주 문

심판청구를 기각한다.

이 유

1. 처분개요

가. 피상속인 OOO1986.5.21. 사망함에 따라 청구인 OOO는 자인 OOO공장용지 3,737.9㎡ 및 같은 장소 OOO대지 1,495.2㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)를 청구인 OOO지분 5분의 3, OOO지분 5분의 2로 1986.9.12. 상속등기를 하였고, 상속등기 후 18년이 지난 2004.11.18. 상속인들인 청구인 OOO청구 외 OOO청구인 OOO청구인 OOO(이하 각각 OOO한다) 간에 쟁점부동산을 포함한 상속재산에 대하여 각각 40%․40%․10%․10%로 분할하기로 합의하고 합의서를 작성하였다.

나. 쟁점부동산을 2012.3.21. 양수인 OOO(이하 OOO한다)에 양도하고서 2012.5.9. OOO쟁점부동산에 대한 지분 40%로 처분청에 양도소득세를 신고․납부하였고, OOO각 지분 10%로 OOO세무서에 양도소득세를 신고․납부하였다.

다. 처분청은 “쟁점부동산에 등기된 상속지분대로 OOO에게 지분 60%로 양도소득세 과세대상 및 OOO에게 지급된 각 지분 10%에 해당하는 금액이 증여세 과세대상이 되는지 여부”를 OOO지방국세청 납세자보호담당관으로부터 과세사실판단자문을 받아 청구인 OOO에게 등기부등본상 지분 60%를 실제 지분으로 보고 과소신고된 지분 20%에 대하여 2013.9.9. 양도소득세 OOO고지하였고, OOO에게는 양도대금 명목으로 OOO로부터 각각 받은 금액(양도소득세 및 지방소득세 포함) OOO증여재산가액으로 하여 2013.9.9. 각각 증여세 OOO고지하였다.

라. 또한, OOO비거주자로 확인되어 증여자로서 OOO를 연대납세의무자로 보아 OOO에게 각각 고지된 증여세와 동일한 금액을 증여세(OOO에게 각각 부과된 양도소득세, 증여세를 통틀어 이하 “쟁점세액”이라 한다)로 고지하였다.

마. 청구인들은 이에 불복하여 2013.11.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

 (1) 쟁점부동산을 협의분할에 따라 OOO상속개시 당시로 소급하여 10% 지분씩을 취득하였다가 이를 양도한 것일 뿐이고, 청구인이 쟁점부동산을 전부 상속받은 후 이를 양도하고, 그 대가로 받은 대금 중 일부를 OOO에게 증여한 것으로 볼 수는 없으므로, 쟁점세액 부과처분은 실체권리관계에 부합하지 않는 것으로 위법하다.

  (가) 상속재산의 분할이란 상속개시로 인하여 생긴 공동상속인 사이의 공유관계를 종료시키고 상속분에 따라 이를 배분함으로써 각자의 소유로 확정하기 위한 절차를 의미하고, 피상속인이 유언으로 분할방법을 정하거나 그 분할을 금지하는 등의 사정이 없는 이상, 공동상속인들은 기간의 제한 없이 언제든지 협의에 의하여 상속재산을 분할할 수 있으며, 분할방법에도 아무런 제한이 없으므로, 상속인들은 (i) 현물분할, (ii) 공유로 하는 분할, (iii) 채무부담에 의한 분할 등 어느 방법에 의하여도 상속재산을 분할할 수 있고, 상속재산의 협의분할은 상속이 개시된 때에 소급하여 그 효력이 발생한다.

  (나) 공동상속인 상호간에 상속재산에 관하여 협의분할이 이루어짐으로써 공동상속인 중 일부가 고유의 상속분을 초과하는 재산을 취득하게 되었다고 하더라도, 이는 상속개시 당시에 소급하여 피상속인으로부터 승계 받은 것으로 보아야 하고 다른 공동상속인으로부터 이를 증여받은 것으로 볼 것은 아니므로, 공동상속인 사이에 증여세 과세문제는 발생하지 아니한다는 것이 대법원의 판례이다.

  (다) 1986년 피상속인 사망 당시 OOO미국에 거주하고 있었으므로, 상속재산을 상속인들 모두의 명의로 등기하여 둘 경우, 상속업무의 처리나 상속재산의 관리 등에 어려움이 있을 것으로 예상(예컨대, OOO모두 등기명의인으로 할 경우, 제세공과금 등이 각각의 명의로 부과될 것이고, 쟁점부동산을 임대하거나 위 토지를 담보로 대출을 받는 경우 또는 위 토지를 매각하는 경우 등에 있어서 미국에 거주하고 있는 상속인들 모두가 당사자로 참여하여야 하는 어려움 등이 있을 것으로 예상되었음)되어 구체적인 상속지분은 추후에 협의하여 결정하기로 하였다.

  (라) 또한, 쟁점부동산 등 일부 상속재산에 대하여 OOO명의로 우선 등기가 되었으나, OOO포함한 상속인들의 상속지분은 모두 확정되지 아니한 상태였고, 이에 상속인들은 OOO까지 모두 참여한 협의분할을 통하여, 2004.11.18. OOO상속분을 각각 40%, 40%, 10%, 10%로 정하였으며, 위 상속분에 따라 쟁점부동산을 포함하여 다툼이 되고 있는 상속재산 전부에 대한 구체적인 상속지분을 정하였고, 이러한 내용을 반영하여 약정서도 작성하였다.

  (마) 협의분할에 따라 OOO상속개시 당시로 소급하여 쟁점부동산 중 10% 지분씩을 취득하였으므로, 이 건 매매계약의 체결에도 위 쟁점부동산의 소유자로서 관여하였고, OOO 지분에 해당하는 매매대금은 OOO지정하는 계좌에 직접 입금하는 것으로 매매계약서에 명확히 기재되었고, OOO그 대금을 직접 지급받았으며, OOO매매대금을 지급받은 후, 각 상속지분에 따른 매매대금을 양도가액으로 하여 양도소득세를 각각 신고·납부하였다.

  (바) 쟁점부동산 양도와 관련하여 OOO배임 등의 혐의로 고소하는 사태가 발생하였고, 검찰의 수사결과 확인된 OOO등에 대하여 불기소결정서 2면에 협의분할의 경위가 “당시 고소인들(OOO)은 미국에 거주하고 있어 고소인들에 대한 상속지분을 피의자들 명의로 등기하되 추후 상속재산을 협의 분할하기로 합의하여 상속 대상 부동산에 대해 피의자 OOO60%, 피의자 OOO가 40%의 지분등기를 마쳤고, 2004.11.18. 고소인들과 피의자들은 피의자들 명의로 등기된 상속 대상 부동산을 피의자들이 각 40%, 고소인들이 각 10%의 소유권을 갖기로 약정하였다.”라고 기재되어 있다.

  (사) 따라서 OOO로부터 각 상속지분에 해당하는 매매대금을 증여받았다고 볼 수 없으므로, 위 매매대금을 증여받았음을 전제로 하는 이 건 증여세 부과처분은 위법하고, OOO는 쟁점부동산의 40% 지분을 상속받은 후 이를 양도하였으며, OOO쟁점부동산의 각 10% 지분을 상속받아 양도한 것으로서 OOO자신의 상속지분을 초과하는 이 건 토지 전부를 양도하였음을 전제로 하는 양도소득세 부과처분도 위법하다고 할 것이다.

 (2) 상속개시일 당시 OOO및 OOO명의로만 상속등기가 이루어진 것은 조세회피 목적과는 전혀 관련이 없다.

  (가) 상속개시 당시 적용되었던 구「상속세법」(1988.12.26. 법률 제4022호로 개정되기 전의 것) 제11조 제1항은 배우자 상속공제 OOO자녀 상속공제 1인당 OOO만원을 정액으로 적용하도록 규정하고 있어 상속개시 당시 이루어진 등기를 기준으로 한 경우(OOO6:4의 비율로 상속한 경우)와 2004.11.18. 협의분할을 기준으로 한 경우(OOO4:4:1:1의 비율로 상속한 경우)의 상속세액은 <표1>과 같이 동일하다.

  (나) 청구인들은 쟁점부동산을 임대하고 발생한 소득에 대한 2004년부터 2009년까지의 종합소득세 과세표준 확정신고서에 의하면 <표2>와 같이 당초 상속등기에 따라 OOO단독으로 종합소득세를 납부한 경우가 2004년 협의분할에서 정해진 비율에 따라 OOO공동으로 종합소득세를 납부하는 경우에 비하여 세액 OOO증가한다.

  (다) 상속인들은 2012.3.7.경 OOO쟁점부동산을 OOO양도하였는바, <표3>과 같이 상속등기에 따라 OOO6:4의 비율로 공유하는 것으로 하였다면, 협의분할에 따라 OOO4:4:1:1의 비율로 공유하는 것으로 하였을 경우에 비하여 양도소득세액이 OOO증가한다.

나. 처분청 의견

 (1) 상속인들은 1986.5.12. 상속개시일 이후 18여년이 경과한 2004.11.18. 상속재산에 대한 합의를 하였고, 양도 당시까지 OOO각각의 지분 10%에 대한 상속변경등기 없이 양도하고서 2004.11.18. 합의서의 지분대로 양도신고가 이루어졌으며, 이러한 행위는 OOO상속 당시 상속을 포기하여 OOO각각 지분 60%, 지분 40%씩 보유한 것이고, 그 이후 2004.11.18. 작성된 합의서에 의해 쟁점부동산에 대한 상속지분이 40%․40%․10%․10%로 변경이 이루어진 것이며, 이러한 변경이「상속세 및 증여세법 시행령」제24조 제2항에 해당하지 않으므로「상속세 및 증여세법」제31조의 규정에 의거 지분 변경분에 대하여 증여세가 과세되어야 한다.

  (가) 청구인들은 피상속인이 사망할 당시 구체적인 상속지분에 관하여는 추후 협의하여 결정하기로 하였다고 주장하나, 이에 대한 어떠한 근거 서류도 제시하지 못하고 있고, OOO미국에 거주하고 있어 상속업무의 처리나 상속재산의 관리 등에 어려움이 있을 것으로 예상되므로 구체적인 상속지분은 추후 협의하여 결정하기로 하였다고 주장하나, OOO미국에 거주하고 있었음에도 지분 40%의 상속등기가 이루어진 점을 볼 때 청구인들의 주장은 신빙성이 없다.

  (나) 또한, 상속개시 당시 및 합의서 작성 시 상속인들간의 상속지분은 개정 전 민법의 법정지분과도 부합되지 아니하는 바, 피상속인이 사망할 시 상속인들은 협의에 의해 상속재산의 분할이 이루어졌고, 2004.11.18. 작성된 합의서에 의해 상속재산의 재분할이 이루어진 것으로 보이고, 「민법」제1015조 분할의 소급효에서 ‘상속재산의 분할은 상속개시된 때에 소급하여 그 효력이 있다’고 규정되어 있어도「상속세 및 증여세법」제31조 및 같은 법 시행령 제24조에 명시적 규정을 둔 이상 민법의 규정은 받아들이기 어려우며, 납세자의 주장대로 최초의 상속등기를 무시한 채 상속개시 이후 18년이 지난 시점에 작성된 합의서에 분할의 소급효를 인정한다면「상속세 및 증여세법」제31조는 형해화될 수밖에 없다.

  (나) 「상속세 및 증여세법」제31조의 법 취지는 협의분할에 의한 상속지분은 상속인간의 계약에 의하여 확정될 수 있고 상속인간은 특수관계인으로서 담합에 의하여 사후 협의분할 서류를 조작하는 방법으로 조세회피에 악용될 소지가 많으므로 「민법」상의 자유계약을 부인하고 지분 증감 부분에 대하여는 증여세를 과세하기 위함인 것이다.

 (2) 상속이 개시되었을 시기 및 합의서가 작성된 2004.11.18. 시기에 OOO명의로 지분 등기를 경료하는데 어떠한 장애가 없었음에도 증여세․취득세 등 조세부담을 회피하기 위해 양도 당시까지 지분변경 등기가 이루어지지 않은 사실에 대해 상속으로 인한 지분취득은 인정하기 어렵다.

  (가) 「민법」에서 부동산에 관하여 등기형식주의를 채택하고 있는 이상 최초등기가 된 시점에 상속인간의 협의에 의해 상속등기가 이루어진 것으로 보이므로 OOO에게 양도당시의 지분인 10분의 6으로 하여 양도가액을 경정하여 추가로 과세한 행위는 정당하며,

  (나) 「상속세 및 증여세법」제31조 제3항에 의해 상속변경등기는 증여세를 과세할 수 있음에도 불구하고, 양도 당시까지 상속변경등기 없이 양도하고서 양도대금을 나누어 가지는 행위에 대하여 증여세를 과세할 수 없다면 이는 공평과세의 취지에 어긋난다.

  (다) 따라서 OOO에게 「상속세 및 증여세법」제31조 제3항에 의하여 증여세를 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

 상속등기 후 당초 등기된 지분을 초과하여 재산을 취득한 것에 대하여 증여세를 부과한 처분의 당부

나. 관계법령

(1) 상속세 및 증여세법

 제31조 [증여재산의 범위] ③ 상속개시 후 상속재산에 대하여 등기·등록·명의개서 등(이하 "등기등"이라 한다)에 의하여 각 상속인의 상속분이 확정되어 등기등이 된 후, 그 상속재산에 대하여 공동상속인이 협의하여 분할한 결과 특정상속인이 당초 상속분을 초과하여 취득하게 되는 재산가액은 그 분할에 의하여 상속분이 감소한 상속인으로부터 증여받은 재산에 포함한다. 다만, 제67조에 따른 상속세 과세표준 신고기한 이내에 재분할에 의하여 당초 상속분을 초과하여 취득한 경우와 당초 상속재산의 재분할에 대하여 무효 또는 취소 등 대통령령으로 정하는 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.

 (2) 상속세 및 증여세법 시행령

 제24조 [증여재산의 범위] ② 법 제31조 제3항 단서에서 "무효 또는 취소 등 대통령령으로 정하는 정당한 사유"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.

1. 상속회복청구의 소에 의한 법원의 확정판결에 의하여 상속인 및 상속재산에 변동이 있는 경우

2.「민법」제404조에 따른 채권자대위권의 행사에 의하여 공동상속인들의 법정상속분대로 등기 등이 된 상속재산을 상속인사이의 협의분할에 의하여 재분할하는 경우

3. 상속세 과세표준 신고기한 내에 상속세를 물납하기 위하여「민법」제1009조에 따른 법정상속분으로 등기·등록 및 명의개서 등을 하여 물납을 신청하였다가 제71조에 따른 물납허가를 받지 못하거나 물납재산의 변경명령을 받아 당초의 물납재산을 상속인간의 협의분할에 의하여 재분할하는 경우

 (3) 국세기본법

 제14조 [실질과세] ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

 (4) 민법

 제1009조 [법정상속분] ① 동순위의 상속인이 수인인 때에는 그 상속분은 균분으로 한다. 그러나 재산상속인이 동시에 호주상속을 할 경우에는 상속분은 그 고유의 상속분의 5할을 가산한다.

② 동일가적내에 없는 여자의 상속분은 남자의 상속분의 4분의 1로 한다.

③ 피상속인의 처의 상속분은 직계비속과 공동으로 상속하는 때에는 동일가적내에 있는 직계비속의 상속분의 5할을 가산하고 직계존속과 공동으로 상속하는 때에는 직계존속의 상속분의 5할을 가산한다.

다. 사실관계 및 판단

 (1) 심리자료에 의하면 다음과 같은 사실들이 확인된다.

  (가) 상속개시일(1986.5.21.) 전후 상속부동산 등기부등본에 소유권 변동은 <표4>와 같이 나타난다.

  (나) 청구인들이 제시한 2004.11.18. 상속인들간의 상속협의분할 약정서에는 OOO소재 부동산에 대하여 OOO40%, OOO40%, OOO10%, OOO10%로 분배하기로 기재되어 있고, 동 부동산에서 발생하는 임대수입금액도 위 분배비율에 따라 분배하며 모든 정산은 6월말과 12월말에 하는 것으로 나타난다.

  (다) 청구인들이 추가로 제출한 자료에 따르면 청구인들은 <표5>와 같이 쟁점부동산을 담보로 2003.10.27.(명의상 채무자 OOO) OOO억원 및 2004.5.18.(명의상 채무자 OOO각각 대출받았고, 동 대출금에서 발생하는 이자는 쟁점부동산에서 발생하는 임대수입금액을 각각의 상속지분별로 분배 후, 분배된 각각의 임대수입금액에서 차감하는 것으로 상속협의분할 약정서에 나타난다.

   1) 위 대출금 및 이자와 관련하여 증빙자료로 1983년경 OOO(쟁점부동산 소재지)에 입사하여 피상속인과 OOO 개인 재산관리 업무를 맡아왔던 OOO(직책 상무) 개인이 작성한 장부와 OOO 명의의 OOO은행(계좌번호 OOO통장 및 OOO이 작성 공증한 사실확인서를 제시하였다.

   2) 위 주장내용에 대하여 OOO작성한 장부 및 OOO은행 통장, 상속분할합의서 등 제출자료를 살펴보면, 쟁점부동산 등기부등본상의 근저당설정내용에는 동 대출실행일자인 2003.10.27. 및 2004.5.18.에 채무자는 OOO기재되어 있고, OOO작성하였다는 장부에는 상속인 성명이 “①”, “②”, OOO표시되어 각 상속인들이 받은 대출금액별로 지급이자가 계상되어 있으며, 이는 OOO은행 통장의 이자지급내역과 일치한다.

   3) 상속인들 간에 2004.11.18. 작성된 상속협의분할 약정서에는 쟁점부동산에서 발생하는 매월 OOO천만원의 임대수입금액을 상속인별 OOO분배하고, 분배한 상속인별 임대수입금액에서 각 상속인별 대출이자(매월 OOO)를 차감하는 것으로 기재되어 있으며, OOO작성한 장부상에 OOO채무로 보이는 대출금(OOO억원＋OOO천만원)의 2004년 매월 지급이자는 OOO만원으로 계상되어 있고 OOO채무로 보이는 대출금(OOO억원)의 2004년 매월 지급이자는 OOO만원으로 계상하고 있는 것으로 기재되어 있다.

  (라) 상속인들은 쟁점부동산의 매매과정에서 상속인들간에 구체적인 매매대금의 배분이나 관련 제세공과금의 부담방법 등을 두고 분쟁이 야기되어 OOO상대로 민사소송을 제기하였다는 주장과 함께 2010.10.13. 작성된 OOO명의의 각서 및 2010.10.21. 서울동부지방법원 조정조서를 추가로 제출하였으며, 주요내용은 <표6>과 같다.

  (마) 쟁점부동산의 양도와 관련하여 OOO상대로 배임 등 혐의의 고소 건에 대한 서울중앙지방검찰청의 2010.10.15. 불기소결정서(2010년 형제52035호)에는 협의분할의 경위가 “당시 고소인들(OOO)은 미국에 거주하고 있어 고소인들에 대한 상속지분을 피의자들 명의로 등기하되 추후 상속재산을 협의 분할하기로 합의하여 상속 대상 부동산에 대해 피의자 OOO60%, 피의자 OOO40%의 지분등기를 마쳤고, 2004.11.18. 고소인들과 피의자들은, 피의자들 명의로 등기된 상속 대상 부동산을 피의자들이 각 40%, 고소인들이 각 10%의 소유권을 갖기로 약정하였다.”라고 기재되어 있다.

  (바) 쟁점부동산의 매도인 OOO매수인 OOO간에 2011.7.28. 체결된 부동산매매계약서 제3조 지급방법에서 <표7>과 같이 매수인이 OOO외에도 OOO에게도 각각 OOO백만원을 입금하는 것으로 기재되어 있다.

 (2) 이상의 사실관계 및 관련법령 등을 종합하여 살피건대,

  「민법」제1015조에도 불구하고, 「상속세 및 증여세법」제31조 제3항에서 “등기등에 의하여 각 상속인의 상속분이 확정되어 등기등이 된 후, 그 상속재산에 대하여 공동상속인이 협의하여 분할한 결과 특정상속인이 당초 상속분을 초과하여 취득하게 되는 재산가액은 그 분할에 의하여 상속분이 감소한 상속인으로부터 증여받은 재산에 포함한다”고 규정하고 있는바,

  이 건과 같이 상속으로 인하여 1986.9.12. 쟁점부동산에 법정지분에 따른 상속등기가 아닌 협의분할에 따른 상속등기가 이루어지려면 상속인들 간 합의가 필수적이어서 상속인들의 인감증명, 인감도장 및 상속재산분할협의서 등이 필수서류로 제출되어야 하므로 쟁점부동산 등기 시에 각 상속인의 상속지분이 확정되어 등기된 것으로 보이고, 협의분할 등기 이후 18년 이상이 지난 2004.11.18. 작성된 합의서에 의해 재차로 상속지분의 변경이 이루어진 것은 상속재산의 재분할로 보는 것이 합리적이라고 보이는 점,

  특히, 「상속세 및 증여세법」제31조 제3항 단서에서 규정하고 있는 정당한 사유(조세회피목적과는 관계없음)에 해당하지 아니하는 것으로 보이는 점,

  청구인들은 2004.11.18. 작성된 합의서의 지분율대로 쟁점부동산에 대한 2012년 귀속 양도소득세를 신고한 결과, 당초 양도인이 OOO2인에서 OOO추가되어 4명으로 늘어 양도소득이 분산되면서 누진세율 차이만큼 양도소득세가 회피되었고, 2004.11.18. 상속재산의 분할합의로 인하여 OOO쟁점부동산의 지분을 각각 취득하였음에도 불구하고 2004.11.18.부터 양도 시까지도 특별한 사정없이 지분변경 등기를 하지 않아 취․등록세 등을 회피한 것으로 보이는 점 등에 비추어 처분청이 OOO에게 쟁점부동산의 등기부등본상 지분보다 과소신고된 지분(20%)에 대하여 양도소득세를 부과하고, OOO에게 등기상에 표시되었던 상속분을 초과하여 취득한 재산을 증여받은 것으로 보아 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.