[주 문] |
OOO세무서장이 2014.1.29. 청구법인에게 한 [표3] 기재의 각 소득금액변동통지처분은 청구법인이 국외특수관계자로부터 현금 이외의 방법에 의하여 반환된 것으로 확인되는 금액을 사외유출되지 아니한 것으로 하여 그 소득금액변동통지금액을 경정한다. |
[이 유] |
1. 처분개요 가. 청구법인은 1990년경 OOO수산운송 및 선박용선업을 목적으로 설립하여 현재는 그 아들 OOO대표이사로 재직 중인 법인으로, OOO2001년경 수산물 운송중개업을 목적으로 설립한 주식회사 OOO(이하 OOO라 한다)를 2013.1.13. 흡수합병하였다. 나. OOO에서 선주업을 영위하는 OOO(1977년경 OOO등 일본인 2명과 공동설립하고 그 아들 OOO실질적인 대표자이며, 이하 OOO라 한다)로부터 월 OOO정도의 선박 보험 업무 대행수수료만 받은 것으로 법인세를 신고하였다. 다. OOO지방국세청장은 2013.7.25.부터 2013.7.30.까지 OOO대한 법인세 통합조사를 실시하여, OOO냉동운반선 12척을 이용(정기용선)하여 미합중국 소재 화주에게 냉동수산물 운송용역을 제공하고도 형식적으로는 OOO운송용역을 제공하고 청구법인은 OOO으로부터 일정 수수료만 받는 것으로 법인세를 신고한 사실을 확인한 다음, 운송업의 수입금액을 청구법인과 OOO공헌도에 따라 배부(OOO46.5%, 청구법인 53.5%)하는 방법으로 소득금액을 조정하여 아래 [표1] 기재 금액(2008～2012사업연도 OOO이하 “쟁점이전소득금액”이라 한다)을 OOO의 익금에 산입(임시유보)하여 법인세를 부과하라는 과세자료를 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2013.9.25. 위 이전소득금액을 익금산입(임시유보)하여 청구법인에게 법인세를 부과하는 한편, 쟁점이전소득금액을 반환받아오라는 임시유보처분통지를 하였다. 라. 청구법인은 OOO으로부터 쟁점이전소득금액에 이자 OOO가산한 OOO아래 [표2] 기재와 같이 반환받은 것으로 2013.12.13. 이전소득금액반환확인서를 처분청에 제출하였다.
바. 청구법인은 이에 불복하여 2014.4.16. 이의신청을 거쳐 2014.7.29. 심판청구를 제기하였다. 2. 청구법인 주장 및 처분청 의견 가. 청구법인 주장 (1) 내국법인과 국외특수관계법인간 이전가격 조정에 의해 내국법인의 익금에 산입되는 금액을 국외특수관계인으로부터 반환받는 경우 동 금액은 내국법인에게 그대로 유보되는 효과가 나타나므로 그에 대하여 별도의 소득처분을 할 필요가 없는 점을 고려하여 국조법은 그와 같은 사정을 내국법인이 입증하는 경우 이전소득금액을 소득처분하지 아니하도록 규정하고 있는바, 이는 OECD이전가격과세지침의 권고사항을 적극 수용한 결과인데 OECD이전가격과세지침 어디에도 이전소득금액을 현금으로 반환한 경우만 반환된 것으로 인정한다는 내용은 없고, 국조법 제9조, 같은 법 시행령 제15조의2 및 같은 법 시행규칙 제4조의2에도 이전소득금액이 반환되었는지 여부에 따라 소득처분 여부를 달리한다고 규정하고 있을 뿐 반환 수단과 방법에 전혀 제한을 두고 있지 아니하며, 국조법 시행규칙에서 이전소득금액반환확인서에 송금명세서를 첨부하도록 규정한 것은 반환사실을 입증할 수 있는 서류를 예시한 것에 불과하고, 만약 반환사실을 입증할 수 있는 서류를 예시한 것이 아니라 송금명세서를 첨부하는 경우만 반환된 것으로 인정하도록 규정한 것이라면 이는 모법인 국조법 제9조 제1항의 배당처분대상이 되는 “이전소득금액이 반환된 것임이 확인되지 아니하는 경우”의 범위에 관하여 대강의 기준을 두지 아니하고 시행령에 포괄적으로 위임함으로써 행정부의 자의적인 행정입법권의 행사에 의하여 국민의 재산권 침해 여지를 남김으로써 조세법률주의에 위배되고 위임입법의 한계를 일탈한 것이거나 시행규칙이 모법의 취지에 반하는 내용을 규정한 것으로써 조세법률주의에 위반된 것이며, 2006.8.24. 국조법 시행령 제15조의2에서 이전소득금액 반환확약서를 반환확인서로 그 명칭을 바꾸고 같은 법 시행규칙 제4조의2에서 반환확인서에 송금명세서를 첨부하도록 개정한 이후에도 과세관청은 내국법인이 이전소득금액반환확약서를 제출하면서 장부상 자산(채권)으로 계상만 한 경우도 이전소득이 반환된 것으로 인정(이른바 ‘장부반환’)하는 내용의 국조법 기본통칙 9-15의2…2를 유지하다가 특별한 법령 개정과 관련 없이 2009.2.2. 그 통칙규정을 삭제하였으나, 그러한 사정만으로 이전소득금액을 현금으로 반환한 경우만 이전소득금액을 반환한 것으로 인정하는 것으로 법령이 개정된 것이라고 볼 수는 없다. 내국법인이 이전소득금액을 단지 현금으로 송금받아서 국외특수관계인에 대한 채무변제를 위해 다시 현금으로 송금하지 아니하였다는 이유만으로 실질적으로 내국법인에게 소득이 유입된 사실 자체를 부인하고 동 금액을 국외특수관계인에게 배당처분한다면 내국법인이 어렵게 되찾아온 소득금액을 다시 국외특수관계인에게 돌려주어야 하는 결과를 야기하여 이전소득금액을 반환받아오도록 하고자 한 관련 규정의 취지에 반하며 거래의 경제적 실질에도 반한다. (2) 청구법인은 국외특수관계인인 OOO으로부터 현금을 송금받거나, OOO으로부터 선박 2척을 이전받거나 OOO에게 지급하여야 할 정기용선보증금․용선료․유류대금 채무와 상계함으로써 OOO으로부터 이전소득금액과 그 이자를 반환받은 다음 이를 청구법인의 장부에 반영하고 처분청에 이전소득금액반환확인서와 송금명세서 또는 ‘지급 등의 방법 신고서’(상계 등의 방법으로 채권․채무를 소멸시키거나 상쇄하는 방법으로 결제하는 경우 그 지급 등의 방법을 신고하도록 하고 있는 「외환거래법」 제16조에 따라 OOO은행에 ‘지급 등의 방법신고서’를 제출하여 OOO은행에서 ‘지급등의 방법신고서’ 결제방법이 ‘송금’이라는 확인서를 발급하였다)를 제출하였으므로 국조법 제9조 제1항의 “이전소득금액이 반환된 것이 확인되는 경우”에 해당한다. 다만 상계한 채무의 가액이 적정하지 않다면 그 가액에 대해 이전가격 조정을 하면 된다. 나. 처분청 의견 (1) 국조법상 이전소득금액의 반환 방법은 현금반환이다. 국조법 제9조 제1항 및 같은 법 시행령 제15조 및 제15조의2에 따르면 이전가격 조정을 통해 익금에 산입된 금액에 대하여는 ‘임시유보’처분 통지를 하고, 동 금액이 반환된 것임이 확인되지 아니하는 경우에는 국외 특수관계인에게 ‘배당’으로 처분하거나 ‘출자로 조정’하도록 규정하고 있으며, 같은 법 시행규칙 제4조의2에서는 이전소득금액 반환시 이전소득금액 반환 확인서에 국외특수관계인이 내국법인에 실제로 반환 한 금액의 송금명세서를 첨부하여 과세당국에 제출하도록 명시하고 있는바, 조세법규의 해석은 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하므로 국외 특수관계자가 현금을 송금하는 방식으로 이전소득금액을 반환하고, 그 송금 명세서를 제출하는 경우에만 이전소득금액이 반환된 것임이 확인되어 소득처분을 면하는 것으로 해석함이 법문에 부합한다. 채권․채무의 상계 및 대물제공의 방법에 의한 이전소득금액 반환을 인정하려면 당연히 그 채무 등 가액의 적정 여부에 대한 검토를 거칠 것이 전제되어야 하나, 현행 국조법상으로는 이에 대해 새로이 이전가격 조사를 실시할 수 있는 근거가 없고, 이전소득금액 반환확인서를 제출받은 날로부터 그에 대한 통지기간인 15일 이내에는 실질적으로 그 적정 여부를 검증하기 어렵다. 이렇게 검증되지 않는 이전소득금액 반환방법을 용인한다면, 국내로 현금을 반입한 사실 없이도 가공 또는 과다 채무 계상 등을 통해 소득처분만 면하는 경우가 야기될 수 있으며 이는 이전가격 조사를 통해 적정 소득금액을 반환받아오도록 하고자 하는 관련 규정을 무력화 시키는 것이 된다. 이러한 점을 반영하여 국조법 시행규칙 제4조의2에서는 특수관계인간 변칙적인 회계 처리를 통해 이전소득금액에 대한 소득처분만 면하는 것을 방지하고자 이전소득금액의 반환 여부를 객관적으로 확인할 수 있는 증빙을 송금명세서로 한정하고 있는 것이다. 또한, 국조법 시행령 제16조 제2항 등의 규정은 납세자가 이전소득금액 반환 확인서를 제출한 후 15일 이내 소득처분을 하도록 규정하고 있는바, 과세관청은 15일의 기간 동안 국조법 시행규칙 제4조의 2 규정에 따른 송금명세서가 첨부된 이전소득금액 반환 확인서가 제출되었는지 여부만 검토하고 그에 따라 소득처분을 하면 되는 것이고, 15일 이내에 이전소득반환채권과 다른 채권을 상계 처리하는 경우 거래 관련 문서와 국외특수관계인의 장부나 전표를 통해 그 회계처리의 적정성을 검토하여 소득처분 여부를 결정하는 것은 물리적으로 불가능하므로 국조법 시행규칙 제4조의2에서 15일 이내에 송금명세서에 의하여 이전소득금액의 반환 여부를 확인하도록 하고 있는 것은 현금반환의 경우만 인정하겠다는 취지로 해석할 수 있다. 과거 과세관청은 이전소득금액반환 확약서를 제출하면서 일정 요건을 충족할 경우 장부상 자산(채권)으로 계상하는 경우에도 반환된 것으로 인정(이른바 ‘장부반환’)하는 국조법 기본통칙 9-15의2…2를 운용하다가, 2006.8.24. 실제 반환된 금액에 대하여만 반환을 인정하려는 취지로 이전소득금액 반환확약서가 아닌 이전소득금액 반환확인서를 제출하도록 국조법 시행령 제15조의2가 개정되었으며, 이에 따라 2006.12.15. 개정된 국조법 시행규칙 제4조의2에서는 이전소득금액 반환확인서에 현금으로 반환한 송금명세서를 첨부하도록 규정하여 현금반환 방식만을 적정한 반환으로 인정하고, 장부반환을 인정하는 취지의 통칙은 2009.2.2일자로 삭제되었다. 청구법인은 채권상계나 대물반환에 의한 반환을 인정하지 아니하면 국부가 유출된다고 주장하나, 내국법인이 국조법에서 정한 반환방법에 의한 이전소득금액반환을 받지 아니하였다는 이유로 동 이전소득금액이 사외유출된 것으로 취급되어 배당처분 되었다고 하여 해당금액을 다시 국외특수관계인에게 지급할 의무가 발생하는 것은 아니므로 청구주장은 타당하지 아니하다. (2) 채권 상계나 현물 반환을 이전소득금액반환의 방법으로 인정한다고 하더라도 청구법인이 이전소득금액반환채권과 상계한 청구법인의 채무는 이 건 조사후 발생한 채무로 국조법상 인정되는 상계거래에 해당하지 않으며, 그 채무가 실제로 존재하는 것인지 또는 그 가액이 적정한 것인지 확인되지 않는다. 또한, 청구법인이 제출한 “지급 등의 방법신고서”는 청구법인이 국외특수관계인과 거래를 하면서 「외국환거래법」 제16조 규정에 의거 OOO은행에 상계거래 등 특이한 결제방식을 신고할 때 제출한 신고서에 상계 후 잔액을 정리하는 방법으로 ‘송금’란에 V체크를 한 것일 뿐 OOO은행이 발행한 ‘송금확인서’는 아니므로 이를 국조법 시행규칙 제4조의2에서 말하는 ‘송금명세서’로 인정하기 어렵다. 이 건은 관련 법령에 의하여 이전소득금액이 반환된 것으로 확인되지 아니하는 경우로서 이전소득금액의 소득처분 대상에 해당한다. 3. 심리 및 판단 가. 쟁 점 내국법인이 국외특수관계인으로부터 현금송금 이외의 방법에 의하여 이전소득금액을 반환받은 경우, 국조법 제9조 제1항의 ‘대통령령으로 정하는 바에 따라 반환된 것임이 확인되지 아니하는 경우’로서 이전소득금액의 소득처분 대상에 해당하는지 여부 나. 관련 법령 등 (1) 국제조세조정에 관한 법률 제4조(정상가격에 의한 과세조정) ① 과세당국은 거래 당사자의 어느 한 쪽이 국외특수관계인인 국제거래에서 그 거래가격이 정상가격보다 낮거나 높은 경우에는 정상가격을 기준으로 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다. 이하 이 장에서 같다)의 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정할 수 있다. 다만, 제5조에 따른 정상가격 산출방법 중 동일한 정상가격 산출방법을 적용하여 둘 이상의 과세연도에 대하여 정상가격을 산출하고 그 정상가격을 기준으로 일부 과세연도에 대한 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하는 경우에는 나머지 과세연도에 대하여도 그 정상가격을 기준으로 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정하여야 한다. 제8조(상계거래의 인정 등) ① 과세당국은 국제거래 가격이 정상가격과 다른 경우에도 같은 국외특수관계인과의 같은 과세연도 내의 다른 국제거래를 통하여 그 차액을 상계(相計)하기로 사전에 합의하고 거주자가 그 거래 내용과 사실을 증명할 때에는 그 상계되는 모든 국제거래를 하나의 국제거래로 보아 제4조와 제5조를 적용한다. ② 제1항에 따라 증명되는 상계거래에서 그 어느 하나의 거래가 「법인세법」 제98조, 제98조의2, 제98조의3 및 「소득세법」 제156조, 제156조의2에 따라 원천징수의 대상이 될 때에는 상계거래가 없는 것으로 보아 해당 원천징수 규정을 적용한다. 제9조(소득금액 조정에 따른 소득처분 및 세무조정) ① 제4조나 제6조의2를 적용할 때 익금(益金)에 산입(算入)되는 금액이 국외특수관계인으로부터 내국법인에 대통령령으로 정하는 바에 따라 반환된 것임이 확인되지 아니하는 경우에는 그 금액은 「법인세법」제67조에도 불구하고 대통령령으로 정하는 바에 따라 국외특수관계인에 대한 배당으로 처분하거나 출자로 조정한다. ② 제1항을 적용할 때 소득 처분의 방법 및 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. 제15조(임시유보 처분 등) ① 과세당국은 법 제9조에 따른 소득처분 및 세무조정을 하는 경우에는 제15조의2에 따른 반환 여부를 확인하기 전까지는 임시유보로 처분한다. 제15조의2(익금에 산입되는 금액의 반환 확인 등) ① 법 제9조 제1항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 반환된 것임이 확인되지 아니하는 경우"란 제15조에 따른 임시유보 처분 통지서를 받은 날 또는 과세표준 및 세액을 수정신고한 날부터 90일 이내에 국외특수관계인이 내국법인에 법 제4조 또는 제6조의2에 따라 익금(익금)에 산입되는 금액 중 반환하려는 금액에 다음 계산식에 따라 산출한 반환이자를 더하여 반환하였음을 확인하는 서류(기획재정부령으로 정하는 이전소득금액 반환 확인서를 말한다)를 과세당국에 제출하지 아니한 경우를 말한다(단서 생략). <본조 신설 2006.8.24.> 제16조(반환이 확인되지 아니한 금액에 대한 처분 및 조정 등) ① 제15조의2에 따른 반환이 확인되지 아니하는 경우 그 반환이 확인되지 아니한 금액은 다음 각 호의 방법에 따라 처분하거나 조정한다. 1. 국제거래의 상대방인 국외특수관계인이 내국법인의 주주에 해당하는 경우(제2조 제1항 제1호에 해당하는 경우를 포함한다)에는 그 국외특수관계인에게 귀속되는 배당으로 할 것 2. 국제거래의 상대방인 국외특수관계인이 내국법인이 출자한 법인에 해당하는 경우(제2조 제1항 제2호에 해당하는 경우를 포함한다)에는 그 국외특수관계인에 대한 출자의 증가로 할 것 3. 국제거래의 상대방인 국외특수관계인이 제1호 및 제2호 외의 자인 경우에는 그 국외특수관계인에게 귀속되는 배당으로 할 것 ② 과세당국은 제1항에 따라 처분이나 조정을 하는 경우 그 사실을 제15조의2에 따른 이전소득금액 반환 확인서의 제출기한 만료일(제15조 제3항에 해당하는 경우에는 법 제4조 또는 제6조의2에 따라 과세표준 및 세액을 결정하거나 경정한 날)부터 15일 이내에 기획재정부령으로 정하는 이전소득금액 통지서에 따라 「소득세법 시행령」 제192조 제1항 및 제4항을 준용하여 통지하여야 한다. 이 경우 배당은 그 통지서를 받은 날에 지급한 것으로 본다. 제4조의2(이전소득금액 반환 확인서 등) ①「국제조세조정에 관한 법률」제9조 제1항 및 영 제15조의2에 따라 익금에 산입되는 금액이 국외특수관계인으로부터 내국법인에 반환되었음을 확인받으려는 자는 별지 제6호의3서식의 이전소득금액 반환 확인서에 국외특수관계인이 내국법인에 실제로 반환한 금액의 송금 명세서를 첨부하여 제출하여야 한다. 다. 사실관계 및 판단 (1) 청구법인은 현금 송금, 선박이전, OOO대한 용선보증금․정기용선료․잔여유류대지급채무와의 상계 등의 방법으로 OOO로부터 이전소득금액을 반환받았다고 주장하며, 이전소득금액반환확인서와 이전소득금액 반환에 대한 증빙으로 현금반환 관련 송금명세서, 선박이전 관련 수입신고필증․상쇄통지서․등기권리증․감정평가서․재무상태표, 채권상계 관련 정기용선계약서(Baltime 1939), 지급 등의 방법신고서, 외화예수금거래명세 등을 제출하였으나, 처분청은 그 중 현금으로 송금받은 금액만 반환된 것으로 인정하고 나머지 방법에 의하여는 반환된 것으로 인정하지 아니한 다음 반환되지 아니한 것으로 본 금액을 OOO배당으로 소득처분하였다. (2) 국조법 제9조 제1항에서 ‘제4조(정상가격에 의한 과세조정)나 제6조의2(정상원가분담액 등에 의한 과세조정)를 적용할 때 익금에 산입되는 금액이 대통령령으로 정하는 바에 따라 반환된 것임이 확인되지 아니하는 경우’는 그 이전소득금액이 사외유출된 것으로 보아 국외특수관계인에게 배당 등으로 처분하도록 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제15조의2 제1항에서 ‘대통령령으로 정하는 바에 따라 반환된 것임이 확인되지 아니하는 경우’란 ‘임시유보 처분 통지서를 받은 날 또는 과세표준 및 세액을 수정신고한 날부터 90일 이내에 국외특수관계인이 내국법인에 법 제4조 또는 제6조의2에 따라 익금(익금)에 산입되는 금액 중 반환하려는 금액에 반환이자를 더하여 반환하였음을 확인하는 서류(기획재정부령으로 정하는 이전소득금액 반환 확인서)를 과세당국에 제출하지 아니한 경우를 말한다’고 규정하고 있으며, 같은 법 시행규칙 제4조의2에서 ‘국조법 제9조 제1항 및 영 제15조의2에 따라 익금에 산입되는 금액이 국외특수관계인으로부터 내국법인에 반환되었음을 확인받으려는 자는 이전소득금액 반환 확인서에 국외특수관계인이 내국법인에 실제로 반환한 금액의 “송금 명세서”를 첨부하여 제출하여야 한다’고 규정하고 있다. (3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 국조법 제9조에서 이전소득금액이 반환된 것으로 확인되지 아니하는 경우에는 그 이전소득금액이 사외유출된 것으로 보고 소득처분하도록 규정하여 이전소득금액이 반환되었는지 여부에 따라 이전소득금액의 소득처분을 달리하도록 소득처분의 실체적 요건과 내용에 대하여 규정하고 있고, 같은 법 시행령 및 시행규칙에서는 이전소득금액이 반환된 것으로 확인받기 위하여는 이전소득금액 반환 확인서에 송금명세서를 첨부하여 제출하여야 한다고 규정하여 납세자가 이전소득금액을 반환받은 것으로 인정받기 위하여 취할 절차를 규정하고 있는바, 이렇게 하위 법령에서 규정하고 있는 절차적 방법으로 인하여 상위법에서 정한 과세 요건의 본질적인 변화를 가져오는 것으로 해석하기 어려우므로 국조법 시행규칙에서 이전소득금액을 반환받은 것으로 확인받으려는 자로 하여금 이전소득금액 반환 신고서에 송금명세서를 첨부하여 제출하도록 규정하고 있다고 하여 국조법에서 현금으로 이전소득금액이 반환된 경우에만 이전소득금액이 사외유출되지 아니한 것으로 보겠다는 취지로 해석함은 타당하지 아니하다 할 것이고, 국조법 제9조에서 내국법인이 국외특수관계인으로부터 이전소득금액을 반환받은 경우는 동 금액이 사외유출되지 아니한 것으로 보고 소득 처분 등을 하지 아니하겠다고 규정하면서 그 반환 방법에 달리 제한을 두고 있지 아니하고 있고, 이전소득금액을 현금으로 반환받은 경우 뿐 아니라 그 이외의 방법에 의하여 반환받은 경우라도 이전소득금액이 실질적으로 반환된 것으로 볼 수 있는 경우에는 동 금액은 현금으로 반환된 경우와 달리 볼 이유가 없으므로 국조법 제9조의 ‘이전소득금액이 반환된 경우’에는 현금으로 반환된 경우 뿐 아니라 그 이외의 방법으로 반환된 경우도 포함된다고 봄이 타당하다 할 것이다. 따라서, 청구법인이 국외특수관계자로부터 반환받은 것으로 신고한 이전소득금액 중 현금 이외의 반환방법에 의하여 반환된 것으로 확인되는 금액은 사외유출되지 아니한 것으로 하여 그 소득처분 및 소득금액변동통지액을 경정함이 타당한 것으로 판단된다. 4. 결 론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. |