 및 「외국환거래법」위반 혐의에 관한 자료가 제출되어 검토한바, 연OOO 등이 「관세법」및 「외국환거래법」 위반 등 혐의가 포착되어 조사에 착수하게 되었다. (나) 연OOO은 청구법인 및 OOO의 대표이사로서 제반 업무를 총괄하는 자로 2010년 12월 중국 부동산 구매자금 등을 마련하기 위해 청구법인이 OOO에 미화 OOO 달러의 임가공비를 지출하는 것처럼 허위 회계처리를 하여 법인자금을 중국으로 빼돌린 후 개인 명의로 OOO에 출자금으로 사용(불법 해외투자)하는 수법으로 총 미화 OOO 달러를 국외로 빼돌리거나, 2007년 OOO에 지급할 임가공 채무(OOO원)를 출자전환하는 것처럼 회계를 조작한 후 2012년 12월～2013년 1월에 걸쳐 쟁점주식을 재매입(OOO원)하는 것처럼 위장하여 홍콩 서류상 회사 비밀계좌로 미화 OOO 달러를 불법송금(불법 해외예금)하고 미화 OOO 달러 상당을 기지급한 선급금과 불법상계하여 지급하는 등 청구법인의 회계를 조작하여 법인자금 미화 OOO 달러 상당을 해외로 빼돌려 개인자산으로 만든 후 국내의 법규에 의한 규율과 관리에서 벗어나 해외개인자산으로 관리함으로써 국내 재산을 국외로 도피하였을 뿐 아니라, OOO로부터 아웃도어 의류 수입시 웰딩공정 비용 및 연구개발비를 누락하여 신고함으로써 관세 OOO원 상당을 포탈하였다. (다) OOO공정 비용은 OOO 및 OOO 등 해외 현지공장에서 실제 이루어지는 공정에 대한 비용이므로 수입통관시 과세가격에 포함하여야 할 금액이고, 연OOO은 OOO와 청구법인을 실질적으로 지배하는 특수관계를 이용하여 각종 임가공비 항목 중 OOO공정 비용은 실제 발생하고 지급하여야 할 비용임에도 양사간 상호이익을 위해 지급하지 않기로 이면 약정하였으며, OOO공정 비용을 지급하지 않기로 한 이유는 실제 발생한 비용인 OOO공정 비용을 수입신고시 누락하여 관세를 포탈하기 위한 것이고 청구법인의 회계상비용으로 계상한 것은 법인세 부과시 공제대상인 비용을 부풀려 법인세를 포탈하기 위한 것이다. (라) 청구법인은 OOO의 임가비 중 OOO공정 비용을 제외한 임가공비를 수입신고하고 회계상으로는 OOO공정 비용을 포함한 전체 임가공비를 외주가공비로 계상한 사실이 확인되었으며, 청구법인과 OOO 간의 OOO공정 비용에 대한 미지급 약정이 존재하였고 이에 따라 OOO의 OOO공정 비용의 지급청구가 없으므로 청구법인은 회계상 외주가공비로 반영하지 않아야 함에도 불구하고 청구법인은 2005년 설립시부터 OOO공정 비용을 외주가공비로 반영하였으므로 OOO의 회계상 기장되지 않은 OOO공정 비용이 청구법인의 회계에 외주가공비 및 미지급금으로 계속 반영되어 거래상대방간 상대계정임에도 불구하고 잔액이 일치하지 않는 회계불일치가 발생하였다. (마) 연OOO은 청구법인의 회계상 OOO가 계상하고 있는 실제적인 미지급금보다 과다하게 계상된 미지급금으로 인해 부채비율이 높아 여신활용이 어렵게 되자, 부채비율을 줄여 재무구조를 개선하고자 2007.10.18. 회계상으로만 허위 계상된 미지급금을 자본으로 전환하는 것으로 허위로 출자전환처리하였고, 2010년 12월 중국 단동 지방정부에서 추진한 단동 신사업 부지개발 및 불하사업에 참여하여 부동산을 구매하기로 계획하고 단동시로부터 미화 OOO 달러의 잔고증명(보증금 예치의 성격)을 요구받자 2012.12.24. 및 2012.12.28. 임가공비 미지급금 및 임가공비 선급금을 송금하는 것처럼 허위로 회계처리하여 조성한 청구법인의 자금 미화 OOO 달러를 중국으로 송금한 후 중국정부에는 연OOO의 개인자금을 OOO에 투자하는 것처럼 신고하여 연OOO 명의의 OOO 출자금으로 처리하였다. (바) 2011년 3월 청구법인에 대한 회계감사시 2010년 12월 미화 OOO 달러를 송금한 것에 대한 회계법인측의 문제제기로 OOO의 허위감사보고서를 작성․제출하여 회계감사를 하였고, 2011.11.24. 단기차입금 상환 명목으로 미화 OOO달러를 송금한 후 연OOO의 개인명의 증자대금으로 납입하였으며, 2012.4.27. 미화 OOO 달러 및 2012.5.2. 미화 OOO 달러를 선급금으로 가장하여 송금한 후 연OOO 개인의 출자금으로 납입하였고 2013.1.31. 허위로 출자전환처리해 놓은 OOO의 지분 40,000주(쟁점주식)를 주당 OOO원, 총액 OOO원에 청구법인이 자사주 매입하는 것처럼 허위계약서를 작성하여 홍콩으로 빼돌렸다. (2) 조사청의 조사종결보고서(2015년 1월) 등에 의하면, 청구법인은베트남 북부 하노이 지역에 현지법인 생산공장을 가동하여 아웃도어 브랜드 등에 의류를 공급하고 있고, 조사적출내용은 아래 <표3>과 같다. <표3> (단위 : 백만원) (3) 처분청의 과세근거 및 관련 증빙은 다음과 같다. (가) 연OOO과 청구법인 간 체결한 계약서(2014.10.24.)를 보면 미화 OOO 달러를 OOO 명의의 계좌에 송금하고 그 자본금은 연OOO의 개인소유라고 되어 있다. (나) 청구법인 대표이사인 연OOO에 대한 부산세관 신문조서(2014.4.9.)를 보면, 연OOO은 OOO의 자본금 미화 OOO 달러의 조성경위에 대해 2010년 미화 OOO 달러는 중국정부가 외자유치에 여러 가지 혜택을 제공하고 있었기에 OOO에 지급할 임가공비 등을 자본으로 명목만 변경하여 지급한 것이고 OOO 자본금 계좌로 입금된 미화 OOO 달러가 환전된 후 청구인 및 사OOO(OOO의 경리직원) 명의의 계좌에 예치되었다고 진술한 것으로 되어 있다. (다) 청구법인의 관리부 이사로 근무했던 김OOO에 대해 부산세관 조사당시 작성된 진술조서(2014.3.26.)를 보면, 김OOO은 연OOO 대표이사로부터 단동신사업부지 개발 계약을 체결하였고 2010.12.31.까지 OOO 계좌에 미화 OOO 달러를 입금하여서 잔액이 확인되어야 계약이 성립된다는 내용의 이메일을 받아 이 금액이 청구법인의 OOO 지분취득을 위한 증자대금 또는 청구법인의 OOO에 대한 대여금인 것이 분명함에도 연OOO이 미지급공임과 선급금으로 처리하라고 지시하여 외주가공비 명목으로 송금하였으나, 이 금액은 연OOO의 자본금 증자를 위한 투자금으로 사용된 것이고 OOO의 회계장부는 회계법인에 제출하기 위한 허위보고서라고 진술한 것으로 되어 있다. (라) 청구법인이 2012～2013년 OOO로부터 쟁점주식을 매입하면서 매입가액에 대한 원천징수를 이행하지 않았고 비과세․면제신청도 하지 않았으며, 2010～2012사업연도 법인세 신고시 쟁점비용을 증빙 없이 비용처리하여 각 사업연도 소득을 과소하게 신고한 사실이 있음을 확인하는 내용의 확인서(2014년 12월)를 제출하였다. (마) 청구법인의 백OOO 팀장이 2011.3.31. OOO에게 보낸 이메일내용을 보면 감사보고서의 원본에 확인도장이 여러 곳 찍혀 있는데 원본과 동일하게 도장을 찍을 수 없는지 상의하고 있다고 되어 있고, 처분청은 OOO의 재무제표는 위조를 통해 수정하였다고 주장하며 관련 재무제표를 제출하였다. (4) 청구법인의 주장 및 관련 증빙은 다음과 같다. (가) OOO는 단동시에서 외자유치를 종용하여 2010년 미화 OOO 달러, 2011년 및 2012년 각 미화 OOO 달러의 증자를 진행하게 되었다는 근거로 OOO와 OOO 간 체결한 연구소 건설개발 투자협의서(2010.12.23.)를 제출하였다. (나) 쟁점금액 관련 청구법인이 OOO에 송금한 내역서, 청구법인의 회계처리 전표와 청구법인과 OOO 간 외주가공비 거래 및 OOO의 미수금과 관련한 입증자료로 청구법인의 미지급금․선급금․차입금 원장, OOO의 외주가공비 정산서 및 입금증 등을 제출하였다. (다) 청구법인이 2007.10.1. 신청한 신주발행 조사보고서 인가신청서를 보면 OOO가 청구법인에게 미지급금 OOO원을 현물출자하는 것에 대해 수원지방법원 성남지원에 인가를 요청한 것으로 나타나고, OOO의 청구법인 미지급금에 대한 평가보고서(2007.9.18.)를 보면 2007.8.31. 현재 OOO에 대한 미지급금 잔액은 OOO원이 있는 것으로 평가하였다. (라) 청구법인의 이사회의사록(2007.9.20.)을 보면, OOO로부터 OOO원을 출자받고 쟁점주식을 지급하는 것으로 승인하였고 청구법인과 OOO이 체결한 용역계약서와 OOO가 미지급금 채권(OOO)을 청구법인에게 양도하는 채권양도 계약서(2007.9.20.) 등을 제출하였다. (마) 청구법인이 쟁점주식을 OOO원에 재취득한 것과 관련하여 송금내역, 선급금 지급, 미수금 상계 등으로 회계처리한 내역 및 쟁점주식의 취득과 관련한 대금송금내역을 제출하였다. (바) 청구법인의 거래처 원장(2010.1.1.～2012.12.31.)을 보면 OOO공정 비용의 미지급금이 매월 계상되어 있고 청구법인이 OOO에 외주가공비를 송금한 내역을 제출하였다. (사) OOO공정 비용이 실제 발생한 비용이라는 청구주장에 대한 근거자료로 2010～2012년 공임정산서 및 OOO공정 비용 산출내역 등을 제출하였고, 청구법인이 OOO공정 비용에 대하여 2010년 및 2011년 비용에 산입하였으나 관세 신고시 과세가격에 반영하지 못해 부산세관으로부터 웰딩공정 비용에 대한 관세 OOO원을 추징당한 납세고지서 및 납부증빙을 제출하였다. (아) 청구법인은 쟁점비용과 관련하여 관세를 납부하였다는 입증자료로 제출한 부산지방법원의 약식명령 판결(2015.4.27. 선고 2015고약3534 사건)을 보면, 청구법인은 2010.3.3.경부터 2012.7.5.경까지 총 745회에 걸쳐 의류 580,399점을 수입하면서 실제보다 저가 신고하여 차액 원화 OOO원에 해당하는 관세 OOO원을 포탈하였다고 되어 있다. (자) 그 밖에 관세사가 OOO공정 비용은 실제로 지급하거나 지급하여야 할 가격에 해당한다는 의견을 회신한 이메일(2014.11.10.)과 의류제조 공정도 등을 제출하였다. (5) 청구법인의 OOO은 청구법인과 연OOO의 「외국환거래법」 위반(연OOO이 OOO에 투자하면서 청구법인의 미지급금 지급으로 위장하여 이를 신고하지 아니한 혐의)에 대한 검찰조사시 부관세관이 조사할 당시는 퇴사한지 오래되어 정확한 진술을 하지 못했다면서 혐의내용을 부인하였고, 검찰도 청구법인과 연OOO의 「외국환거래법」 위반에 대해 혐의없음을 이유로 불기소하였는바, 부산지방검찰청의 불기소결정서(2015.3.2.)를 보면, OOO에 쟁점금액 중 미화 OOO 달러 상당의 청구법인이 미지급한 임가공비가 존재한 사실이 인정되므로 미지급금을 가장한 투자금으로 보기 어렵고, 자금의 사용처를 살펴보아도 중국단동지방정부의 외자유치 요청에 따라 연OOO은 OOO로부터 자금을 대여받아 출자하였다가 OOO가 100% 출자한 홍콩법인인 OOO 네트워크의 자본금으로 납입됨으로써 OOO의 이익으로 귀속되었고 연OOO은 OOO 지분 100%를 소유하고 있어 배당 등의 방법으로 적법하게 자금을 취득할 수 있음에도 굳이 회사자금을 횡령할 이유를 찾기 어려운 점 등을 고려하면 쟁점금액 중 미화 OOO 달러를 미지급금이 아닌 개인투자금으로 인정하기 어렵다고 되어 있다. (6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살펴본다. 처분청은 쟁점금액이 법인자금을 부당하게 유출한 대표이사의 투자금으로 대표이사에게 귀속된 것이라는 의견이나, OOO가 제공한 외주가공용역에 대한 청구법인의 미지급금이 가공부채인 것으로 본 근거가 부족한 점, 청구법인은 OOO에 미지급금을 지급한 것으로 처리하였는데, OOO가 이를 미수금 반제로 처리하지 아니하고 곧바로 대표이사 출자금 증가로 처리함에 따라 OOO의 부적절한 회계처리로 인하여 대표이사의 출자금이 증가한 것에 대해서는 중국과세당국이 OOO에 처분할 사항으로 보이는 점, 쟁점금액은 OOO의 자본금 계좌에 입금되어 다시 OOO의 새로운 법인에 대한 출자금으로 사용되는 등 결과적으로 청구법인의 사업확장을 위해 사용된 것으로 보이는 점, 검찰도 청구법인 및 청구법인의 대표이사에 대한 「외국환거래법」 위반 혐의에 대해 청구법인의 대표이사는 OOO로부터 쟁점금액을 대여받아 출자한 것이라고 본 점 등에 비추어 쟁점금액을 청구법인의 대표이사에게 귀속된 것으로 보아 대표자 상여로 소득처분을 하여 소득금액변동통지를 한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. (7) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다. 2014.1.1. 개정되기 전 「법인세법」제98조의4에 의하면 조세조약에 따라 비과세 또는 면제를 받으려는 외국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할 세무서장에게 그 비과세 또는 면제에 관한 신청을 하여야 한다고 규정하고 있으나, 한․중 조세조약 제13조에 의하면 재산의 양도로부터 발생하는 이득에 대하여는 그 양도인이 거주지인 체약국에서만 과세한다고 명시되어 있어 쟁점주식을 양도한 OOO는 중국법인으로 쟁점주식의 양도소득은 비과세 신청서를 제출하였는지 여부와 관계없이 국내에서 과세되지 아니하는 것으로 보는 것이 타당하여 청구법인이 쟁점주식을 OOO로부터 양수한 것에 대해 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. (8) 마지막으로, 쟁점③에 대하여 살펴본다. 처분청은 쟁점비용이 지급의무 및 증빙이 없는 비용인 것으로 보아 손금불산입하여야 한다는 의견이나, 쟁점비용은 의류제조시 웰딩공정에서 발생된 것으로 청구법인의 사업과 관련하여 발생한 비용인 점, 부산지방법원의 약식명령 판결(2015.4.27. 선고 2015고약3534 사건) 등에 의하면 청구법인은 2010.3.3.경부터 2012.7.5.경까지 의류를 수입하면서 실제보다 저가신고하여 관세 OOO원을 포탈하였다고 되어 있고 쟁점비용과 관련한 관세를 납부한 것으로 나타나는 점 등에 비추어 쟁점비용은 청구법인이 사업과 관련하여 지출한 것으로 보이므로 처분청이 쟁점비용을 손금불산입하여 법인세를 경정․고지한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다. 4. 결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. |