주 문

심판청구를 기각한다.

이 유

1. 처분개요

가. 청구인은 2009.5.21. 주식회사 OOO과 OOO동 128-23 답 3,670㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 OOO원에 매도하는 매매계약을 체결한 후 OOO개발로부터 계약금 명목으로 2009.6.3. OOO원, 2009.6.16. OOO원 합계 OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을 수령하였다.

나. 처분청은 쟁점부동산의 매매계약서상 OOO개발이 청구인에게 토지거래허가 후 3개월 이내에 잔금을 지급하기로 약정하였으나 쟁점부동산이 2014.5.2. 토지거래허가구역 해제되었음에도 잔금을 지급하지 아니하였고 현재 부도․폐업 중으로 계약이행 불능상태에 있음을 확인하여 토지거래허가구역 해제 후 3개월이 경과한 2014.8.2.에 쟁점부동산의 매매계약이 해제된 것으로 보고 쟁점금액을 「소득세법」제21조 제1항 제10호의 위약금(기타소득)으로 보아 2015.10.15. 청구인에게 2014년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정․고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2015.12.11. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 (1) 토지거래허가를 전제로 하여 체결된 쟁점부동산 매매계약서의 효력은 여전히 유지되고 있다.

  (가) 유동적 무효상태인 토지거래계약이 무효가 되려면 ① 관할 관청의 불허가처분이 있을 때 ② 당사자 쌍방이 허가신청 협력의무의 이행거절 의사를 명백히 표시하여 계약의 유동적 무효상태가 더 이상 지속된다고 볼 수 없는 경우 ③ 거래계약상 일방의 채무가 이행불능임이 명백하고 그 상대방이 거래계약의 존속을 더 이상 바라지 아니하는 경우 등이라 할 것이다(대법원 2010.8.19. 선고 2010다31860․31877 판결, 대법원 2011.6.24. 선고 2011다11009 판결 외 다수, 참조).

  (나) 쟁점부동산 매매계약의 경우 청구인과 OOO개발 사이에 도시개발구역지정 및 토지거래허가를 전제로 체결한 조건부 계약으로, OOO시장이 OOO개발의 도시개발구역 지정신청에 대하여 2012.10.9. 보완서류가 제출되지 아니하고 보완요청 후 관계법령과 지침의 개정, 구역내 용도지역 변경 등 여건의 변화 등을 이유로 도시개발구역 지정을 보류하였고, 이에 따라 OOO개발은 토지거래허가 신청을 하지 못한 상태이다.

  (다) 위 유동적 무효상태인 토지거래계약의 무효 요건을 적용하면 ① OOO시장의 토지거래 불허가처분이 아직 발생하지 아니하였고 ② 당사자 쌍방이 협력의무를 이행하지 않겠다는 의사가 없어 유동적 무효계약으로 효력이 유지되고 있으며 ③ OOO개발이 채무이행 불능상태에 놓여 있지 아니하고 OOO개발이 사업을 포기한 상태가 아니므로 여전히 쟁점부동산의 매매계약은 유효하다 할 것이다.

  (라) 따라서, 쟁점부동산의 매매계약에 의한 잔금이 지급된 후 양도소득을 형성하여 그 양도소득금액에 따른 양도소득세 과세대상으로 할 것이지 쟁점금액을 기타소득으로 보아 종합소득세를 과세한 이 건 처분은 부당하다.

 (2) 쟁점금액을 기타소득으로 볼 수 없다.

  (가) 유동적 무효상태인 토지거래계약에서 채무불이행을 이유로 계약을 해제할 경우 그 계약금을 몰취할 수 있다. 그런데, 대법원은 “국토이용관리법상 토지거래허가구역 내의 토지에 관한 거래계약은 관할관청으로부터 허가받기 전의 상태에서는 거래계약의 채권적 효력도 전혀 발생하지 아니하여 무효이므로 권리의 이전 또는 설정에 관한 어떠한 내용의 이행청구도 할 수 없고, 따라서 상대방의 거래계약상 채무불이행을 이유로 손해배상을 청구할 수도 없다”고 판시하였다(대법원 2000.1.28. 선고 99다40524 판결, 1991.12.24. 선고 90다12243 전원합의체 판결, 1994.1.11. 선고 93다22043 판결, 참조).

  (나) 이 건의 경우, 위 판례와 같이 아직 OOO시장으로부터 토지거래허가를 받은 상태가 아니므로 채권계약에 따른 채무이행청구권이 없다. 결국 청구인은 OOO개발에게 채무불이행의 책임을 물을 수 없으므로 쟁점부동산 매매계약서는 여전히 유효하다. 즉, 쟁점부동산의 매매계약이 유효한 이상 쟁점금액은 양도소득금액을 형성하므로 이를 기타소득으로 보아 과세한 이 건 처분은 부당하다.

 (3) 설령, 쟁점부동산의 매매계약이 무효라 하더라도 원상회복의무로 인하여 청구인에게 귀속되는 소득은 발생하지 아니한다.

  (가) 대법원은 “유동적 무효상태의 매매계약을 체결하고 그에 기하여 임의로 지급한 계약금 등은 그 계약이 유동적 무효상태로 있는 한 그를 부당이득으로서 반환을 구할 수 없고 유동적 무효상태가 확정적으로 무효가 되었을 때 비로소 부당이득으로 그 반환을 구할 수 있다”고 판시(대법원 1997.11.11. 선고 97다36965․36972 판결, 1991.12.24. 선고 90다12243 전원합의체 판결, 1996.6.28. 선고 95다54501 판결, 1996.11.22. 선고 96다31703 판결 외 다수, 참조)한바,

  (나) 쟁점부동산의 매매계약에 따른 조건이 채무이행 불능상태에 놓여 계약이 확정적으로 무효가 되는 경우 그 상대방은 부당이득반환청구권이 발생하고 청구인은 OOO개발에게 계약금 명목으로 수령한 쟁점금액을 반환할 의무가 있으므로 실질적으로 소득을 형성하지 아니하여 과세할 수 없다 할 것이다.

나. 처분청 의견

 (1) 청구인은 토지거래허가를 전제로 한 쟁점부동산의 매매계약이 현재 유동적 무효상태임을 주장하나, 쟁점부동산의 매매계약은 쟁점부동산이 토지거래허가구역에서 해제(2014.5.2.)됨으로써 더 이상 토지거래허가를 받을 필요가 없는 확정적 유효인 계약이며,

 (2) 관련 판례(대법원 1999.6.17. 선고 98다40459 판결 외 다수)를 보면 “허가구역 지정기간 중에 허가구역 안의 토지에 대하여 토지거래허가를 받지 아니하고 토지거래계약을 체결한 후 허가구역지정 해제 등이 된 때에는 그 토지거래계약이 허가구역지정이 해제되기 전에 확정적으로 무효로 된 경우를 제외하고는 더 이상 관할 행정청으로부터 토지거래허가를 받을 필요가 없이 확정적으로 유효로 되어 거래당사자는 그 계약에 기하여 바로 토지의 소유권 등 권리의 이전 또는 설정에 관한 이행청구를 할 수 있고, 상대방도 반대급부의 청구를 할 수 있다고 보아야 할 것이지, 여전히 그 계약이 유동적 무효상태에 있다고 볼 것은 아니다”고 판시하고 있다.

 (3) OOO개발은 쟁점부동산에 대한 토지거래허가구역 해제로 쟁점부동산의 매매계약이 확정적으로 유효한 상태에서 계약조건인 토지거래허가 후 3개월 이내에 잔금 지급시기가 도래하였음에도 이를 지급하지 아니하였고, 2013.4.24. 이후 부도․폐업한 상태로서 쟁점부동산의 매매계약을 더 이상 이행할 수 없는바, OOO개발의 귀책사유로 쟁점부동산의 매매계약은 해제된 것이라 할 것이다.

 (4) 또한, 쟁점금액은 쟁점부동산의 매매계약해제로 인하여 발생한 위약금(기타소득)에 해당하므로 청구인에게 종합소득세를 과세한 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

  쟁점금액을 기타소득(계약해제에 따른 위약금)으로 보아 종합소득세를 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 소득세법(2014.3.18. 법률 제12420호로 개정되기 전의 것) 제21조(기타소득) ① 기타소득은 이자소득·배당소득·사업소득·근로소득·연금소득·퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

10. 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

가. 위약금

나. 배상금

다. 부당이득 반환 시 지급받는 이자

(2) 소득세법 시행령(2014.9.26. 대통령령 제25641호로 개정되기 전의 것) 제50조(기타소득 등의 수입시기) ① 기타소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

1의2. 법 제21조 제1항 제10호에 따른 소득 중 계약금이 위약금·배상금으로 대체되는 경우의 기타소득 : 계약의 위약 또는 해약이 확정된 날

다. 사실관계 및 판단

 (1) 청구인과 처분청이 제출한 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다.

  (가) 청구인의 종합소득세 신고 및 처분청의 경정내역은 아래 <표>와 같다.

  (나) 처분청의 현장확인 종결보고서(2015년 8월)의 주요내용은 다음과 같이 나타난다.

   1) 당초 매매계약시 쟁점부동산은 토지거래허가구역 내 토지로 개발제한구역이었고, 계약서상 토지거래허가 후 3개월 내에 잔금OOO을 수령하기로 되어 있었으나, 토지거래허가구역 해제(2011.5.31., 2014.5.2.) 후 OOO개발은 현재까지도 잔금을 지급하지 아니한 상태이며 현재 부도 및 직권폐업(2013.4.24.)되어 중도금 및 잔금 지급의무의 후발적 이행불능상태이다.

   2) 처분청이 OOO구청장에게 쟁점부동산의 토지거래허가구역 이력조회를 요청한바, 1차 토지거래허가구역에서 해제(2011.5.31.～2011.7.24.)된 후 토지거래허가구역으로 재지정(2011.7.25.)되었다가 2차 토지거래허가구역에서 해제(2014.5.2.～현재)된 사실이 확인된다.

   3) 쟁점부동산의 매매계약서상 ‘도시개발구역지정 및 토지거래허가 후 3개월’ 이내에 매수자 OOO개발은 매도자 청구인에게 잔금을 지급하였어야 함에도 부도․폐업 사유로 지급이 되지 아니하였고 이는 매수자의 귀책사유이며, 청구인은 기 수령한 계약금에 대하여 별다른 이의를 제기하지 아니하였고, 스스로도 반환하지 아니한 이상 계약서상 위약금 약정에 의해 자신의 기타소득으로 귀속시키려는 묵시적인 의사의 행사로 볼 수 있다.

   4) 따라서, 쟁점부동산의 매매계약해지로 인해 당초 수령한 계약금(쟁점금액)은 기타소득으로, 그 귀속시기는 토지거래허가 후 3개월이 되는 시점(매매계약이 해제된 때)으로 봄이 타당하다.

  (다) 쟁점부동산 등기사항전부증명서를 보면, 소재지는 OOO동 128-23, 지목은 답, 면적은 3,670㎡이며, 2002.10.22. 청구인 명의로 소유권이전등기된 것으로 나타나고, 토지이용계획 확인서(2016.1.15.)상 쟁점부동산은「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 의한 생산녹지지역, 공항시설보호지구, 최고고도지구로 나타난다.

  (라) 쟁점부동산의 매매계약서(2009.5.21.)의 주요내용은 다음과 같고, 매도인(“갑”)은 청구인, 매수인(“을”)은 OOO개발(대표이사 이OOO), 매매대금은 OOO으로 기재되어 있다.

  (마) 청구인은 OOO개발이 이 건과 동일한 내용으로 체결한 부동산 매매계약에 대하여 쌍방의 토지거래허가신청 협력의무이행 거절의사가 확인되어 매매계약이 확정적으로 무효이므로 매도인은 그 계약금은 부당이득금으로 반환하라고 판시한 판결서(서울고등법원 2014.7.17. 선고 2014나2005461 판결)를 제시하였다.

 (2) 한편, 청구인의 대리인은 2016.2.3. 개최된 조세심판관회의에 참석하여 쟁점부동산의 매수자인 OOO개발의 OOO은행에 대한 채무가 2012년 9월 OOO은행의 파산으로 OOO로 이전되었고, 쟁점금액도 OOO로 반환될 예정이라고 하면서 현재 OOO개발의 채권승계자인 OOO측이 청구인에게 쟁점금액을 상환하라고 독촉(전액 일시상환시 20% 감면 의사표시)하고 있다는 취지로 진술함에 따라 우리 원은 2016.2.4. OOO측에 위 채권의 존재 및 회수진행상황을 조회한바 OOO은행의 파산관재인 OOO의 대리인(김OOO)은 ‘청구인에 대한 청구채권(쟁점금액)에 대하여 자세한 내용을 알지 못하고 청구도 할 수 없는 상황’이라고 회신하였다.

 (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점부동산 매매계약의 전제조건인 도시개발구역지정 및 토지거래허가 미이행으로 잔금을 수령하지 못하였을 뿐 계약은 그대로 유효하고, 설령 매매계약이 무효라 하더라도 쟁점금액은 계약무효에 따른 부당이득금으로 장차 매수자에게 반환하여야 하므로 청구인에게 귀속되는 소득이 없다고 주장하나, OOO개발은 OOO시장으로부터 도시개발구역지정 신청이 반려(2012.10.9.)되어 도시개발구역지정이 무산된 점, OOO시장에 의한 토지거래허가구역 해제(2014.5.2.)로 쟁점부동산에 대한 토지거래허가의 필요성이 없어지게 된 점, 쟁점부동산의 매매계약서상 도시개발구역지정 및 토지거래허가 후 3개월 이내에 잔금을 지급하기로 약정하였음에도 심리일 현재까지도 OOO개발이 잔금을 지급하지 아니하였을 뿐 아니라 부도․폐업으로 향후에도 채무이행을 기대하기 어려운 점 등에 비추어 도시개발구역지정 및 토지거래허가 조건부로 체결된 쟁점부동산의 매매계약은 매수자의 귀책사유로 사실상 해제된 것으로 봄이 타당하다 할 것이다.

 그렇다면, 청구인이 매수자로부터 수령한 쟁점금액을 쟁점부동산의 매매계약해제에 따른 위약금(기타소득)으로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.